現代企業內控制度評審探討

【摘要】內部控制是現代企業管理的重要手段，是衡量現代企業管理的重要標志，評價和判斷內控制度是否健全、有效的重要途徑之一就是開展內控制度評審。本文主要就開展內控制度評審的必要性和重要性、內控制度評審的程序與方法、內控制度評審中應注意的問題三方面對現代企業內控制度評審進行了一些探討。

隨著經濟的發展和各種現代化科學管理方法的應用，內部控制已經成為現代企業管理體系中不可缺少的組成部分，不僅是企業管理的重要手段，也是衡量企業管理的重要標志，通過實踐得出的結論是：得控則強、失控則弱、無控則亂。而評價和判斷內控制度是否健全、有效的重要途徑之一就是開展內控制度評審。本文擬就對現代企業內控制度評審作以探討。

一、開展內控制度評審的必要性和重要性

內部控制，是指企業為了保證生產、經營活動的有效進行，保護資產的安全和完整，防止、檢查、糾正錯誤與弊端，保證會計資料的真實、合法、可靠、完整而制定和實施的制度和程序。科學、有效的內部控制，有利于企業財產的安全性和資源的有效性；有利于提高會計及其他信息的真實性和可靠性；有利于減少不必要的開支，提高經濟效益，避免意外風險；有利于預防和減少差錯和舞弊行為；有利于保證授權和法定責任的完成。

內部控制的目的是保證企業預定目標的實現，但由于其固有的局限性，即一般僅是針對常規業務活動而設計，其設計和運行受制于成本與效益原則，并且即使是設計完善的內控制度也可能會因粗心大意、判斷失誤而失效，或因有關人員的互相勾結、內外串通、濫用職權而失效，或因經營環境、業務性質的變化失效。因此，要判斷企業的內部控制制度是否完善、嚴密和有效，就必須開展內控制度評審，對企業內部控制及其實施效果進行系統、全面的檢驗、測試和評價。

內控制度評審就是運用審計測試、取證、評價等方法，評審企業內控制度各環節控制點是否健全，運行是否有效，針對內控系統的薄弱環節提出改進意見，促進企業完善內控制度。通過開展內控制度評審，能及時發現企業在經營管理中存在的一些問題并針對存在的問題分析原因，提出切實可行的改進建議或措施，促進企業進一步完善內部管理，強化執行內部管理制度的剛性，增強科學管理意識，提高企業管理水平，增強自我約束和風險防范能力，形成責權分明、團結協作、相互制約的機制，進一步確保企業經營管理目標的實現。同時，開展內控制度評審，也是審計工作中心的前移，對提升審計的監督和服務層次、提高審計效率及防范審計風險也具有重要的作用。

二、內控制度評審的程序與方法

（一） 確定評審項目

內控制度評審的目的不同，其評審的廣度、深度和注重點也應有所不同。內控制度評審的范圍和重點應根據審計的項目、目標而定。因此，確定評審項目、明確評審目的可以為開展內控制度評審工作選擇恰當的切入點。

內控制度評審根據其目的不同，可以分為兩類：一類是專項內控制度評審，其目的是監督檢查被審單位內控制度的健全性和有效性，發現其中的薄弱控制點，促進被審單位完善控制措施，促進經營管理。另一類是非專項內控制度評審，其目的是通過評審，進一步確定實質性測試的性質、范圍和重點，從而達到提高審計效率、降低審計風險的目的。二者的區別是：前者注重對內控制度本身健全性、科學性、完整性的評審，是審計的目標，它可以根據本單位實際需要，靈活多樣地確定評審的范圍和內容，并且更多的是靠專業判斷，在評審過程中，更強調審計證據的充分性，以支持其最終出具的評審報告和管理建議書；后者注重在內控制度評審的基礎上進行風險評估，比較科學地確定實質性測試的工作量，更注重評審過程中的審計證據的適當性，獲取的審計證據足以評價控制風險的水平即可。從調查、測試的廣度和深度看，專項評審往往要大于非專項評審。因此，應根據評審的目的確定適當的評審項目。

（二） 調查了解內部控制制度

在實施評審初期，需要對被審企業內控制度的健全性及其執行情況進行調查了解。實踐中，一般可實施以下程序和方法：

1.調閱與內部控制有關的文件和記錄

搜集被審計單位正在執行的各種內控制度，閱讀并理解這些制度的適用范圍和控制環節。對收集的相關文件列表登記，熟悉被審計單位的情況，增強對被審單位控制環境、控制程序的感性認識。

2.詢問有關人員，并與相關內部控制文件相核對

審計人員可向各級主管、經辦人員詢問有關籌資和投資、采購、銷售等業務內部控制情況，并將詢問結果同相關內部控制文件核對，以檢查相關規定與有關人員的理解是否一致。在此階段可采用座談和問卷兩種方法。

3.實地觀察

實地觀察正在進行的業務活動和內部控制的運行情況，了解和確定業務授權、文件記錄、程序和步驟是否與內部控制文件的規定相一致。

4.同步符合性測試與“穿行”測試

同步符合性測試，即在了解內控制度的同時對相關控制有效性的確認；“穿行”測試即選擇一筆或幾筆有代表性的業務，檢查其是否能夠按照相關控制程序的要求正常通過若干控制點。這兩種方法不是審計人員在調查階段必須執行的，但執行此測試可以方便地獲取相關控制政策、程序健全和有效等方面的證據。

5.初步評價

審計人員在了解內部控制之后，應對該單位的控制制度及控制風險進行初步的評價，對存在特定風險的控制采取不信賴或較少信賴的策略，有針對性地設計測試方案。

（三）記錄對內部控制的了解和初步評價情況

審計人員對于調查了解到的內部控制情況和所做的控制風險評價應及時做出適當的記錄。可根據具體情況，運用專業判斷來選擇特定的記錄技術或綜合運用相關記錄技術，通常有流程圖法、調查表法、描述法等。

（四）進行內部控制測試

內部控制測試包括符合性測試和實質性測試。符合性測試是對被審計單位內部控制的執行情況及其發揮作用的程度所進行的測試，以進一步確認內部控制評審的結果。實質性測試是對內部控制作用下產生的有關數據的真實性和可靠性進行測試。進行內部控制測試可采取以下步驟和方法：

1.制定測試方案

審計人員在對內部控制進行了解和初步評價后，需要制定內部控制測試方案，確定下一步測試的內容和方法。

2.根據測試方案進行符合性測試

在測試實施階段，審計人員要根據測試方案，測試企業內部控制的有效性，從而確定實質性測試的范圍和重點。在測試時要選用適當的方法。

（1）抽查

抽查主要有判斷抽樣法和統計抽樣法。在抽查過程中，審計人員應關注業務活動的運行是否與相關內部控制的要求相符，抽查結束計算相符率。在非專項內控制度評審中，如果發現業務實質或金額的嚴重錯誤，審計人員也可以作出記錄，為實質性測試提供證據。

（2）詢問并實地觀察未留下“審計軌跡”的內部控制的運行情況

對于不能留下"審計軌跡"的內部控制的運行，審計人員可以通過詢問執行該控制的相關人員或進行實地觀察獲取證據。例如，觀察出納員支付現金時是否有財務主管人員審核憑證，以及審核時是否認真仔細，同時作出相應的記錄。

（3）重做或重新執行某些程序

審計人員為了驗證某項控制的有效性，可以選擇一項經濟業務，按被審計單位的業務處理程序從頭到尾重新運行一遍，檢查是否均正常通過相關控制點。例如，審計人員可以通過重新編制銀行存款余額調節表，來檢查財務人員是否已認真將銀行存款日記賬與銀行對賬單相核對。

3.評價測試結果以確定實質性測試的范圍

在實施符合性測試后，要對測試結果進行評價，以確定內部控制是否真正發揮作用。如果認為內部控制沒有得到執行，或執行結果表明內部控制無效，應進行詳細的實質性測試；如果認為內部控制得到了貫徹執行，發揮了內部控制功效，可進行有限的實質性測試。

（五）綜合評價

評價階段，審計人員的主要任務是對調查測試結果和取得的審計證據進行分析評價，然后對被審計單位內部控制的強點和弱點加以歸納匯總，由各分項工作底稿過入匯總工作底稿，研究這些控制點是否處于關鍵位置，從而從整體上對被審計單位內控制度的健全性、合理性以及有效性做出較為科學的評價，并針對其中存在的缺陷提出切實可行的建議，寫出評審報告及管理建議書。

三、內控制度評審中應注意的問題

（一）在進行測試時，符合性測試可分為同步符合性測試和追加符合性測試。同步符合性測試是在對內部控制進行了解的同時，同步進行的測試。追加符合性測試主要在期中工作期間執行，而實質性測試則主要在期末工作時執行。但是，也允許在期中工作時執行有關交易的某些詳細實質性測試。同樣，在實質性測試階段，也可以同時進行符合性測試。

（二）要注意在實施評審程序的過程中，及時、適當的記錄，歸納、整理工作底稿。內部控制制度評審是近年來才逐步引入審計實踐的一項技術性較強、程序、方法較多的審計工作。其目的是為了服務于不斷發展的市場經濟條件下企業改革、改制的需要。內部審計作為企業內部一個重要的經濟監督部門，應積極探索和開展內控制度評審活動，以促進企業健全制度，完善控制，加強經營管理，提高經濟效益。

作者簡介：范曉燕（1976-），女，中級會計師，中平能化集團機械制造公司，研究方向：內部控制評審。

（責任編輯：李娜）