淺議謹慎性原則的應用及完善

　　【摘 要】在市場經濟條件下，競爭和風險日益加劇，以投資者為主體的會計信息使用者更加重視風險信息的揭示，要求在會計核算處理上持謹慎小心的態度，從而謹慎性原則的應用成為必然。但謹慎性原則具有兩面性，使得它與其他會計原則經常發生沖突，甚至成為“調整利潤”的新手段。本文介紹了謹慎性原則在我國會計核算中的具體運用情況，揭示了其逐漸暴露的局限性，并有針對地提出了一些改進意見和措施。
　　【關鍵詞】謹慎性原則 局限性 會計核算
　　
　　一 謹慎性原則在企業會計核算中的運用
　　1．提取壞帳準備
　　壞賬損失的會計處理方法有兩種：一是直接轉銷法；二是備抵法。雖然考慮應收帳款中可能的壞帳損失風險，通過計提壞帳準備，防止了利潤虛增，符合謹慎性原則，但根據實際看，企業按3～5的比率提取壞帳準備的金額明顯不足，未能達到謹慎核算的目的。
　　2．加速折舊
　　《企業會計準則一固定資產》規定，企業應根據固定資產所含經濟利益預期實現方式選擇折舊方法，若采用加速折舊法，可使企業固定資產使用早期多提折舊，可使當期成本費用增加，利潤減少；又可使固定資產占用的資金盡快收回，加速資金周轉，若設備提前報廢，也不會給企業帶來過多損害。
　　3．低估存貨
　　企業的存貨是按照歷史成本計價的，但在市場經濟條件下，存貨的價格不斷發生變化，若存貨市價下跌、陳舊、毀損等原因導致存貨的價值減少，如果仍以歷史成本計價，顯然會導致會計信息失真，不符合謹慎性原則。
　　4．收入的確認
　　收入準則對商品銷售收入、勞務收入的確定規定了收入必須在若干相關條件同時滿足時才能確認，任何一個條件沒有滿足，既使收到貨款也不能確認收入，如果已經發生的勞務成本預計不能全部得到補償，則可按能夠得到補償的勞務成本確認收入，并按已發生的勞務成本，作為當期費用。類似規定，充分體現了謹慎性原則。
　　二 謹慎性原則在會計核算中運用的兩面性
　　1．謹慎性原則的優點
　　謹慎性原則能有效遏制企業虛增利潤的做法，體現了公平、公允原則。新企業會計準則對資產計提項目有所增加，引進了短期投資、存貨跌價準備；固定資產、無形資產減值準備；長期投資減值準備等項目。在市場經濟體制下，高估利潤會使企業生存的風險更大。因此，運用謹慎性原則可以預計企業未來的損失，保護投資者和債權人的利益，防范經營風險，體現了資本保全制度。
　　2．謹慎性原則的缺點
　　一是具體操作繁瑣，愿意完全采用的企業數量不多；二是謹慎性原則僅是對某一時間上而言的，對于整個會計期間則無法體現；三是上市公司利用謹慎性原則操縱利潤的現象并不少見，其會視自身經營情況決定謹慎原則的取舍；四是會計制度與稅法規定存在不協調，會導致企業因選擇穩健而致使利潤虛減。
　　三 謹慎性原則在實際運用中的局限性
　　謹慎性原則實施以來，其局限性也逐漸暴露，并可能形成新的“利潤調整”手段，這既有客觀上政策不配套原因，又有執行上主觀方面原因。
　　1．稅法對謹慎性原則運用的制約
　　當期產品保修費用，按照權責發生原則可于產品銷售的當期計提，但按照稅法規定應于實際發生時從應稅所得中扣減。這使得當期費用增加，所得稅卻未能相應抵減，造成當期利潤虛減。
　　2．現行融資制度對謹慎性原則運用的限制
　　以上市公司為例，其發展所需資金主要籌資渠道是配股。企業如想不提存貨跌價準備，則可以較高價格出售少量此類存貨，從而使利潤得以保證在配股條件以上，反之亦然。同樣，其他準備金的提取也存在類似情況，謹慎性原則難以達到其目的，反而成為企業“調節”當期利潤的手段，故使謹慎性原則的運用偏離正常的軌道。
　　3．與其他會計原則的沖突
　　（1）與真實性原則的沖突。真實性原則是會計核算應當以實際發生的經濟業務依據，如實反映企業的財務狀況和經營成果；而謹慎性原則要求在會計實務中確認可能發生但尚未發生的損失與費用，這明顯與真實性原則相矛盾。
　　（2）與權責發生制、配比原則的沖突。權責發生制原則要求“凡屬本期已實現的收入或應負擔的費用，不論本期是否收付，勻應計入本期的收入或費用”；而謹慎性原則將現在尚未發生的、未來可能發生的損失、費用提前計入損益，這顯然違反了權責發生制原則；配比原則要求，一定會計期間的各項收入與其相關聯的成本、費用應在同一會計期內確認計量；而謹慎性原則體現的則是盡可能在當期確認可能的損失、費用，滯后確認或不確認可能的收益，這必然會影響到企業利潤的正常計算。
　　（3）與可比性、一致性原則的沖突。可比性、一致性原則要求，會計核算應當按照規定的會計處理方法進行，會計指標應當口徑一致、相互可比，會計處理方法前后各期應保持一致，并且不得隨意變更。但是謹慎性原則允許企業根據自身具體情況的變化改變會計核算的口徑和方法，因此與可比性和一致性原則發生沖突。
　　（4）謹慎性原則本身的局限性。一是謹慎性原則本身具有較強的傾向性，本期的利潤謹慎了，后期的卻不謹慎；二是謹慎性原則在實務操作中帶有極大的主觀性，受會計人員的業務素質、職業判斷能力的影響，從而導致會計信息的不可驗證性。因此，謹慎性原則有著其自身的矛盾。一方面，謹慎性原則可以壓制企業虛增利潤的現象，使資產和利潤更加客觀；另一方面，企業在壓掉利潤的“水分”的同時，濫用謹慎性原則過度壓低利潤，進行贏余管理，使會計信息的真實性和客觀性大大降低。
　　四 謹慎性原則的改進思路
　　從上述分析來看，謹慎性原則的運用具有現實意義，但卻存在著不可忽視的局限性，如何正確實施，改變其可能成為企業“調整”利潤的手段，筆者有以下幾點見解：
　　1．縮小稅收政策與會計政策的差異
　　為解決企業實施謹慎性原則的后顧之憂，國家應在財政能力的許可范圍內，適當縮小稅收政策與會計政策的差異。
　　2．完善市場信息報價系統
　　隨著我國市場體系的逐步建立，各種證券市場、生產資料市場、產權交易市場、房地產市場等的逐步發達和完善，應透明各種價格信息中心及信息報價系統，使各企業對存貨、投資的計價具有合理統一的依據。
　　3．擴大謹慎性原則運用范圍與適度運用相結合
　　謹慎性原則的運用最關鍵的問題是謹慎性原則“度”的掌握，過度運用或運用不夠都可能降低謹慎性原則優點的發揮而擴大其缺點。要尋找一個應用謹慎性原則的平衡點，使謹慎性原則的優點得到最大限度的發揮，而將其自身的缺陷約束在最小在范圍內。
　　4．謹慎性原則的運用要正確處理與客觀性、配比性、可比性、相關性、可靠性、權責發生制等其他會計原則的沖突
　　在經濟活動中，可采取這四個措施來緩解其沖突：合理確定各項會計原則的優先使用順序；對沖突情況予以充分披露；對謹慎性原則的應用進行必要的約束；加強審計監督，強化內在約束機制。
　　5．提高企業會計人員的職業判斷能力
　　會計職業判斷能力主要是在會計政策允許的范圍內，在沒有明確的規章可循的前提下所作的經驗判斷。恰當的運用謹慎性原則有利于如實反映企業資產狀況，實現資本保全，否則就可能成為企業操縱利潤的工具，因此把握好謹慎性的尺度非常關鍵，而準則中謹慎性原則選擇的范圍不斷擴大， 這就要求會計人員必須擁有較高的職業判斷力，力求實事求是，避免造成主觀隨意性。
　　提高會計師職業判斷能力可從三方面入手：加強會計專業職業道德教育，會計人員具有良好的職業道德才會有求真意識；會計人員應系統地掌握會計專業知識，練好扎實的基本功；會計人員應不斷更新專業知識，加強后續教育。
　　五 結論
　　謹慎性原則的運用首先是對會計領域中存在的不確定性事項進行判斷時所體現的一種態度；其次，才表現為一系列的具體會計處理方法。不同的判斷會導致其對方法的選擇，當然也會導致不同的財務狀況和經營成果，其結果最終會影響到信息使用者特別是外部信息使用者的決策。
　　實行新《制度》和新準則后，企業在會計政策方面的自主權增大了，企業如何選擇適合自己的謹慎性的會計政策，如何使企業資產更有效，利潤更真實，這都需要會計人員有豐富的專業知識和較強的職業判斷能力。因此，會計人員既要加強專業理論的學習，又要重視會計實踐活動，不斷提高自己的業務素質和職業判斷能力。
　　參考文獻
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