淺析集團母子公司關聯交易納稅須注意的幾個問題

摘要：所謂關聯交易就是企業關聯方之間的交易，是指在關聯方之間發生轉移資源或義務的事項，而不論是否收取價款。主要有購銷商品或其他資產（如固定資產、無形資產），提供或接受勞務，代理，租賃，融資，擔保和抵押，管理合同，研究開發項目的轉移，許可協議等。

關鍵詞：集團母子公司；關聯交易；依法納稅

中圖分類號：DF4 文獻標志碼：Ａ 文章編號：１６７３－２９１Ｘ（２０11）20－０131－02

集團母子公司關聯交易是市場經濟條件下普遍存在的，它對企業經營狀況有著重要的影響，是企業通過與關聯方發生資產或債權債務的轉移，達到企業預期目的的一種自主性的企業行為。關聯方交易對企業財務運營和國家稅收都有較大的影響，因此成為企業管理層和稅務機關關注的重點。

關聯交易客觀上可能給企業帶來或好或壞的影響。從有利的方面講，交易雙方因存在關聯關系，可以節約大量商業談判等方面的交易成本，并可運用行政力量保證商業合同的優先執行，從而有可能方便交易。從不利的方面講，由于關聯交易方可以運用行政力量撮合交易的進行，從而有可能使交易的價格、方式等在非競爭的條件下出現不公正的情況，形成對股東或部分股東權益的侵犯。從這個意義上說，它與市場經濟的基本原則不相吻合，按照市場經濟的原則，一切企業之間的交易都應該在市場競爭的原則下進行，而在關聯交易中由于交易雙方存在著各種各樣的關聯關系，出現直接、間接控制或共同控制以及利益上的牽扯，交易并不是在完全公開競爭的條件下進行的。因此，稅務機關對交易關聯方享有依法納稅調整權，這就意味著交易關聯方在交易過程中存在著一定的涉稅風險。下面從以下幾個方面，探討集團母子公司關聯交易納稅須注意的問題。

一、集團母子公司之間無償使用房產應按關聯交易納稅

集團母公司為其成員子公司無償提供辦公用房，這種經濟行為應按關聯交易納稅，主要涉及營業稅、房產稅和企業所得稅。

1.營業稅。根據《營業稅暫行條例》第7條規定，納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定其營業額。《營業稅暫行條例實施細則》第20條規定，納稅人有條例第7條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者本細則第5條所列視同發生應稅行為而無營業額的，按下列順序確定其營業額：

（1）按納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；

（2）按其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；

（3）按下列公式核定：營業額＝營業成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業稅稅率）。公式中的成本利潤率，由省、自治區、直轄市稅務局確定。根據上述規定，子公司無償使用母公司房產，稅務機關要依法對子公司營業稅進行計算調整。

2.房產稅。根據財政部、國家稅務總局關于《房產稅城鎮土地使用稅有關問題的通知》（財稅[2009]128號）規定，無租使用其他單位房產的應稅單位和個人，依照房產余值代繳納房產稅。根據上述規定，雖然子公司是無租使用母公司房產的，但仍應由子公司代母公司按房產原值繳納房產稅。

3.企業所得稅。根據《企業所得稅法》第41條規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。《企業所得稅法實施條例》第132條規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則，或者企業實施其他不具有合理商業目的安排的，稅務機關有權在該業務發生的納稅年度起10年內，進行納稅調整。《國家稅務總局關于印發〈特別納稅調整實施辦法（試行）>的通知》（國稅發[2009]2號）第30條規定，實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不作轉讓定價調查、調整。根據上述規定，對于母公司與子公司分屬于不同的法人主體，而且屬于關聯方的，應按獨立交易原則收取房租。由此可見，無租使用房產將存在著納稅調整的涉稅風險。

二、集團所屬子公司向母公司上繳相關費用的關聯交易，應區分費用的性質，進行依法納稅

1.集團母公司以管理費形式向子公司提取費用，子公司因此支付給母公司的管理費，根據《企業所得稅法實施條例》第49條規定，企業之間支付的管理費，不得稅前扣除。

2.集團母公司為成員子公司提供各種服務，如員工培訓、物業管理費、安全消防等公共管理開支而發生的費用，屬于不同獨立法人的母子公司之間提供服務支付的費用，應按照獨立企業之間公平交易原則確定服務價格，作為企業正常勞務費用進行稅務處理；如果母子公司未按照獨立企業之間的業務往來收取價款的，稅務機關有權予以調整。根據《國家稅務總局關于母子公司間提供服務支付費用有關企業所得稅處理問題的通知》（國稅發〔2008〕86號）有關規定，母公司向其成員子公司提供各項服務，雙方應簽訂服務合同或協議，明確規定提供服務的內容、收費標準及金額等，凡按上述合同或協議規定所發生的服務費，母公司應作為營業收入申報納稅，并按《發票管理辦法》的規定向付款的子公司開具合法真實的發票；子公司作為成本費用在稅前扣除。

如果母公司向其成員多個子公司提供同類項服務，其收取的服務費可以采取分項簽訂合同或協議收取；也可以采取服務分攤協議的方式，即由母公司與各子公司簽訂服務費用分攤合同或協議，以母公司為其成員子公司提供服務所發生的實際費用并附加一定比例利潤作為向子公司收取的總服務費，在各服務受益子公司之間按《中華人民共和國企業所得稅法》第41條第二款規定合理分攤（包括盈利企業，也包括虧損企業和享受減免稅的企業）。上述子公司申報稅前扣除向母公司支付的服務費用時，應向主管稅務機關提供與母公司簽訂的服務合同或者協議等與稅前扣除該項費用相關的材料。不能提供相關材料，支付的服務費用不得稅前扣除。

三、集團或其成員子公司統一向金融機構借款的規定

集團或其成員子公司統一向金融機構借款，分攤集團內部其他成員子公司使用的，借入方凡能出具從金融機構取得借款的證明文件，可以在使用借款的子公司間合理地分攤利息費用，使用借款的企業分攤的合理利息準予在稅前扣除。文件同樣沒有限制成員子公司向集團公司借款的數量，只要求利息合理，即符合《企業所得稅法實施條例》第38條的規定。非金融企業向非金融企業借款的利息支出，按照金融企業同期同類貸款利率計算的部分可以扣除。

集團公司之所以能夠從金融機構取得貸款，是因為資信度高，盈利狀況好，而其成員子公司經營規模小，盈利能力弱甚至出現虧損，虧損的子公司無法從銀行獲得貸款，所以“集團公司統一融資，所屬子公司申請使用”的資金管理模式也就不難理解了。但是，當集團公司與其下屬的成員公司實際所得稅負存在差異時，集團公司通過低息或者無息向其成員公司提供資金，轉移利潤的同時造成了公司集團總體所得稅負下降。根據《企業所得稅法》第41條的規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。由此也存在著納稅調整的涉稅風險。

此外，隨著我國改革的不斷深入和經濟的快速發展，關聯企業在交易中出現的規避法律不合理避稅的行為，也愈來愈成為我國現行稅制亟待解決的一個重要問題。關聯方交易中不合理的轉移定價、收購虧損關聯企業等一系列的避稅方式也越來越被稅務機關所重視。因此，加強反避稅立法，強化稅收征管，提高征管人員素質，是擺在稅務機關面前的一個重要課題。國家也會在規范關聯企業關系、完善公司內部治理結構、完善關聯方交易的信息披露制度等方面入手，制定一系列有關關聯方交易不合理避稅的對策。因此，財務人員應不斷提高自身素質，加強學習，強化法制觀念，在法律的框架范圍內，合理地進行納稅籌劃。

Analysis of the problem in the ratepaying of the affiliated transactions

in group parent-subsidiary corporation

QU Jing

(Heilongjiang publishing group，Harbin 150010，China)

Abstract: So-called related transaction is a deal between the enterprise or a transfer of resources or other associated party between duty and whether the price. The procurement of goods or other assets （ in fixed assets and intangible assets ）， offering or accepting service agency， lease， mortgage financing， security and management of the contract， research and development projects on transfer of license agreement.

Key words: group parent-subsidiary corporation ; affiliated transactions; ratepaying according to the law