從會計報表分析企業會計利潤操縱

白金瓶

（哈爾濱農業機械廠，黑龍江 哈爾濱 150088）

1 利潤操縱的手段

1.1 操縱收入。（1）虛構收入。低級水平的虛構收入方式，包括白條出庫、作銷售入賬、對開發票、陰陽合同虛開發票，等等。這些明顯的違法之舉在日益發展的資本市場環境下已經逐漸消失了，而更高級、更隱蔽的虛增方式正在為一些公司所采用。如企業自己或利用控股子公司按市場價銷售給第三方，確認了銷售收入，再由集團或另一關聯公司從第三方手中購回，避免了在合并報表時集團內部交易必須抵消的約束，確保了在合并報表中確認收入和利潤，達到了操縱收入的目的。（2）不及時確認收入。在現實經濟活動中，由于銷售交易形式的多樣性，企業在進行銷售收入確認時擁有較大的空間。在房地產和高新技術行業，提前確認收入的現象非常普遍。主要的提前確認收入的幾種情況包括：一是在存有重大不確定性時確定收入，二是完工百分比法的不適當運用，三是在仍需提供未來服務時確認收入，四是在銷售交易未完成的情況下提前開具銷售發票。（3）調節應收賬款。應收賬款對收益的影響極大。企業為了虛增銷售收入而虛列應收賬款，通過虛假銷售、提前確認銷售或有意擴大賒銷范圍等方法調整利潤總額。當企業出現這種現象時，應收賬款占流動資產比重增加，應收賬款周轉率減小。（4）調節非經常性收入。企業可以通過調節非經常性收入如其他業務利潤、投資收益、關聯交易引起的營業外收支凈額、利用重組資產公允價值等進行利潤操縱。其他業務是企業在經營過程中發生的一些零星的收支業務，對于某些企業而言，它對企業總體利潤的貢獻卻有"一錘定千斤"的作用，企業可以通過調節其他業務利潤來影響企業總利潤。（5）調整其他應收款。其他應收款比應收賬款賬戶更具有隱蔽性，使用該賬戶進行利潤操縱的單位越來越多。有些單位故意將其核算內容擴大，致使該賬戶的核算內容越來越多，進行操縱利潤的余地也越來越大。

1.2 掛賬處理。（1）待處理財產損失。待處理財產損失是由當期原因造成的，應在當期處理。但在會計實務中，企業為了當期能有客觀的利潤，故意對待處理財產損失不做賬務處理，使當期費用減少，從而達到虛增利潤之效果。（2）在建工程。企業在自行建造固定資產時，常常運用外部借款融資。借款利息在在建工程達到預定可使用狀態之前應予以資本化，之后的利息予以費用化。企業將達到預定可使用狀態的在建工程不結轉固定資產，利息計入在建工程成本，使當期財務費用減少；同時固定資產不增加，又可以少提折舊減少費用，這樣就從兩個方面虛增了利潤。（3）預收、預付賬款。企業為了延遲上繳增值稅和企業所得稅，故意將預收賬款掛賬，致使當期利潤減少。在當今信用制度不夠健全的經濟環境下，預付賬款經常發生，但是企業很快就會收到貨物，使該賬戶發生結轉。

1.3 調整費用。企業不按財務制度規定的成本費用開支范圍進行會計核算，通過漏計、少計或不計利息費用或少估應付費用等方法來隱瞞真實財務狀況。如企業為了虛增利潤，個別費用不入賬，或轉由母公司承擔。

1.4 其他方法的利潤操縱。（1）選擇固定資產折舊方法及年限。固定資產折舊包括物質性耗損和無形耗損，行業不同，磨損情況也不一樣，企業有較多的理由變更固定資產折舊方式，并以此操縱利潤。固定資產計提折舊的方法不同，對企業盈利會產生重大影響。如加速折舊法在前期計提折舊較多，減少前期企業利潤，在后期則會使利潤大量增加。在影響計提折舊的因素中，固定資產折舊的基數、凈殘值兩項指標較容易確定，但在固定資產使用年限的確定上卻較難把握，企業可以通過調整折舊年限來調節利潤。（2）選擇存貨計價方法。企業對存貨成本的計算若采用不適當的方法或任意分攤存貨成本，就可能降低銷售成本，增加營業利潤。如有些企業任意改變存貨發出核算方法，以期達到高估本期利潤的效果。更有甚者，故意虛列存貨，或隱瞞存貨的短缺或毀損。（3）調整資產減值準備。資產減值涉及到不動產及無形資產的估價，而我國目前的市場參照系并不完善，對資產的公允價值缺乏公平的確認，使減值計量難度很大。資產市值的不確定性給企業管理當局利潤操縱提供了極大的空間。目前，一些上市公司利用資產減值玩會計數字游戲，將損失推遲或提前。典型表現為某個年度出現巨額虧損，將以前的包袱一次解決，然后為未來年度的盈利打下良好的基礎。

2 對報表使用者的建議

2.1 研究企業會計信息時間序列。利潤操縱是利用了會計核算權責發生制的特點，但在較長時間內，有些利潤操縱手段將失去效用。如推遲確認費用必然引起下期費用升高；提前確認收入（或虛增收入）和利潤就會引起下期收入和利潤降低；費用不攤銷，則其有關的對應的項目不發生變化等。因此擴大信息觀察的時間范圍就能發現企業是否有利潤操縱。

2.2 對資產負債表的數據進行比較分析。資產負債表的數據與利潤的關系極為密切，其增減變化直接影響到利潤的變化，通過分析各期相關科目的變化可以發現利潤變化的原因。如應收賬款余額突然增加，可能是信用政策放寬所導致，但也有可能是企業通過該賬戶在調節利潤。尤其是每個會計年度末，其余額變化較大，則極有可能是管理當局在操縱利潤。

2.3 結合運用現金流量表進行分析。(1)結構分析現金流量結構分析是指同一時期現金流量表中不同項目間的比較與分析，以揭示各項數據在企業現金流量中的相對意義。通過這方面的分析，可以發現在一定時期內影響現金余額增減變化的主要因素，以便抓住重點，采取有效措施，促使現金流量結構合理。(2)盈利質量分析。盈利質量分析是揭示企業保持現有經營水平，創造未來盈利能力的一種分析方法。盈利質量分析主要包括盈利現金比率、凈資產現金回收率、現金毛利率等指標的分析。

2.4 關注其他信息。(1)會計報表的準確性和及時性。會計報表之間的數據是相互聯系的，數據之間有一定的邏輯關系。如果一個企業的報表之間出現前后不一致、報表不平衡、不符合邏輯關系等情況，則應對其會計核算的真實性產生懷疑。(2)利潤來源分析。如果企業的主營業務較小，非主營業務利潤比例過大或已成為企業的主要來源時，就要考慮企業是否在利用資產重組或股權投資等方法調節利潤的可能。資產重組往往使上市公司具有一夜之間扭虧為盈的特效功能，所產生的利潤在投資收益中直接反映出來，因此要充分關注企業利潤結構、利潤來源的變化。(3)不良資產分析。利用虛擬資產作為"蓄水池"調節利潤是某些公司慣用的手法。這些情況往往通過待攤費用、待處理財產損失等科目虛擬資產進行。通過多年應收賬款、其他應收款、存貨積壓等產生虛擬資產、不良資產的可能性也較大。

[1]侯吉英.會計報表要素及其確認和計量原則 中國商界 (下半月)2010-01-23期刊

[2]劉敬東.淺析會計報表審計中的利潤舞弊 襄樊職業技術學院學報2009-01-20 期刊