新舊《醫院會計制度》下“固定資產”核算比較

高金梁

【摘 要】隨著現代醫療技術的不斷發展，人們對醫療設備的先進性和科技性等要求也越來越高，醫院各類固定資產的價值正不斷攀升，品種也趨于多樣化，現行的醫院會計制度關于固定資產的核算表露出多種弊端，而新《醫院會計制度》下固定資產的核算能夠更加合理、真實，準確地反映醫院固定資產的狀況和價值，筆者將針對兩種制度下固定資產的核算進行比較分析，并給出相關銜接工作的建議。

【關鍵詞】醫院會計制度；固定資產；改革

2011年1月18日，財政部對外公布了新修訂及新制定的醫療機構財務、會計財務報表審計等五項制度并宣布于2011年7月1日起在公立醫院改革國家聯系試點城市執行，并于2012年1月1日起在全國施行。現行的《醫院會計制度》、《醫院財務制度》（以下簡稱舊制度）是財政部與衛生部于1998年11月17日頒布的，舊制度中的科目設置、成本費用的核算方法和會計報表體系都滯后于現代醫院的發展趨勢，已不能適應新的管理需求，新醫院會計制度對完善醫院的經濟管理行為、規范醫院的會計核算和財務管理起到了至關重要的作用。

一、舊制度下“固定資產”核算存在的問題分析

（一）增加固定資產的核算不嚴密

舊制度下購入固定資產時，借記“專用基金——般修購費”，貸記“銀行存款”，同時借記“固定資產”科目，貸記“固定基金”科目。固定資產與固定基金相對應，“專用基金——般修購費”的來源是按固定資產原值的一定比例提取的，屬于凈資產科目，購入固定資產時一個是凈資產科目“專用基金”減少，一個是凈資產科目“固定基金”增加，一個是資產類科目“固定資產”增加，一個是資產類科目“銀行存款”減少，這種處理能夠比較真實反映購入的固定資產由貨幣形態轉入實物形態這一過程，這種形式不構成支出，也就不影響當月損益。但是購入固定資產的核算存在兩個問題，一是兩組科目之間沒有必然的勾稽關系，容易漏作增加固定資產和固定基金這組分錄，易導致賬外資產。而且當出現了這種情況后，很難查找出原因；二是當購置的固定資產金額較大，所提取的修購基金不夠時，醫院會計制度里就沒作出明確規定，很多醫院會根據資金來源直接進入到成本中。

（二）減少固定資產的核算不科學

醫院固定資產減少的情況主要包括捐贈、報廢、轉讓、損毀等，這幾種情況的會計核算按照企業會計的處理應該區別對待。但在現行的醫院會計制度下，只要是固定資產減少，都要通過“專用基金——修購基金”來進行核算，即借記“銀行存款”，貸記“專用基金——修購基金”，同時按固定資產原價借記“固定基金”，貸記“固定資產”。由于專用基金科目是按基金類別設置明細賬，這種處理方式無法準確反映固定資產各類別的損益情況。

（三）“修購基金”核算造成信息失真

從實際情況考慮，為改善就醫環境而進行的門診樓、住院病房等固定資產裝修應允許增加固定資產賬面價值。醫院的一些門診樓，住院病房大多是十多年前甚至幾十年前的舊建筑物，固定資產原值較低，現行《醫院會計制度》規定按固定資產賬面價值的一定比率提取修購基金記入支出，即對固定資產不提取折舊，而按賬面價值的一定比率提取修購基金，并通過“專用基金——修購基金”進行核算。該規定在完善固定資產管理及核算，準確核算財務成果等方面有其合理性，但這樣計提修購基金存在著一定弊端，其裝修費是不能增加固定資產原值的，這就不能真實反映固定資產價值。另外，固定資產報廢之前以初始成本記賬，不考慮折舊，會虛增固定資產總額，

二、新《醫院會計制度》下“固定資產”核算的改革

新制度下固定資產核算最明顯的改革是取消“修購基金”，增設“累計折舊”，因此固定資產科目反映固定資產原值減去固定資產折舊后的凈值。按照新制度規定，固定資產應當提取折舊。具體規定為：當月增加的固定資產，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產，當月仍計提折舊，從下月起不提折舊；已提足折舊仍繼續使用的固定資產，不再計提折舊。同企業相類似，事業單位固定資產折舊可以采用直線法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。對于折舊方法的規定，普通固定資產可以采用相對簡單的直線法，便于操作和理解；對于技術含量高、更新換代快的設備，則可以采取加速折舊法，以配合固定資產的實際更新速度，若條件成熟，還可以參照企業的做法，對固定資產進行減值測試，對減值明顯的資產按照賬面價值和可收回金額孰低計提減值準備。

新制度下對固定資產計提折舊的方法較好地解決了醫院財務報表中固定資產信息失真以及固定資產修購基金計提與資產使用狀況相脫節的問題。長期以來，醫院以固定資產和固定基金反映固定資產價值，同時按照收入的比例計提固定資產修購基金。由于醫院固定資產不計提折舊和減值準備，使得固定資產賬面價值僅反映其歷史成本，不能真實反映其現時價值；醫院的成本費用計算也不考慮固定資產的損耗，信息使用者無法從會計信息中了解固定資產和成本費用的真實情況。時間愈久，信息失真愈嚴重。

此外，新制度將醫院固定資產價值標準提高，從一般設備、專用設備500元、800元分別提高到1000元、1500元，達不到固定資產標準的醫療設備等作為低值易耗品核算。新制度還規定為增加固定資產的使用效能或延長其使用壽命而發生的改建、擴建或大型修繕等后續支出，應當記入固定資產及其他相關資產；為維護固定資產的正常使用而發生的修理費等后續支出，應當計入當期支出。固定資產的出售、報廢、毀損均通過“固定資產清理”科目核算處置凈收益或凈損失分別計入其他收入或其他支出。

雖然新《醫院會計制度》為未能解決舊制度下固定資產核算的所有弊端，畢竟改革是循序漸進的，但其所顯示出的特點是固定資產的核算體系正不斷與企業會計接軌，這將更加合理、真實，準確地反映醫院固定資產的狀況和價值，更加符合會計信息質量的準確性、穩健性、客觀性等要求。

三、“固定資產”核算改革的銜接工作

（一）成立領導小組，全面清查固定資產

組織后勤部、設備科等相關人員應在領導小組的帶領下對全院固定資產和庫存物資進行拉網式檢查，不僅要檢查是否賬實相符、賬賬相符，還要檢查固定資產的成新率和使用狀態，需要報廢的，及時完善相關手續，按會計制度進行處理。領導小組還應該考慮建立固定資產管理部門，建立國有資產管理制度，以維護固定資產安全完整，合理配置和有效利用固定資產，并結合新制度對固定資產的管理要求，根據取得的資產來源渠道進行分類，并結合新制度中關于醫院固定資產折舊年限表，將固定資產按照分類要求重新區分。

（二）完善固定資產入帳及分類制度，選擇合適的財務軟件

根據固定資產入帳單位價值的改變，建立新固定資產入帳制度，根據取得的不同渠道以及大修等后續支出情況，確認固定資產成本。要結合折舊分類表及資金來源渠道，明確固定資產分類方法，按照資金來源渠道的不同可以分為財政資金、科研資金、自籌資金，并根據不同資金來源確定相應的帳務處理會計科目。另外，因為新制度要求固定資產的資金來源不同，在計提折舊時的具體處理不一樣、成本要進行逐級分攤等情況，必須根據新會計制度的要求選擇合適的財務軟件。

（三）認真學習新制度

醫院全體財務人員必須真學習新《醫院財務制度》、《醫院會計制度》，提升全體財務人員對新制度的理解力和應用力，這是醫院新舊會計制度銜接的關鍵環節。新制度取消了“固定基金”和“專用基金-修購基金”科目這兩項科目，新設了“累計折舊”科目。為了反映固定資產原值與累計折舊額的配比關系和保證今后固定資產計提折舊的規范性，必須對固定資產折舊進行追溯調整，簡單地說，必須對原有資產重新進行補提折舊。另外，新制度設置了“固定資產清理”科目。該科目用來核算固定資產出售、報廢、毀損等處置時，轉入固定資產凈值和清理過程中發生的清理費、殘值變價收入和應繳款項。固定資產和累計折舊等科目的核算，既有新舊制度對接前的財務處理，又有對接后的追溯調整，還有正常情況下的會計核算，廣大醫院財務工作人員必須認真學習新制度，把握住新制度理解和執行的每一道環節，才能正確、規范地實施新制度會計核算。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部.醫院會計制度[M].經濟科學出版社,2011.

[2]中華人民共和國財政部.醫院財務制度[M].中國財政經濟出版社,2011.

[3]侯常敏,程薇.新醫院會計制度解讀與銜接[M].經濟科學出版社,2011.