醫院無形資產的會計核算

　　摘要：文章按照新《醫院會計制度》規定，結合醫院無形資產管理，舉例說明醫院無形資產增加、攤銷和減少的會計處理。文章對無形資產的會計核算作介紹，旨在幫助醫院會計人員加強無形資產的會計核算，盡快適應無形資產核算工作。
　　關鍵詞：醫院無形資產；無形資產攤銷；非專利技術；后續支出；無形資產處置
　　一、無形資產及其包括內容
　　新《醫院財務制度》第五十二條，把無形資產定義為，“無形資產是指不具有實物形態而能為醫院提供某種權利的資產。包括專利權、著作權、版權、土地使用權、非專利技術、商譽、醫院購入的不構成相關硬件不可缺少組成部分的應用軟件及其他財產權利等。”
　　從無形資產定義可以看出，無形資產有以下特點：醫院無形資產不具有實物形態；醫院無形資產能夠為醫院提供某種權利。這種權利是一種資源，它會為醫院帶來經濟利益。
　　二、無形資產初始計量核算涉及的賬戶
　　從會計制度設計上要求，醫院無形資產會計核算既要滿足預算管理的需要，又要滿足財務管理的需要。因此，無形資產初始計量核算涉及的賬戶除了有“無形資產”賬戶、“累計攤銷”賬戶外，還設有“待沖基金”賬戶、“財政補助收入”賬戶、“財政項目補助支出”賬戶、“科教項目支出”賬戶、“長期應付款”賬戶和“其他收入”賬戶等。
　　（一）“無形資產”賬戶
　　1、賬戶用途：核算無形資產原價。
　　2、賬戶性質：屬于資產類賬戶。
　　3、賬戶結構：借方登記無形資產原始價值增加數額，貸方登記無形資產原始價值減少數額，余額在借方，表示醫院擁有無形資產原始價值數額。
　　（二）“累計攤銷”賬戶
　　1、賬戶用途：核算醫院無形資產計提的累計攤銷。
　　2、賬戶性質：屬于資產類賬戶中的備抵賬戶。
　　3、賬戶結構：借方登記處置無形資產時，轉銷的累計攤銷，貸方登記無形資產計提數額，余額在貸方，表示醫院提取的無形資產累計攤銷數額。
　　（三）“待沖基金”賬戶
　　1、賬戶用途：核算醫院使用財政補助等購買無形資產所形成的，留待計提攤銷時予以沖減的基金。
　　2、賬戶性質：屬于凈資產類賬戶。
　　3、賬戶結構：借方登記醫院使用財政補助、科教項目收入購入無形資產所形成的基金，貸方登記計提資產攤銷時予以沖減的基金，余額在貸方，表示醫院尚未沖減完畢的待沖基金數額。
　　三、無形資產增加的會計核算
　　醫院取得的無形資產，應當按實際取得時的實際成本作為入賬成本。無形資產來源不同，其會計處理也不一樣。具體會計處理如下。
　　（一）外購無形資產的核算
　　購入的無形資產，其實際成本包括實際支付的購買價價款、相關稅費以及使可直接歸屬于該項無形資產達到預定用途所發生的其他支出等。
　　例1：某三級醫院購入專利權一項，價款、技術培訓費、售后服務費及稅金等所有費用共計100000元。作如下分錄：
　　借：無形資產——專利權100000
　　貸：銀行存款100000
　　上述無形資產如果屬于醫院賒欠取得，則通過“應付賬款”賬戶核算。分錄如下：
　　借：無形資產78000
　　貸：應付賬款78000
　　（二）財政補助、科教項目資金購入無形資產核算
　　醫院使用財政補助、科教項目資金購入無形資產的，按構成無形資產成本的支出金額，借記“無形資產”賬戶，貸記“待沖基金”賬戶。同時，為了反映財政補助或科教項目補助金額，為財政預算管理提供資料，應借記“財政項目補助支出”或“科教項目支出”賬戶，貸記“財政補助收入”或“零余額賬戶用款額度”賬戶等。
　　例2：某三級醫院通過政府采購方式購vaZpMDJxZrZBEJU3msfNk45emJk3tpdkVH87xPEuF8w=入土地使用權一宗，成本為400萬元，通過國庫集中支付。會計分錄如下：
　　借：無形資產——土地使用權4000000
　　貸：待沖基金 4000000
　　同時：
　　借：財政項目補助支出4000000
　　貸：財政補助收入4000000
　　（三）自行開發無形資產的核算
　　自行開發并依法申請取得的無形資產，按依法取得時發生的注冊費、聘請律師費等支出計價。
　　例3：某三級醫院自主開發成功專利一項，以支票支付注冊費、聘請律師費等成本30000元。
　　借：無形資產——專利權30000
　　貸：銀行存款30000
　　（四）無償調入無形資產的核算
　　《醫院財務制度》規定，醫院接受捐贈的無形資產，按捐贈方提供的資料或同類無形資產估價計價；商譽除合作外，不得作價入賬。
　　例4：某三級醫院接受捐贈非專利技術一項，同類非專利技術的市價估計50000元，已經交付使用。
　　借：無形資產——非專利技術
　　50000
　　貸：其他收入50000
　　四、無形資產后續支出的會計核算
　　我們認為，無形資產后續支出的會計核算包括無形資產攤銷的會計核算和無形資產維護使用的會計核算。
　　（一）無形資產攤銷的會計核算
　　《醫院財務制度》第五十二條第三款指出，無形資產從取得當月起，在法律規定的有效期限內平均攤入管理費用，法律沒有規定使用年限的按照合同或單位申請書的受益年限攤銷，法律和合同或單位申請書都沒有規定使用年限的，按照不少于10年的期限攤銷。
　　自行購入或研發取得的無形資產攤銷費用計入“醫療業務成本”、“管理費用”等賬戶，而使用財政補助、科教項目資金購入的無形資產攤銷則沖銷“待沖基金”賬戶。
　　例5：1月31日，某醫院本期擁有的無形資產計提攤銷額如下：
　　1、土地使用權一項，原值500萬元。其中，占用財政補助資金200萬元。本期計提無形資產攤銷數5000元。按比例沖銷待沖基金2000元。
　　2、專利技術兩項：一項價值200萬元，主要用于治療某種特殊疾病，計提無形資產攤銷數額2500元；一項為會計軟件，價值5萬元，計提無形資產攤銷數額500元。
　　借：醫療業務成本 2500
　　管理費用 3500
　　待沖基金 2000
　　貸：累計攤銷 8000
　　（二）無形資產升級或維護的會計核算
　　無形資產升級與維護是無形資產后續支出的兩種不同形式：一是增加無形資產的使用效能；二是為了維護或保持無形資產原有性能。前者發生的支出，計入無形資產價值，后者則計入當期損益。
　　例6：3月31日，某醫院因會計制度改革，需對會計軟件升級支付費用30000元；支付其他軟件維護費5000元，其中，行政管理科室費用3500元，臨床科室1500元。均以支票結算。
　　借：管理費用 3500
　　醫療業務成本 1500
　　無形資產 30000
　　貸：銀行存款 35000
　　五、無形資產處置的會計核算
　　無形資產的處置主要有轉讓、對外投資和核銷等情況：
　　（一）轉讓無形資產的會計核算
　　轉讓無形資產分為轉讓自行購入的無形資產和使用財政資金或科教項目資金購入的無形資產。
　　處理自行購入的無形資產時，在確認收入的同時，按無形資產價值確認支出。
　　
　　例7：3月26日，某醫院轉讓自行購入的土地使用權一項，收款600萬元。土地使用權賬面原值400萬元，計提累計攤銷200萬元。適用營業稅稅率為5%，城市維護建設稅稅率為7%，教育費附加率為4%。會計分錄如下：
　　借：銀行存款6000000
　　貸：應繳稅費——營業稅300000
　　——城建稅 21000
　　 ——教育費附加
　　12000
　　其他收入 5667000
　　同時：
　　借：其他支出 2000000
　　累計攤銷 2000000
　　貸：無形資產 4000000
　　處理使用財政資金或科教項目資金購入的無形資產時，在確認“應繳款項”或其他收入的同時，按無形資產價值沖銷“待沖基金”賬戶。
　　例8：3月29日，某醫院轉讓以科教項目資金購入的專利權一項，收款10萬元。專利權賬面原值12萬元，計提累計攤銷4萬元。按規定轉讓收入全額上繳有關單位。會計分錄如下：
　　借：銀行存款 100000
　　貸：應繳款項 100000
　　同時：
　　借：待沖基金 80000
　　累計攤銷 40000
　　貸：無形資產 120000
　　（二）無形資產對外投資的會計核算
　　無形資產對外投資時，應按其評估價加上相關稅費作為投資成本，投資成本與無形資產賬面價值之差計入當期損益，即“其他支出”或“其他出入”賬戶。
　　例9：4月20日，某醫院將醫藥制劑專利技術對某醫藥公司投資，經評估作價100萬元。專利權賬面原值80萬元，計提累計攤銷30萬元。以支票支付相關稅費5萬元。會計分錄如下：
　　借：長期投資——股權投資
　　1050000
　　累計攤銷 300000
　　貸：無形資產——專利權800000
　　 銀行存款 50000
　　 其他收入 500000
　　如果專利權賬面余額為180萬元：
　　借：長期投資——股權投資
　　1050000
　　累計攤銷 300000
　　其他支出 500000
　　貸：無形資產——專利權1800000
　　 銀行存款 50000
　　（三）無形資產核銷的會計核算
　　如果無形資產預期不能為醫院帶來服務潛力或經濟利益的，醫院應當按規定將無形資產予以核銷。報經批準后，醫院自行購入的無形資產賬面價值計入“其他支出”賬戶，使用財政資金或科教項目資金購入的無形資產核銷時，其賬面價值沖銷“待沖基金”賬戶。
　　例10：5月20日，某醫院將科教項目資金購買的專利技術一項核銷。經有關部門評估，發現該專利已經無使用價值。專利權賬面原值10萬元，計提累計攤銷9萬元。會計分錄如下：
　　借：待沖基金 10000
　　累計攤銷 90000
　　貸：無形資產 100000
　　若專利權為醫院自行購買，批準核銷時：
　　借：其他支出 10000
　　累計攤銷 90000
　　貸：無形資產 100000
　　參考文獻：
　　1、中華人民共和國財政部.醫院財務制度基層醫療衛生機構財務制度[M].中國財政經濟