生產(chǎn)企業(yè)購銷業(yè)務(wù)運費的稅務(wù)與會計處理探討

　　摘要：生產(chǎn)企業(yè)在購銷業(yè)務(wù)中經(jīng)常涉及到運費的支付與收取，運費的稅務(wù)與會計處理自然至關(guān)重要，而該方面的規(guī)定卻散見于稅法和會計準則中，文章就此問題對稅法規(guī)定和會計準則規(guī)定進行了整理分析和探討。
　　關(guān)鍵詞：運費；稅務(wù)處理；會計處理；探討
　　
　　生產(chǎn)企業(yè)在購銷業(yè)務(wù)中經(jīng)常涉及到貨物的運輸，有的企業(yè)自身有運輸能力，而有的企業(yè)自身沒有運輸能力，所以本文分這兩種情況來討論。運費處理中可能涉及到的稅種有增值稅、消費稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅等，本文討論的是生產(chǎn)企業(yè)購銷業(yè)務(wù)中運費的處理問題，很少涉及到只提供運輸勞務(wù)的情況，因此本文對運費的營業(yè)稅問題不涉及。另外，本文的討論也是基于增值稅一般納稅人的情況而展開的，并且考慮到消費稅的問題，本文的舉例都以生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的企業(yè)為例。
　　
　　一、企業(yè)本身無運輸能力
　　
　　企業(yè)本身無運輸能力，在購銷業(yè)務(wù)中發(fā)生的運費，可能涉及到向其他企業(yè)支付運費（下稱“對外支付”），也可能涉及到從其他企業(yè)收取運費（下稱“向內(nèi)收取”），因此本文分“對外支付”和“向內(nèi)收取”兩種情況來探討。
　　（一）對外支付運費
　　增值稅一般納稅人在發(fā)生購銷業(yè)務(wù)是，涉及到對外支付運費的有以下情況：
　　1、發(fā)生購進業(yè)務(wù)時對外支付運費
　　根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，納稅人在發(fā)生購進業(yè)務(wù)時，如果支付了運輸費用的，并且所購進貨物本身的增值稅進項稅額按照稅法規(guī)定可以抵扣的，則納稅人可以按照運輸單據(jù)上注明的運輸費用金額和7%的扣除率來計算進項稅額。其中，運輸費用金額指的是運輸單據(jù)上注明的“運費”和“建設(shè)基金”的金額合計，還包括臨管鐵路運費及新線費用，但不包括裝卸費、搬運費、保險費和其他雜費等；運輸單據(jù)指的是合乎稅法規(guī)定的運輸發(fā)票，即運輸發(fā)票的來源符合規(guī)定，可抵扣增值稅的運輸發(fā)票可以從三個架道取得，即有資格進行開票的運輸企業(yè)、當?shù)囟悇?wù)機關(guān)代開的運輸發(fā)票、經(jīng)省級地方稅務(wù)局批準委托中介機構(gòu)代開票機構(gòu)代開的貨物運輸業(yè)發(fā)票。只有運輸發(fā)票滿足要求，才能按照運費金額的7%來計算進項稅額。此種情況下運費的處理不涉及企業(yè)所得稅的核算。
　　例1：某化妝品廠（增值稅一般納稅人）2011年2月5日購進原材料一批，已入庫，取得增值稅專用發(fā)票，注明價款10000元，稅款1700元。另外該廠向運輸企業(yè)支付運費1000元，并取得合法的運輸發(fā)票。所有款項均通過銀行結(jié)算。
　　則運費產(chǎn)生的進項稅額為1000×7%=70元，運費中的930元計入原材料成本。
　　則其會計處理為：
　　借：原材料10930
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 1770
　　貸：銀行存款11000
　　2、發(fā)生銷貨業(yè)務(wù)時對外支付運費
　　如果納稅人銷貨時按照購銷合同約定負責運輸貨物到購買方指定地方，而本身納稅人沒有運輸能力的話，則需要委托他人運輸，自己向運輸方支付運費。然后納稅人在和購買方進行價款結(jié)算時有兩種處理方法：一種是直接提高商品售價，不單獨向購買方收取運費；另一種是在商品售價之外單獨向購買方收取運費。第二種情況不符合“對外支付運費”的情況，所以不在此討論，而放在“向內(nèi)收取”下討論。
　　若納稅人采用直接提高商品售價，不單獨向購買方收取運費的方式，按照《增值稅暫行條例》等的規(guī)定，納稅人應(yīng)按照取得的運輸發(fā)票上注明的合法金額的7%計入進項稅額，其余運費則計入銷售費用。則納稅人在計算繳納企業(yè)所得稅時，應(yīng)納稅所得額因此而減少了運費金額的93%。
　　例2：某化妝品廠（增值稅一般納稅人）2011年2月8日銷售化妝品一批，開具增值稅專用發(fā)票，注明價款100000元，稅款17000元。另外該廠向運輸企業(yè)支付運費1000元，并取得合法的運輸發(fā)票。所有款項均通過銀行結(jié)算。消費稅稅率30%。
　　則運費產(chǎn)生的進項稅額為1000×7%=70元，運費中的930元計入銷售費用。其會計處理為：
　　借：銀行存款117000
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入100000
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17000
　　借：銷售費用930
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 70
　　貸：銀行存款1000
　　借：營業(yè)稅金及附加30000
　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅
　　30000
　　（二）向內(nèi)收取運費
　　增值稅一般納稅人在購進業(yè)務(wù)中幾乎不涉及向內(nèi)收取運費的情況，僅在銷貨過程中涉及到向內(nèi)收取運費的情況。納稅人發(fā)生銷貨業(yè)務(wù)時若按照買方要求負責代墊運費，在和買方進行價款結(jié)算時再從買方收取運費，則可能發(fā)生以下兩種情況：
　　1、符合代墊運費條件的
　　按照《增值稅暫行條例》的規(guī)定，滿足以下條件的才能確認為代墊運費：承運部門的運費發(fā)票是開具給購貨方的；納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。
　　符合代墊運費條件的，納稅人向購買方收取的運費只是代墊資金的收回，因此不涉及各類稅種的核算和處理。
　　例3：某化妝品廠（增值稅一般納稅人）2011年2月9日銷售化妝品一批，開具增值稅專用發(fā)票，注明價款100000元，稅款17000元。另外該廠代購買方向運輸企業(yè)支付運費1000元，并取得符合稅法要求的代墊運費的運輸發(fā)票。所有款項均通過銀行結(jié)算。消費稅稅率30%。
　　則會計處理為：
　　代墊運費時：
　　借：應(yīng)收賬款1000
　　貸：銀行存款1000
　　收回款項時：
　　借：銀行存款 118000
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入100000
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17000
　　應(yīng)收賬款1000
　　借：營業(yè)稅金及附加30000
　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅
　　30000
　　2、不符合代墊運費條件的
　　若納稅人發(fā)生銷貨業(yè)務(wù)時按照買方要求負責代墊運費，但取得的運輸發(fā)票不符合代墊運費條件的，即運輸發(fā)票開具給了銷貨方。按照《增值稅暫行條例》等的規(guī)定，納稅人應(yīng)將自己支付給運輸企業(yè)的運費按照自己購進運輸勞務(wù)來處理，即運輸發(fā)票合法，則按照運輸費用的7%計算進項稅額，其余運費計入銷售費用。而納稅人向購買方收取的運費，按照銷售時的價外費用處理，即將收到的運費還原為不含增值稅的金額來按照所銷售的貨物計算銷項稅額和消費稅。此種情況下，納稅人在計算繳納企業(yè)所得稅時，計稅收入增加了向購買方收取的不含增值稅的運費金額，可扣除的費用和稅金增加了自己支付運費的93%再加上向購買方收取的不含增值稅運費金額的消費稅稅率比例。
　　例4：某化妝品廠（增值稅一般納稅人）2011年2月10日銷售化妝品一批，開具增值稅專用發(fā)票，注明價款100000元，稅款17000元。另外該廠代購買方向運輸企業(yè)支付運費1000元，但取得的運輸發(fā)票不符合代墊運費條件，因此該廠又另外向購買方收取運費1170元。所有款項均通過銀行結(jié)算。消費稅稅率30%。
　　則其會計處理為：
　　納稅人向運輸方支付運費，并取得不符合代墊運費條件的運輸發(fā)票時：
　　借：銷售費用930
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）70
　　貸：銀行存款1000
　　納稅人向購買方收取款項時：運費產(chǎn)生的銷項稅額=1170/（1+17%）×17%=170
　　
　　借：銀行存款118170
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入101000
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17170
　　運費應(yīng)交的消費稅為1170/（1+17%）×30%=300
　　借：營業(yè)稅金及附加 30300
　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅
　　30300
　　
　　二、企業(yè)本身有運輸能力
　　
　　若納稅人自身有運輸能力，并且其在購銷業(yè)務(wù)中都自己運輸貨物，則可能出現(xiàn)以下情況：一是在購進業(yè)務(wù)中自己承擔運輸，此情況下不涉及運費的處理，納稅人僅僅和銷售方進行價款的結(jié)算，按照稅法規(guī)定的稅率來計算可抵扣的進項稅額即可；二是在銷貨業(yè)務(wù)中自己承擔運輸，按照《增值稅暫行條例》等的規(guī)定，該行為被界定為混合銷售行為，即該行為中既涉及到增值稅的貨物又涉及到非應(yīng)稅勞務(wù)。納稅人應(yīng)該把貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計計算增值稅，并且如果非應(yīng)稅勞務(wù)單獨計價的，該價格為含增值稅價格，應(yīng)還原為不含稅的價格后再計算增值稅。此種情況下，納稅人在計算繳納企業(yè)所得稅時，計稅收入增加了向購買方收取的不含增值稅的運費金額，可扣除的稅金增加了向購買方收取的不含增值稅運費金額的消費稅稅率比例。
　　例5：某化妝品廠（增值稅一般納稅人）2011年2月12日銷售化妝品一批，開具增值稅專用發(fā)票，注明價款100000元，稅款17000元。另外該廠負責貨物的運輸，由本廠運輸隊承擔運輸，因此該廠又另外向購買方收取運費1170元。所有款項均通過銀行結(jié)算。消費稅稅率30%。
　　則其會計處理為：
　　納稅人向購買方收取款項時：運費產(chǎn)生的銷項稅額=1170/（1+17%）×17%=170
　　借：銀行存款118170
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入101000
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17170
　　運費應(yīng)交的消費稅為1170/（1+17%）×30%=300
　　借：營業(yè)稅金及附加30300
　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅
　　 30300
　　
　　三、結(jié)論
　　
　　綜上所述，一般納稅人在購銷業(yè)務(wù)中涉及到的運費的處理的確比較麻煩，要分多種情況來處理，以上情況可概括為：一是納稅人向內(nèi)收取了運費的，只要不符合代墊條件的，全部作為價外收費來計算繳納增值稅、消費稅和企業(yè)所得稅；二是納稅人對外支付了運費的，只要取得的運輸發(fā)票合乎規(guī)定，則可計算進項稅額來抵扣增值稅。稅法之所以規(guī)定的這么復(fù)雜，一是基于防止納稅人偷漏稅款考慮，要求收取運費的來計稅；二是考慮到納稅人的稅收負擔，在納稅人實際購進了運輸勞務(wù)時，允許按照一定比例來抵扣稅款。而運費的稅務(wù)及會計處理復(fù)雜的現(xiàn)象，只有在對運輸勞務(wù)普遍征收增值稅的情況下才可以解決，這樣增值稅的抵扣鏈條更加完整，運費的稅務(wù)及會計處理也將大大簡化，基于此方面的考慮，建議增值稅的擴圍應(yīng)盡快覆蓋到和生產(chǎn)業(yè)務(wù)密切相關(guān)的交通運輸業(yè)。
　　
　　參考文獻：
　　1、中國注冊會計師協(xié)會.2010年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材——稅法[M].經(jīng)濟科學