增值稅和營業稅一體化改革下的轉移支付方案選擇——基于財政均等化視角

○ 陳少暉

（福建師范大學經濟學院教授）

增值稅和營業稅一體化改革下的轉移支付方案選擇
——基于財政均等化視角

○ 陳少暉

（福建師范大學經濟學院教授）

增值稅轉型實施后，增值稅的擴圍改革提上議事日程，這一改革將重構中央和地方的利益格局。在現行財政體制框架下，轉移支付制度是彌合地方政府利益受損的有效途徑，而不同的轉移支付方式將產生不同的政策效應。本文以1994年分稅制改革以來的財政數據為基礎，應用SPSS的相關分析，從財政均等化的維度來考量各轉移支付方式。從而為增值稅和營業稅一體化改革下的轉移支付方案選擇提供了政策依據，并提出了相關的建議。

增值稅 擴圍改革 財政均等化 轉移支付

我國自1994年分稅制改革以來，確立了對貨物和加工、修理修配勞務征收增值稅，對其他勞務和無形資產、不動產征收營業稅，形成增值稅和營業稅兩稅并存的格局，二者分立并行、互為補充。這樣的稅制安排，適應了當時的經濟體制和稅收征管能力，并對促進市場經濟的發展發揮了重要作用。然而，隨著市場經濟改革的深化，這種分行業設置不同稅制的做法已經對經濟的運行造成了一系列扭曲。2009年1月1日消費型增值稅在全國所有地區、所有行業實行以后，增值稅擴圍改革成為下一步改革的重點。然而，這一改革將重構中央和地方的利益關系，如何平衡其中的關系成為改革能否順利推進的關鍵。轉移支付是在現行財政體制下平衡中央和地方財政關系的現實選擇，但不同的轉移支付方式將產生不同的政策效應。本文擬以財政均等化來考量各轉移支付方式的政策效應，在對1994年分稅制以來財政數據進行實證分析的基礎上，提出了增值稅和營業稅一體化改革下轉移支付的選擇方案。

一、問題的提出：增值稅擴圍改革下中央與地方的利益重構

1、增值稅擴圍改革的必然趨勢

我國1994年分稅制改革時期確立的增值稅與營業稅并存的格局是與當時的經濟體制相適應的，但隨著改革開放的深入，增值稅和營業稅并存暴露出來的問題日益突出。一是增值稅稅基過窄，影響其調節功能的發揮。從本質上講，增值稅征收范圍愈廣，稅基愈寬，越能發揮增值稅的中性功能。但現行增值稅主要覆蓋商品生產領域和流通領域，征稅范圍較狹窄，導致經濟運行中增值稅的抵扣鏈條被打斷，不利于發揮增值稅的普遍調節功能。二是分行業設置不同稅制的方法不利于產業結構的優化和調整。增值稅的征稅范圍包括除建筑業之外的第二產業和第三產業中的商品批發和零售以及加工、修理修配業，而對第三產業的大部分行業則課征營業稅。這樣不可避免的會產生重復征稅的問題，進而扭曲企業的生產和投資決策。三是增值稅和營業稅并存給稅收征管帶來困難。隨著中國經濟的市場化和國際化程度日益提高，新的經濟形態不斷出現，商品和服務的界限日趨模糊，這些新型經濟形態適用稅種的選取給征管帶來難題。因此，增值稅的擴圍改革有其必然趨勢。而且，在增值稅成功轉型之后，增值稅的擴圍改革已經提上議事日程。增值稅替代營業稅的意義，比增值稅轉型的意義還要大（安體富，2009），但涉及到財政體制問題，其推行的復雜程度要遠大于增值稅轉型改革。

2、改革中財政縱向不平衡的加劇

1994年的分稅制改革重新劃分了中央與地方的財權，但支出責任并沒有明確劃分，財權集中，事權下放，中央與地方財政縱向不平衡，增值稅的擴圍改革將使這一不平衡加劇。現行財政體制中，增值稅是中央和地方的共享稅，由國家稅務機關征收管理，國內增值稅收入按75∶25的比例在中央政府和地方政府間分成，進口增值稅收入歸屬中央。營業稅是地方稅，收入歸地方財政。增值稅的擴圍改革會相應縮小營業稅的稅基，而營業稅是地方政府的主要稅種。增值稅與營業稅合并后，如果沒有調整現行分享比例，則地方收入將嚴重萎縮。以2010年數據進行大致測算，將2010年，國內增值稅實現收入21091.95億元，其中中央級收入為15818.96億元，地方級收入為5272.99億元。2010年國內營業稅完成11157.64億元，同比增長23.8%。增值稅與營業稅合并后，若適用增值稅分成比例，地方的財政收入將減少8368.23億元。這對于原本已經面臨困境的地方財政來說，無異于雪上加霜，地方政府將采取各種手段阻礙改革的進行。

二、轉移支付：現行財政框架下推動改革的現實選擇

1、轉移支付是制度變遷中彌合利益的重要手段

從1994年現行稅制啟用時，增值稅就被賦予了兩個互相關聯的目標：“轉型”和“擴圍”。2009年增值稅“轉型”啟動之后，“擴圍”行動將隨之納入視野。從前文的分析可以看出，由于增值稅“擴圍”縮小了營業稅的稅基，中央和地方政府之間的縱向不平衡將加劇，地方政府的利益將受損。在增值稅改革這一制度變遷中，地方政府作為理性經濟人，在綜合制度變遷的成本和收益后，將不支持改革的推進。但制度變遷不僅僅是單獨一項制度的變遷，而是通過一系列制度的變遷，改變制度變遷主體的態度和影響力，從而降低變遷成本，即制度互補（魏建、黃少安，2000）。因此，要實現增值稅擴圍改革的順利推進需要諸如調整增值稅稅率、調增其他稅種稅負以及開征新的地方稅種的相應配套措施來補償地方政府的利益受損。但這對現行稅制體系框架和既有稅制改革方案而言，無疑具有顛覆性的影響。平新喬，張海洋等（2010）認為，在營業稅改為增值稅后，地方政府的增值稅分享比率應相應上調至50%左右。但賈康（2010）認為這一簡單的調整會進一步加劇現行增值稅收入分享體制的弊病。多數學者認為，若要在不改變現行財政體制的情況下推行增值稅的擴圍改革，要通過有效途徑彌合地方的利益損失以減少改革的阻力。

在現行財政框架下，采取轉移支付的方式是彌合地方政府利益受損的有效途徑。轉移支付也稱為預算轉移支付或預算補助，是指政府為某種目的，將部分預算資金及其使用權無償轉移給其他政府的制度。它是在分稅制基礎上實行的一種財政調節制度，是協調中央和地方財政分配關系、強化中央政府宏觀調控能力的重要手段。在增值稅“擴圍”改革中，如果將中央政府增加的收入以轉移支付的方式劃撥給地方政府，則改革的阻力會減少。如果中央政府想在不改變現行分稅制財政體制的基礎上推動增值稅的“擴圍”改革，轉移支付制度可以作為這一制度變遷的互補制度，降低改革的成本。

2、增值稅擴圍改革中可供選擇的轉移支付方案

轉移支付包括中央政府對地方政府和地方政府間的財富轉移，但在增值稅的擴圍改革中，主要涉及中央和地方政府間的利益關系。中央對地方政府的轉移支付標準的確定采取了多種方法。根據方法的不同，轉移支付大致可以分為三種類型：一是尊重既得利益的轉移支付確定方法，主要包括稅收返還與體制補助。稅收返還是1994年分稅制改革確定的轉移支付方式，主要是為了保證現有地方既得利益，保證改革的順利進行。體制補助是按照1994年分稅制改革時，原體制中央對地方的補助繼續按規定補助；二是以均等化地方政府公共服務能力為根本目標的轉移支付確定方法，主要是財力性轉移支付。財力性轉移支付又稱為一般性轉移支付，主要參照各地標準財政收入和財政支出的差額以及可用于轉移支付的資金數量等客觀因素按照統一公式進行計算；三是專項轉移支付。專項轉移支付也稱為專項補助，上級在設計轉移支付制度時，限定了資金作用的目的和用途，實行專款專用。在增值稅的改革中，由于并不涉及原有的體制補助問題，因此，在增值稅擴圍改革中，中央政府可以采取稅收返還，財力性轉移支付以及專項轉移支付的方式彌補地方政府的利益損失，不同轉移支付方式的基本功能不同。各轉移支付方式的功能比較如表1所示。

表1 各轉移支付方式的功能比較

三、基于財政均等化視角下各轉移支付方式的實證分析（1995—2009）

1、財政均等化：中央與地方財政關系的目標選擇

從上文的分析可以看出，現行財政體制下，為彌補增值稅改革給地方帶來的利益損失，中央政府可以采取轉移支付的手段，但不同的轉移支付方式有其不同的基本功能。選擇何種轉移支付方式取決于我們考量的維度。一般來說，有效的轉移支付制度應該是能夠對公平和效率進行很好取舍權衡的制度。在構建公共財政的改革目標下，公平是其重要的考評指標，即公共化的財政應當是“一視同仁”的財政，所有社會成員應享有相同的財政待遇。我們用公共財政均等化指標來測度財政的公平程度。在中央和地方政府間財權和事權尚未明確劃分的現實國情下，轉移支付是調整中央與地方政府財政利益的重要手段。我國財政體制的改革目標是公共財政，財政均等化是公共財政的重要體現。因此，作為調整中央與地方政府間財政關系的轉移支付制度應該與公共財政制度改革齊頭并進，轉移支付方式的選擇應以促進財政均等化為目標。

2、分稅制以來各轉移支付方式的財政均等化測度（1995—2009）

由于各種轉移支付方式的計算方法不同，基本功能不同，所產生的政策效應也不盡相同。本文以1994年以來的財政數據對各轉移支付方式的財政均等化維度進行實證分析，以期對增值稅擴圍改革下的轉移支付方案的選擇提供數據支持。

（1）變量選取

財政均等化指標：歷年各省人均支出的偏度系數（Skewness）。財政均等化的一個重要測量指標是公共服務的均等化，而公共服務的支出水平近似反應了公共服務的實現程度。但由于統計口徑的不一致，直到2007年后才有專門“一般公共服務支出”的數據。一般的，人均支出水平較高，人均公共服務的支出水平也較高。因此，為了實現數據的連續性，本文以人均支出水平來測度各地區政府在公共服務上的努力程度。在均等化的測度上，較多的學者采用樣本的標準差（Standard Deviation:Std Dev）來度量樣本的離散程度，以此來說明各樣本數據間的均等化程度。

樣本標準差是表示變量取值距均值的平均離散程度的統計量，其數學定義為：

但1994年以來我國經濟高速增長，現在的財政支出水平與分稅制改革初的數據相比有較大的差距，若以歷年來各省市的樣本標準差來測度均等化程度會有偏差。本文以歷年各省市人均支出的偏度系數來測度財政均等化。偏度系數（Skewness）是描述變量取值分布形態對稱性的統計量，即偏度系數的絕對值越大，說明數據分布形態的偏斜程度越大，其數學定義為：

各轉移支付方式：歷年各轉移支付方式在財政支出中所占比重。由于近年來我國經濟數據的增長較快，若用絕對數量來分析會出現偏差，本文以歷年各轉移支付方式的比重進行分析。歷年各地區人均支出偏度系數及各轉移支付方式所占比重如表2所示。

表2 歷年各地區人均支出偏度系數及各轉移支付方式所占比重

（2）檢驗方法

本文運用SPSS統計方法中的相關分析來測度分稅制以來的各轉移支付方式比重與財政均等化間的統計關系。統計關系是兩事物間存在一定的關系，但這些關系卻不能像函數那樣可以用一個確定的數學關系描述。財政均等化的實現取決于多種因素的綜合，按照常理判斷，各轉移支付方式的選擇會對財政均等化產生影響，但由于外在因素的不確定性，我們只能采用相關分析來對二者之間相關性的強弱進行判斷。對不同類型的變量采取不同的相關系數來度量，本文采用Pearson相關系數來分析。其數學定義為：

式中，n為樣本數，Xi，Yi分別為兩變量的變量值，化簡公式可得：

相關系數r的取值在-1—+1之間，r＜0，表示兩變量間存在負的相關性，r＞0，表示兩變量間存在正的相關性，｜r｜＞0.8表示兩變量間具有較強的線性關系，｜r｜＜0.3表示兩變量間的線性關系較弱。同時，SPSS將對線性相關的顯著性水平進行檢驗。

本文將1994年分稅制以來代表財政均等化的偏度系數與各轉移支付的比例進行相關分析，其結果如表3所示。SPSS還可以繪制二者之間的散點圖來直觀呈現相關變量之間的線性關系，如圖 1、圖 2、圖 3。

表3 各轉移支付方式與財政均等化的相關分析

圖1 偏度系數與稅收返還所占比重的散點圖

圖2 偏度系數與一般性轉移支付所占比重的散點圖

圖3 偏度系數與專項轉移支付所占比重的散點圖

四、結論及進一步建議

1、增值稅擴圍改革中的轉移支付方案選擇

從上文的相關分析結果可以看出，各轉移支付方式與對偏度系數都存在較強的相關性。其中，稅收返還方式與偏度系數呈現強的正相關（0.699），即稅收返還所占的比重越大，偏度系數越大，各地區間的財政支出越不均等。而一般性轉移支付和專項轉移支付則與偏度系數呈現強的負相關（-0.591，-0.761），即用于一般性轉移支付和專項支付的比重越大，偏度系數越小，各地區間的財政支出越均等。｜-0.591｜＜｜-0.761｜，說明專項轉移支付對與偏度系數的相關性更強，其在促進財政均等化上的作用更大。增值稅的擴圍改革重構了中央和地方的利益關系，對于地方政府的利益損失我們可以以轉移支付制度加以彌補。在我國公共財政目標的構建過程中，各項經濟改革應與公共財政目標相協調，應該以促進公共服務均等化為目標。增值稅擴圍改革下的轉移支付方案的選擇也應該是服從于公共財政目標的。通過實證分析，采取專項轉移支付的方式對促進財政均等化的作用最大，專項轉移支付能夠解決一般轉移支付不能解決的問題，特別是一些基本的公共服務水平提高問題。我國近年來加大對醫療、教育等公共服務的專項轉移力度，極大促進了各地的公共服務水平。

需要指出的是，一般性轉移支付在促進財政均等化上的作用雖然沒有專項轉移支付大，但由于地方政府在適應一般性轉移支付資金上有更大的靈活性，其在使用效率上會高于專項轉移支付。而針對提高公共服務的專項轉移如果未能受到有效約束，地方政府就很容易將資金配置到地效率的項目。因此，增值稅擴圍改革下的轉移支付應逐步取消稅收返還，重構一般性轉移支付與專項轉移支付。一般性轉移支付應根據各地標準收支的差別，設計科學合理的計算公式。同時，加大對專項轉移資金使用的監管，以此來促進我國公共財政目標的實現。對于稅收返還我們應該科學看待，雖然稅收返還導致資金流向發達地區，不利于均衡不同地區之間的財力差距，不利于公共服務均等化目標的實現，但我們不能否定稅收返還的歷史作用。很難想象如果取消稅收返還措施，分稅制改革能夠進行下去。

2、進一步的建議

在現行的財政體制框架下，要推進增值稅擴圍的改革，以轉移支付制度彌補地方的損失是現實選擇。但要理順中央和地方之間的財政關系，則要從根本上調整我國的財政關系。一是要進一步明晰中央政府和地方政府之間的事權，并適當下放財權，使得事權與財權相匹配。應該按照公共物品的層次特點來明確劃分各級政府的事權，在此基礎上科學劃分中央和地方的稅種，使地方稅種的設置符合地方經濟的發展，各級政府真正能按照公共財政事權劃分的要求，集中精力為本轄區的居民提供公共服務。二是合理設置地方主體稅種，完善地方稅收體系。我國現行地方稅系的主體稅是營業稅、企業所得稅和個人所得稅。在增值稅擴圍改革后，營業稅收入將大幅減少，地方政府應培育新的主體稅種。多數學者認為從中長期看，我國應大力發展和培植財產稅，構建以財產稅、營業稅、企業所得稅以及城建稅、環境保護稅為主要稅種和主要收入來源的地方稅務體系。

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