公司治理視角下企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題研究

○姚斌森

（嵊州市地方稅務(wù)局 浙江 嵊州 312400）

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)面臨的環(huán)境日益嚴(yán)峻，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)日益增加，企業(yè)為適應(yīng)新的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，應(yīng)當(dāng)建立一整套基于公司治理視角的內(nèi)部控制監(jiān)督體系，提高企業(yè)的公司治理能力和內(nèi)部控制能力，只有這樣才能有效地規(guī)避外部風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)各種舞弊。因此，改變內(nèi)部控制的研究角度，探究公司治理和內(nèi)部控制的相關(guān)關(guān)系，以指導(dǎo)企業(yè)如何從公司治理角度加強(qiáng)內(nèi)部控制，這具有非常重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義。

一、內(nèi)部控制與公司治理的概述

1、公司治理概述

（1）公司治理的定義

公司制企業(yè)是現(xiàn)代企業(yè)的主要組織形式，公司制企業(yè)的特點(diǎn)是所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，這使得企業(yè)必須通過(guò)有效的契約協(xié)調(diào)各個(gè)利益相關(guān)者的關(guān)系，公司治理就是企業(yè)所有利益相關(guān)者為確定、監(jiān)督和控制各自的責(zé)權(quán)利而做出的制度安排。有效的公司治理是企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的基礎(chǔ)，它貫穿于公司制企業(yè)從成立到破產(chǎn)清算的各個(gè)過(guò)程。因此，公司治理實(shí)質(zhì)上是一種契約關(guān)系，是公司制度的重要組成部分，公司是一個(gè)契約的聯(lián)合體，公司內(nèi)所有的交易安排、管理方式、經(jīng)營(yíng)方向都需要經(jīng)過(guò)有效的契約安排，規(guī)范各個(gè)利益相關(guān)者的關(guān)系，約束利益相關(guān)者的行為，以使公司有效運(yùn)行。

（2）公司治理的內(nèi)容

公司治理包括內(nèi)部公司治理和外部公司治理。內(nèi)部公司治理是指公司內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)組成的用以約束利益相關(guān)者行為的控制制度，內(nèi)部公司治理機(jī)構(gòu)主要包括股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層等，各個(gè)機(jī)構(gòu)的責(zé)權(quán)利通過(guò)一定的方式予以約束；外部公司治理是通過(guò)外部市場(chǎng)和管理體制對(duì)企業(yè)利益相關(guān)者予以約束的控制制度，外部市場(chǎng)包括資本市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)等。公司的內(nèi)部公司治理和外部公司治理相結(jié)合，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)使用方式的決策權(quán)予以配置，有效的公司治理結(jié)構(gòu)關(guān)系到企業(yè)正常的生產(chǎn)發(fā)展的重大戰(zhàn)略問(wèn)題。

2、內(nèi)部控制概述

（1）內(nèi)部控制的定義

內(nèi)部控制作為現(xiàn)在公司管理的重要組成部分，對(duì)企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)具有非常重要的作用，是企業(yè)在長(zhǎng)期的實(shí)踐過(guò)程中，隨著公司的不斷擴(kuò)大，為了適應(yīng)外部環(huán)境的需要對(duì)企業(yè)內(nèi)部加強(qiáng)管理而形成的一種自我檢查、自我控制和自我制約的制度。我國(guó)財(cái)政部頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》中指出，內(nèi)部控制是指由企業(yè)董事會(huì)（或者由企業(yè)章程規(guī)定的經(jīng)理、廠長(zhǎng)辦公會(huì)等類似的決策治理機(jī)構(gòu)）、管理層和全體員工共同實(shí)施的，旨在合理保證實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)、營(yíng)運(yùn)目標(biāo)、資產(chǎn)目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)以及合規(guī)合法目標(biāo)的一系列控制活動(dòng)。

（2）內(nèi)部控制理論的發(fā)展階段

內(nèi)部控制理論和實(shí)務(wù)從其產(chǎn)生至今依次經(jīng)歷了內(nèi)部牽制階段、內(nèi)部控制制度階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段、內(nèi)部控制整體框架階段和內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理階段等。在不同的發(fā)展階段，內(nèi)部控制被賦予了不同的內(nèi)涵，在內(nèi)部控制制度產(chǎn)生初期，內(nèi)部控制制度重點(diǎn)關(guān)注員工的互相牽制，減少舞弊的發(fā)生；在內(nèi)部控制制度階段，主要是通過(guò)會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制，特別是強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)對(duì)員工的控制作用；內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序；內(nèi)部控制整體框架包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)要素。

二、公司治理與內(nèi)部控制的互動(dòng)

隨著公司制度的不斷發(fā)展，資本市場(chǎng)上財(cái)務(wù)欺詐、財(cái)務(wù)舞弊事件層出不窮，比如五糧液涉嫌違規(guī)事件、南方航空公司委托理財(cái)事件、安然財(cái)務(wù)欺詐事件等，各種財(cái)務(wù)事件嚴(yán)重影響資本市場(chǎng)的健康穩(wěn)定發(fā)展，同時(shí)這種財(cái)務(wù)丑聞也充分顯示出公司治理和內(nèi)部控制存在著千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系，內(nèi)部控制失效時(shí)企業(yè)的公司治理必然存在嚴(yán)重問(wèn)題，最終導(dǎo)致財(cái)務(wù)欺詐的發(fā)生。

1、公司治理和內(nèi)部控制的區(qū)別

公司治理和內(nèi)部控制是兩個(gè)不同的概念，二者的區(qū)別主要體現(xiàn)在：其一，二者的目標(biāo)不同，公司治理的目標(biāo)在于提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)系統(tǒng)的效率，內(nèi)部控制的目標(biāo)在于減少財(cái)務(wù)欺詐，保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和可靠性，并保證企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)遵守法律等五個(gè)方面；其二，二者的主體不同，公司治理的主體是企業(yè)的權(quán)力機(jī)構(gòu)和利益相關(guān)者，這不僅包括內(nèi)部利益相關(guān)者也包括外部利益相關(guān)者，而內(nèi)部控制的主體僅僅指內(nèi)部利益相關(guān)者。

2、公司治理和內(nèi)部控制的聯(lián)系

公司治理和內(nèi)部控制雖然具有兩個(gè)不同的概念，但是二者又具有千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系，二者的聯(lián)系主要表現(xiàn)在：其一，二者產(chǎn)生的理論基礎(chǔ)都是委托代理關(guān)系；其二，二者都是指全過(guò)程的控制和協(xié)調(diào)，并且二者都是遵循相互牽制、相互制衡的原則對(duì)企業(yè)的權(quán)責(zé)利進(jìn)行分配；其三，二者的最終目標(biāo)都是實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，都是在于使得企業(yè)股東財(cái)富最大化；內(nèi)部控制和公司治理二者相輔相成，缺一不可，健全的公司治理才能使內(nèi)部控制制度行之有效，同時(shí)內(nèi)部控制的有效性也影響公司治理的完善，只有有效的內(nèi)部控制制度和完善的公司治理相結(jié)合才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)，完成管理者的受托責(zé)任。

3、公司治理和內(nèi)部控制的互動(dòng)

隨著全球化的發(fā)展，公司制企業(yè)的普遍，公司治理的重要性越來(lái)越受到關(guān)注，公司治理涵蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)全過(guò)程，關(guān)系到企業(yè)重大的戰(zhàn)略問(wèn)題，內(nèi)部控制作為企業(yè)管理重要組成部分，對(duì)防止會(huì)計(jì)信息失真，減少財(cái)務(wù)舞弊具有非常重要的意義。近期一系列的財(cái)務(wù)欺詐事件的發(fā)生，促使我們轉(zhuǎn)變思考的角度，而不僅僅將目光放在會(huì)計(jì)控制失效方面，因此需要將公司治理和內(nèi)部控制相互動(dòng)，從公司治理角度研究?jī)?nèi)部控制，完善內(nèi)部控制制度，從根源上提高內(nèi)部控制質(zhì)量。

公司治理作為內(nèi)部控制制度的實(shí)施環(huán)境，能夠有效促進(jìn)內(nèi)部控制的運(yùn)行，是內(nèi)部控制發(fā)揮作用的前提和基礎(chǔ)，也是內(nèi)部控制制度實(shí)施的環(huán)境；而內(nèi)部控制制度也對(duì)公司制度治理產(chǎn)生重要影響，內(nèi)部控制在公司治理中發(fā)揮重要的監(jiān)控作用。

三、公司治理視角下企業(yè)內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

公司治理與內(nèi)部控制二者相互依存，其中公司治理是內(nèi)部控制的環(huán)境，也是內(nèi)部控制的源泉和動(dòng)力，內(nèi)部控制則為公司治理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供具體的保障措施，企業(yè)將公司治理與內(nèi)部控制相結(jié)合能夠有效的促進(jìn)公司發(fā)展，完成企業(yè)目標(biāo)。但是現(xiàn)階段我國(guó)公司治理視角下上市公司內(nèi)部控制存在嚴(yán)重問(wèn)題，使得財(cái)務(wù)舞弊與財(cái)務(wù)欺詐現(xiàn)象發(fā)生數(shù)見(jiàn)不鮮。

1、內(nèi)部控制缺乏有效的運(yùn)行環(huán)境

內(nèi)部控制的運(yùn)行需要在一個(gè)有效的環(huán)境下運(yùn)行，包括組織文化、組織結(jié)構(gòu)、公司治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部審計(jì)制度等，但是總體來(lái)說(shuō)我國(guó)上市公司內(nèi)部控制制度實(shí)施環(huán)境較差，特別是公司治理環(huán)境阻礙了內(nèi)部控制作用的發(fā)揮。在我國(guó)上市公司中，股權(quán)高度集中，“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象較為嚴(yán)重，大股東操縱股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和管理層，董事會(huì)獨(dú)立性不足，監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)，嚴(yán)重危害廣泛小股東的利益。同時(shí)經(jīng)理層的委托代理問(wèn)題也較為嚴(yán)重，經(jīng)理層存在嚴(yán)重的道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇，他們?yōu)榱四踩€(gè)人利益，破壞公司的內(nèi)部控制制度。

2、企業(yè)內(nèi)部控制意識(shí)不足，內(nèi)部控制制度執(zhí)行力度較弱

從目前企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施情況，大部分企業(yè)制定嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度，但是大多處于紙上談兵階段，企業(yè)員工內(nèi)部控制意識(shí)不足，沒(méi)有意識(shí)到內(nèi)部控制的重要作用，這造成內(nèi)部控制制度執(zhí)行力度較弱，企業(yè)有章不循、處罰不嚴(yán)現(xiàn)象普遍存在，內(nèi)部控制形同虛設(shè)，這使得企業(yè)內(nèi)部管理存在很大的隨意性，缺乏監(jiān)督制衡機(jī)制，降低內(nèi)部控制效率，也喪失內(nèi)部控制制度的權(quán)威性。

3、內(nèi)部控制信息披露機(jī)制不完善，披露內(nèi)容較為籠統(tǒng)

目前許多企業(yè)不能透徹地對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行理解，盲目地認(rèn)為內(nèi)部管理制度就是內(nèi)部控制制度，同時(shí)現(xiàn)在我國(guó)內(nèi)部控制信息披露由自愿披露改為強(qiáng)制披露，我國(guó)上市公司在披露內(nèi)部控制信息時(shí)，為了自身利益，未對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制信息的詳細(xì)內(nèi)容進(jìn)行披露，上市公司有隱瞞對(duì)不利的內(nèi)部控制信息進(jìn)行披露的動(dòng)機(jī)。

四、增強(qiáng)公司治理能力，完善內(nèi)部控制體系

增強(qiáng)公司治理能力，轉(zhuǎn)變?cè)鰪?qiáng)內(nèi)部控制質(zhì)量的角度，對(duì)于完善內(nèi)部控制體系具有非常重要的意義。面對(duì)財(cái)務(wù)欺詐事件的屢次發(fā)生，只有改善內(nèi)部控制環(huán)境才能從根本上提高內(nèi)部控制質(zhì)量。如何平衡公司權(quán)力機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系，是建立健全內(nèi)部控制系統(tǒng)的前提。

1、增強(qiáng)公司治理能力，完善內(nèi)部控制環(huán)境

完善企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)是提高內(nèi)部控制質(zhì)量的關(guān)鍵，因此，我們應(yīng)當(dāng)完善公司治理，改善內(nèi)部控制實(shí)施環(huán)境。企業(yè)應(yīng)當(dāng)從下面幾個(gè)方面提高公司治理能力，完善內(nèi)部控制環(huán)境：首先，優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)，降低“一股獨(dú)大”的現(xiàn)象，防止大股東操縱企業(yè)的權(quán)利機(jī)構(gòu)，提高企業(yè)責(zé)權(quán)利的分配質(zhì)量；其次，企業(yè)應(yīng)當(dāng)提高意識(shí)，提高內(nèi)部審計(jì)人員的地位，內(nèi)部審計(jì)能夠有效地降低管理層及員工舞弊，提高企業(yè)的公司治理能力；最后，優(yōu)化董事會(huì)結(jié)構(gòu)，有效發(fā)揮監(jiān)事會(huì)監(jiān)督作用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)完善董事會(huì)制度，注意董事會(huì)成員結(jié)構(gòu)，改善董事會(huì)選舉機(jī)制，提高董事會(huì)獨(dú)立性，同時(shí)企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)監(jiān)事會(huì)的管理，建立監(jiān)事定期向監(jiān)事會(huì)報(bào)告制度，提高他們的監(jiān)督能力，企業(yè)通過(guò)對(duì)各個(gè)權(quán)力機(jī)構(gòu)的責(zé)權(quán)利的分配，能夠有效地增強(qiáng)公司治理能力，完善內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制。

2、完善內(nèi)部控制信息披露機(jī)制，提高內(nèi)部控制意識(shí)

我國(guó)法律法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)公司內(nèi)部控制信息披露的管理，規(guī)范公司信息披露行為。信息披露分為強(qiáng)制性披露和自愿性披露，在強(qiáng)制性要求公司進(jìn)行內(nèi)部控制信息披露的同時(shí)應(yīng)當(dāng)提高公司信息披露的自覺(jué)性，企業(yè)應(yīng)當(dāng)樹(shù)立強(qiáng)化內(nèi)部控制及信息披露的文化，讓企業(yè)每個(gè)員工都有內(nèi)部控制的意識(shí)，再者，相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管，用法律手段完善內(nèi)部控制信息披露機(jī)制。

3、建立有效的責(zé)權(quán)利分配機(jī)制，約束激勵(lì)利益相關(guān)者的行為

公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度都比較注重激勵(lì)約束機(jī)制，因此基于公司治理視角的內(nèi)部控制制度更應(yīng)當(dāng)把企業(yè)的激勵(lì)約束機(jī)制放在重要地位。公司制企業(yè)存在層層的委托代理關(guān)系，要使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和各個(gè)管理層的行為相一致，必須采取合適的激勵(lì)約束機(jī)制對(duì)企業(yè)利益相關(guān)者的行為進(jìn)行約束，這樣才能有利于激發(fā)員工的積極性，促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

[1]王碩：論公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2010（5）.

[2]黃溶冰、王躍堂：內(nèi)部控制與公司治理——基于委托代理的分析[J].經(jīng)濟(jì)經(jīng)緯，2008（4）.

[3]牛晴晴、逯海燕：公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系研究[J].財(cái)經(jīng)界，2007（2）.

[4]許開(kāi)端：企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)之我見(jiàn)[J].會(huì)計(jì)師，2010（1）.