現行農產品進項稅抵扣政策存在的主要問題及進項稅額核定扣除辦法的利弊分析

文/黑龍江省完達山乳業股份有限公司 楊曉萍

為加強農產品增值稅進項稅額抵扣管理，2011年6月28日，國家稅務總局出臺了《國家稅務總局關于部分行業試行農產品增值稅進項稅額核定扣除管理辦法的公告》（征求意見稿），以下簡稱《辦法》。《辦法》擬在液體乳及乳制品制造、食用植物油加工行業試點實行進項稅額核定扣除辦法。《辦法》的思路是：繼續對農業生產者銷售自產農產品給予免征增值稅的優惠政策，同時，改變當前農產品加工和流通企業憑農產品收購發票直接計算抵扣進項稅額的做法，實行農產品進項稅額核定扣除辦法。核定扣除辦法擬取消農產品收購發票的抵扣功能，將農產品進項稅額與現有抵扣憑證脫鉤，改按納稅人每月實際耗用的農產品數量來確定當期可抵扣的進項稅額。以下，筆者結合農產品加工企業的行業特點，淺談現行農產品抵扣政策存在的主要問題及《辦法》中存在的利與弊。

1 現行農產品抵扣政策存在的主要問題

現行農產品抵扣政策在促進農產品生產和流通發展中發揮了重要作用，同時，也要看到該政策在實際執行中一些不利因素逐漸顯現出來。一是破壞了增值稅的穩定運行。增值稅的計稅原理是征多少扣多少，未征稅則不扣稅。農產品抵扣政策采取的“前免后抵、自開自抵”的方式，違背了增值稅征扣稅一致的基本原則，動搖了增值稅穩定運行的根基；二是引起了所謂“高征低扣”的誤解和爭論。現行農產品抵扣政策實際上是一種隱性財政補貼，但由于虛擬抵扣的進項稅額按13%的扣除率計算，而大部分農產品加工企業生產銷售的貨物適用17%的增值稅稅率，經常會引起所謂“高征低扣”的誤解；三是引發了大量的偷騙稅案件。農產品“自開自抵”的方式使得稅務機關對農產品收購發票無法通過稽核比對來檢驗收購行為的真實性，客觀上給不法分子提供了可乘之機，導致利用農產品收購發票偷騙稅的案件時有發生；四是增加了征納雙方的成本。由于農產品收購行為復雜多樣，在現有制度下，國家曾采取收購農產品定額扣稅、第三方付款確認抵扣等管理方式，但效果十分有限，有些措施反而在一定程度上增加了征納雙方的成本。

2 進項稅額核定扣除辦法的利弊分析

2.1 有利方面

《辦法》擬將農產品抵扣政策調整為按農產品進項稅額核定扣除，其有利方面：一是減輕大部分農產品加工企業的稅收負擔。實行農產品進項稅額核定扣除辦法，可維持現行農業生產者銷售自產農產品免征增值稅政策不變，有利于農民增收，減輕大部分農產品加工企業的稅收負擔，引導農產品加工和流通企業做大做強；二是解決行業間增值稅稅負不平衡現象。由于銷項稅和進項稅稅率的不統一，使得大部分農產品加工企業增值稅稅負實際上比工業企業還高。進項稅額統一核定扣除后，可解決工業企業與農產品初加工企業間增值稅稅負不平衡的現象；三是提升農產品加工競爭力。實行農產品進項稅額核定扣除，同時將扣除率調整為產成品的適用稅率，可大大減輕農產品加工企業的增值稅負擔，有利于鼓勵農產品加工增值，促進農產品加工行業的發展；四是穩定增值稅基本征扣稅機制。該《辦法》可避免購銷雙方相互制約的增值稅征扣稅鏈條機制失效，穩定增值稅運行根基；五是有利于堵塞增值稅抵扣漏洞。《辦法》廢除了農產品收購發票抵扣功能，將農產品進項稅額與現有抵扣憑證脫鉤，從源頭上消除了不法企業虛開收購發票的動機。

2.2 不利方面

《辦法》采取農產品進項稅額核定扣除辦法，取消了農產品進項稅額憑票扣稅的制度，需要依據納稅人財務資料記錄的數據及稅務機關掌握的第三方數據來計算扣除標準，可能會出現核定標準不統一、稅收待遇不公平等問題。一是進項稅額扣除標準核定難度大。由于農產品加工企業生產設備的新舊程度、生產規模、加工工藝、原料奶及大豆的產地及質量、企業會計核算基礎、參與核定人員對企業了解程度等因素的不同，稅務機關分別按企業核定不同地區同一行業進項稅統一扣除標準時，會有一定的難度；二是現行規定與《辦法》銜接難度大。現行增值稅暫行條例明確規定農產品進項稅額憑票扣稅，《辦法》按農產品進項稅額核定扣除，抵扣方式發生了根本性的改變。試點企業在試行階段，現行規定與《辦法》銜接上有一定的難度。如《辦法》中規定，對期初庫存農產品以及庫存半成品、產成品耗用的農產品的進項稅額作轉出處理，如果一次性作轉出處理，勢必占用企業大量的周轉資金。再如《辦法》中規定，納稅人銷售貨物時按照稅務機關核定的扣除標準確定當期允許抵扣的進項稅額，并從成本類科目轉入“應交稅費一應交增值稅（進項稅額）”科目，從成本結轉和成本歸集過程看，勢必導致成本類科目發生額與存貨類科目發出額不一致，不利于企業進行成本核算和分析；三是《辦法》對農產品初加工企業沒有起到減輕稅負的作用。對于農產品深加工企業來說，由于適用增值稅稅率為17%，根據《辦法》規定，當農產品進項稅額扣除率由13%提高到17%后，可抵扣的進項稅額為：買價×17%/（1+17%）=買價×14.53%，由現行政策規定的13%上升至14.53%，《辦法》將減少該行業原料稅務負擔1.53個百分點。但對于農產品初加工企業來說，根據《財政部、國家稅務總局關于印發〈農業產品征稅范圍注釋〉的通知》（財稅字［1995］52號）第（七）條規定，以大豆等為原料榨取油脂的油料植物增值稅適用13%低稅率，按現行政策規定，可抵扣的進項稅額為：買價×13%；按《辦法》規定，可抵扣的進項稅額為：買價×13%/（1+13%）=買價×11.50%，由現行政策規定的13%下降至11.50%，《辦法》將增加初加工企業原料稅務負擔1.5個百分點。這顯然不利于扶持農產品初加工企業或以農產品初加工為主的企業的發展。

總之，做好農產品增值稅進項稅額核定扣除辦法宣傳工作，總結試點經驗，及時反映試點過程中存在的問題更為重要。