淺議政府視角下的稅收籌劃

摘要：本文從政府的視角闡釋了“合理”稅收籌劃的內涵，在此基礎上，通過分析稅收籌劃的積極作用論述稅收籌劃參與主體意愿的長期一致性，提出政府加強稅收管理，促進稅收籌劃發(fā)展的若干措施。

關鍵詞：稅收籌劃；政府；稅收管理

稅收籌劃是指納稅人在符合國家法律及稅收法規(guī)的前提下，按照稅收政策法規(guī)的導向，事前選擇稅收利益最大化的納稅方案處理自己的生產、經營和投資、理財活動的一種企業(yè)籌劃行為。稅收籌劃的參與主體是稅收管理當局和稅收征納對象，即政府和納稅人，包含兩個主體維度。當前的稅收籌劃研究和實踐多從各類經濟主體主要是企業(yè)的視角展開，基于政府視角的探討尚不充分。這不僅導致對該問題的理解較為片面，也使得我國稅收籌劃進入了一個明顯的誤區(qū)：籌劃主體單純追求避稅、節(jié)稅，以增加經濟效益，忽視了籌劃行為中另一參與主體政府的政策法規(guī)的約束和指導，偏離了政府的稅收立法意愿。其直接后果一是企業(yè)因籌劃缺少政策依據或違規(guī)而失敗，或是只獲取短期利益而影響了長期利益；二是稅收管理當局對稅收籌劃更多的進行負向歸因，忽視了稅收籌劃的積極意義，妨礙了稅收籌劃在我國的合理發(fā)展。基于此，本文從稅收籌劃的另一主體政府的視角對稅收籌劃進行若干探討，闡釋合理稅收籌劃的內涵，從稅收籌劃的積極作用分析企業(yè)稅收籌劃目標和政府稅收管理長期意愿的總體一致性，提出政府變革職能，積極引導稅收籌劃發(fā)展的若干措施。

一、政府視角下的合理稅收籌劃內涵

目前，我國關于稅收籌劃相關概念的界定相當模糊，并且具有一定的彈性，理論和實踐部門仍有很大的分歧，沒有形成統一的認識。合理籌劃與過度籌劃或惡意籌劃之間，缺乏明確權威的界限，政府稅務部門對于什么是可以接受的合理稅收籌劃，也往往有不同的認識，這在客觀上妨礙了我國稅收籌劃事業(yè)的發(fā)展。在這個層面上，國際政府組織對稅收籌劃的解讀，對當前從政府視角上理解稅收籌劃具有一定的現實借鑒意義。

在對概念的基本認識上，國際財政文獻局（IBFD）在其編撰的《國際稅收詞匯》中將稅收籌劃表述為：“稅收籌劃是使私人的經營及（或）私人的事務繳納盡可能少的稅收的安排”。國際經濟和合作組織（OECD）對稅收籌劃也有類似的表述，在其稅收術語表中對稅收籌劃的定義是：稅收籌劃使納稅人對其經營活動和（或）事務做出安排，以盡量減少應納稅款的行為。

在對稅收籌劃內涵的理解層面上，2001年OECD“遵從衡量”報告中提出，由于稅法含義有相當部分并不確定或容易引起歧義，因此，納稅人對稅法的解釋和運用，很有可能不同于稅務當局的觀點和立場。納稅人從自身目的和利益出發(fā)對稅法的利用，就會導致程度不同的稅收籌劃行為。OECD在這份報告中依托政府視角對稅收籌劃進行了分類，提出了“大膽積極地稅收籌劃”，并將其分為“商業(yè)性稅收籌劃”和“人為虛假的稅收籌劃”。

企業(yè)在經營中要進行合理稅收籌劃。偏激的籌劃，即以避稅或逃稅為目的的籌劃，屬非法行為。法律和稅收條例提供了判別的原則和標準。實踐中，避稅合法性的判斷存在一定的主觀性?！叭藶樘摷俚亩愂栈I劃”的提出，闡釋了在具體的稅收籌劃行為中，如果虛假成分和人為色彩過多，會被界定為惡意稅務籌劃，它的一個顯著特征是有違立法宗旨。在這類籌劃活動中，納稅人利用各種手段，搜尋法律漏洞和不完善之處，違背稅法和相關法律的精神或立法意圖，制造違背立法初衷和立法精神的結果，純粹、過度地追求納稅人自身利益的最大化或納稅義務的最小化?？梢娺@種態(tài)度指導下的“稅法遵從”，在政府看來不應歸屬于合理稅務籌劃的內核，稅務籌劃作為納稅人的一項重要權利，在實踐中應注意規(guī)避這種“人造性的稅收遵從”，這正是從政府視角正確理解合理稅收籌劃內涵的意義之一；同時我們應當認識到如果稅收收益是政府立法所期望的或至少是立法所接受的，就是政府視角下的合理稅收籌劃。

二、政府視角下審視稅收籌劃的積極作用

稅收籌劃作為市場經濟發(fā)展進程中法制化和民主化的產物，無疑具有重要的積極作用，在界定合理稅務籌劃的前提下，對政府而言其宏觀意義主要體現為兩個層面：一是對稅收法制的推動；二是有助于實現政府對社會經濟資源的配置意圖。

首先稅收籌劃有助于推進稅收法制化進程。稅務籌劃源于納稅人降低自身稅收負擔的本能，這種本能只有在法制條件下才能升華，承認納稅人的稅務籌劃權是法制文明的體現。在法律體系不夠健全，執(zhí)法體系尚不嚴格的情況下，納稅人傾向于通過處罰等成本偏小的非法手段牟取經濟利益。隨著稅收制度的完善、稅收征管的嚴格，納稅人才會自覺地遵守稅法的權威，尋求在符合法制意圖的前提下降低自身稅收負擔的途徑--稅收籌劃。在納稅人的稅收籌劃行為與稅務機關征管行為的互動博弈中，不斷發(fā)現稅法的漏洞，并進行相應的修正，因此稅收籌劃可以有效地推動稅收法制化進程。

其次，稅收籌劃有助于實現政府對社會經濟資源的配置意圖。稅收是國家調節(jié)經濟的重要手段，政府稅收管理當局通過稅收制度的設計，從稅收優(yōu)惠政策、投資方向、籌資途徑、企業(yè)組織形式、產品結構等多個角度對微觀經濟主體進行調節(jié)。納稅人所進行的稅收籌劃，主觀上是為了減輕稅負，客觀上確實在國家稅收經濟杠桿的作用下，走上了生產力合理布局、優(yōu)化產業(yè)結構的道路，體現了政府對社會資源配置的引導意圖，促進了資源的合理配置。

對政府而言，稅收籌劃不僅具有宏觀意義，也具有微觀意義。從我國情況來看，稅務籌劃搞得好的企業(yè)往往也是納稅意識比較強的企業(yè)，稅收籌劃與納稅意識的增強具有客觀一致性和同步性。企業(yè)稅收籌劃所安排的經濟行為必須符合稅法立法意圖，而依法納稅正是企業(yè)納稅意識強的基本體現；同時，設立完整、規(guī)范的財務會計賬表和進行正確的會計處理是企業(yè)進行稅收籌劃的技術基礎。會計賬表的健全規(guī)范，有助于企業(yè)提高稅收籌劃彈性和效率，而依法建賬正是企業(yè)依法納稅的基本要求。企業(yè)要進行稅收籌劃而不是不合法地偷稅漏稅，就必須對我國現行稅收法律法規(guī)有充分的了解。在這種學習稅法的過程中，納稅人的納稅意識也將得到有效的提高。此外，有效的稅務籌劃是企業(yè)經營戰(zhàn)略中的重要一環(huán)，貫穿于企業(yè)管理過程的始終，需要相應的企業(yè)財務管理和財務分析工作與之配套，這在客觀上促進了企業(yè)經營管理水平的提高。

在政府視角上，從長遠和整體看，稅收籌劃所帶來的積極因素說明了企業(yè)稅收籌劃目標和政府稅收管理長期意愿的總體一致性。合理的稅收籌劃不僅不會減少國家的稅收總量，甚至可能增加國家的稅收總量。企業(yè)進行稅收籌劃，減輕了企業(yè)稅負，增強了企業(yè)活力，競爭力得到提高，企業(yè)將獲得遠景發(fā)展的空間。企業(yè)發(fā)展了，稅源豐盈，國家的稅收收入自然也會隨之增加。

三、針對我國稅收籌劃現狀，加強政府稅收籌劃管理

在我國，稅收籌劃越來越受到企業(yè)的重視，但由于我國整個社會法制環(huán)境還不完善，企業(yè)的納稅遵從意識還不到位，對中介機構管理的法律規(guī)定還不健全，稅務管理部門對稅收籌劃特別是惡意稅收籌劃還缺乏整體的認識、明確的界定、鮮明的立場和有效的應對措施。此外，從事稅收籌劃的中介機構的職業(yè)操守、業(yè)務素質、內控能力也尚待提高。所有這些，導致我國稅收籌劃的產品從整體上看層次較低、邏輯性差、粗糙度高、惡意籌劃的比重偏大，這就使得稅收管理面臨著較大的挑戰(zhàn)。正確認識、積極引導和有效管理稅收籌劃行為已經成為政府實現稅收管理科學化、精細化的重要組成部分。

綜上所述，我認為當前政府稅務管理部門在稅收籌劃的管理和認識上，應著重注意以下幾個層面：

一是稅收立法層面。稅務籌劃極容易向不當避稅甚至偷漏稅轉化，針對這種傾向，政府應完善稅法和相關制度，加快制定反避稅的法規(guī)。首先，在立法方面強化納稅人的義務。其次，采取措施對避稅發(fā)生的后果進行調整與糾正。如我國《企業(yè)所得稅暫行條例》第10條、《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第13條和《稅收征收管理法》第24條規(guī)定，稅務機關有權對關聯企業(yè)的應納稅所得額進行合理調整。

二是稅收管理層面。政府稅務管理部門應強化稅務管理，加強對納稅活動的控制，努力改善征管手段，提高征管水平，提升信息披露要求，即在納稅申報中強制信息申報；加大處罰的范圍和力度，即從惡意避稅的消費者——納稅人擴展到避稅產品的設計者，并加重相應的處罰。

三是稅收職責層面。政府稅務管理部門應將稅收籌劃研究和管理的職能明確到具體部門，并配備專門力量開展工作。同時加強我國政府公共部門在納稅環(huán)節(jié)的協調，形成潛在合力。稅務機關應穩(wěn)定人員，提高征管人員素質，不斷加強業(yè)務培訓，使他們熟悉稅法，通曉財務會計，提高稅收審計水平。

四是稅收借鑒與交流層面。要積極參與國際組織的相關研究，加強與外國稅務部門的合作，促進我國稅收籌劃管理與國際接軌，提升我國稅收籌劃管理水平。

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