提高企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)質(zhì)量的重要性

姜華

財(cái)務(wù)審計(jì)應(yīng)當(dāng)服從審計(jì)者的選擇，財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告框架的基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)審計(jì)的質(zhì)量取決于信息質(zhì)量，審計(jì)人員的判斷要根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和慣例。在實(shí)際工作中，許多信息是由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)來(lái)提供的，此外，我們也可以站在管理會(huì)計(jì)的角度來(lái)識(shí)別財(cái)務(wù)審計(jì)中信息最顯著的貢獻(xiàn)，并且展示信息是如何增強(qiáng)審計(jì)的可靠性。

企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的內(nèi)涵

企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)環(huán)境和現(xiàn)代審計(jì)環(huán)境下，由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、社會(huì)審計(jì)組織和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及其專職審計(jì)人員，依照審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)法律、法規(guī)，并采用現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)依法獨(dú)立地對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益和損益等會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、財(cái)務(wù)收支業(yè)務(wù)和相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性、合理性、效益性，以及對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者應(yīng)承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行審查、監(jiān)督、鑒證與評(píng)價(jià)，借以揭示錯(cuò)弊，維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益并促進(jìn)宏觀調(diào)控的審查監(jiān)督行為。這個(gè)概念包含以下幾層基本涵義：

一、企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的審計(jì)對(duì)象不僅是企業(yè)的會(huì)計(jì)信息，按照現(xiàn)代審計(jì)發(fā)展的要求，它的審計(jì)對(duì)象還應(yīng)包括企業(yè)的財(cái)務(wù)收支業(yè)務(wù)、相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度，評(píng)價(jià)廠長(zhǎng)、經(jīng)理應(yīng)承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任等。

二、企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)環(huán)境和現(xiàn)代審計(jì)環(huán)境相結(jié)合的產(chǎn)物，揭示了現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)是一個(gè)發(fā)展的概念。

三、企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的審計(jì)主體不僅是社會(huì)審計(jì)組織，而且包括國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，以及這些專門(mén)審計(jì)組織的專職審計(jì)人員。

四、企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)目標(biāo)由于國(guó)家審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的客觀需要，必須在傳統(tǒng)企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)目標(biāo)的基礎(chǔ)上增加合理性目標(biāo)。合理性是評(píng)價(jià)現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)與相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一項(xiàng)十分突出的內(nèi)容，比如投資、融資的決策，“應(yīng)收賬款”和“存貨”對(duì)資金的滯留積壓，內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)等，在企業(yè)中大都嚴(yán)重存在不合理的現(xiàn)象。因此應(yīng)有針對(duì)性地突出該項(xiàng)目標(biāo)，而不應(yīng)將其模糊在廣義的效益性概念中。

五、依法審計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的重要特征，“依法”不僅是對(duì)審計(jì)對(duì)象的要求，而且也是對(duì)審計(jì)組織和審計(jì)人員自身的要求。因此，在概念中突出審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)的法律法規(guī)是十分必要的。

六、現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)是相對(duì)傳統(tǒng)的企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)手工操作技術(shù)而言的，比如運(yùn)用計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)乃是現(xiàn)代審計(jì)工作的一項(xiàng)突出要求。

七、審計(jì)的最終目的是為了提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和促進(jìn)宏觀調(diào)控服務(wù)，企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)也必須服從這一最終目的。這一指導(dǎo)思想應(yīng)該旗幟鮮明，大張旗鼓地宣傳，再不能把審計(jì)誤解為單一的查找錯(cuò)弊、專門(mén)“挑刺”的行當(dāng)。

八、應(yīng)該指出，企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)，明確地將其范圍界定在國(guó)有企業(yè)及國(guó)有控股企業(yè)和其他企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)范疇之中。不是泛指對(duì)社會(huì)所有財(cái)務(wù)活動(dòng)的審計(jì)，比如不包括對(duì)社會(huì)捐贈(zèng)資金、社會(huì)保障資金、境外援助資金、境外貸款資金和國(guó)家對(duì)基本建設(shè)項(xiàng)目的固定資產(chǎn)投資等方面的審計(jì)。

管理會(huì)計(jì)的信息作用

決策決定著信息的需求。Emery（1969）認(rèn)為提供信息需要注意到以下三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：第一，對(duì)于管理者而言，如果信息能夠降低未來(lái)的不確定性，那么信息就是有價(jià)值的；第二，如果附加的信息能夠影響決策，那么信息是有價(jià)值的；第三，如果在改變決策的結(jié)果中信息扮演著“敏感”的角色，那么此信息是有價(jià)值的。管理會(huì)計(jì)在做決策的時(shí)候意味著決策觀念已經(jīng)形成。《決策系統(tǒng)》的作者——諾貝爾獲獎(jiǎng)?wù)逪erbert Simon（1978）在一篇關(guān)于管理者對(duì)管理會(huì)計(jì)期望的研究中寫(xiě)到：保持業(yè)績(jī)：“所有的事情變好了還是變壞了”；直接關(guān)注：“我對(duì)什么樣的問(wèn)題感興趣”；問(wèn)題解決：“在各種方案中哪種是最佳方案”。

管理會(huì)計(jì)主要是為了將信息提供給管理者，其目標(biāo)與三個(gè)關(guān)鍵管理功能相聯(lián)系，它們分別是：計(jì)劃：在這個(gè)過(guò)程中，管理會(huì)計(jì)支撐著對(duì)未來(lái)目標(biāo)的決策（戰(zhàn)略計(jì)劃），并為做出決策提供信息，這包括采取專業(yè)化的制造系統(tǒng)、公司的物價(jià)政策、商業(yè)政策以及建立的投資資本；組織：它決定公司需要的信息數(shù)量，這對(duì)于識(shí)別組織結(jié)構(gòu)以及更好了解權(quán)利當(dāng)局十分重要。組織結(jié)構(gòu)定義為分配公司中的權(quán)利和責(zé)任，確定工作計(jì)劃的結(jié)構(gòu)。為了達(dá)到管理和控制的目標(biāo)（例如：利潤(rùn)最大化），管理會(huì)計(jì)假設(shè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行會(huì)解釋并加強(qiáng)這些關(guān)系；控制：作為一個(gè)公司管理的基本功能，涉及控制政策執(zhí)行，評(píng)估業(yè)績(jī)水平，當(dāng)管理會(huì)計(jì)作為管理控制的工具時(shí)能夠糾正出現(xiàn)的故障，分析預(yù)算誤差和糾正決策。總而言之，管理會(huì)計(jì)協(xié)助管理的控制功能識(shí)別公司運(yùn)營(yíng)過(guò)程中的“問(wèn)題”。

決策的標(biāo)準(zhǔn)不僅僅取決于會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)對(duì)于管理者和其他經(jīng)濟(jì)角色是一個(gè)評(píng)估的工具和稱職的“建議者”。如果剔除財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)這兩個(gè)子系統(tǒng)，我們不得不承認(rèn)對(duì)于其他利益相關(guān)者缺少了商業(yè)信息的真實(shí)性，但有時(shí)這兩個(gè)子系統(tǒng)“太慢”，過(guò)于籠統(tǒng)并且有時(shí)與用戶所需要的信息不相關(guān)。另外，Diaconu（2002）認(rèn)為這兩個(gè)子系統(tǒng)是信息收集器，事實(shí)上財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的信息應(yīng)當(dāng)用一種標(biāo)準(zhǔn)的方式表達(dá)，不應(yīng)包括其他的陳述或者細(xì)節(jié)，經(jīng)過(guò)準(zhǔn)則和原理修訂的除外。在這樣的環(huán)境下，如果財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要的方向是測(cè)算經(jīng)濟(jì)實(shí)體的業(yè)績(jī)，那么管理會(huì)計(jì)扮演著解除束縛的角色。管理會(huì)計(jì)提供的信息則認(rèn)為這兩個(gè)系統(tǒng)的關(guān)系是互補(bǔ)的而不是競(jìng)爭(zhēng)的。管理會(huì)計(jì)提出了問(wèn)題，而答案要在將來(lái)回答。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)告知我們過(guò)去發(fā)生了什么，而管理會(huì)計(jì)則是要告訴我們將來(lái)要發(fā)生什么。

財(cái)務(wù)審計(jì)和信息源頭

審計(jì)可以看作是一個(gè)人被另一個(gè)具有知識(shí)的，勝任的和獨(dú)立性特性人的肯定。從通常的審計(jì)定義開(kāi)始，我們最熟識(shí)的審計(jì)是對(duì)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的評(píng)估。美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)——AICPA認(rèn)為審計(jì)是由獨(dú)立的審計(jì)人員，審計(jì)檢驗(yàn)一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)告。Robertson（1988）認(rèn)為審計(jì)人員應(yīng)持有這樣的目標(biāo)：表達(dá)財(cái)務(wù)狀況年度決算的真實(shí)情況，結(jié)果和財(cái)務(wù)狀況的改變應(yīng)順從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。Pige（1997）認(rèn)為審計(jì)是控制公司會(huì)計(jì)和管理的過(guò)程。會(huì)計(jì)所提供的真實(shí)情況的可靠性受到準(zhǔn)則的影響，這涉及會(huì)計(jì)的一致性和真實(shí)性、審計(jì)過(guò)程中會(huì)計(jì)信息提供者的職業(yè)道德和會(huì)計(jì)信息的使用者。在這樣的情況下，審計(jì)被稱為獨(dú)立表達(dá)年度財(cái)務(wù)報(bào)告情況并保護(hù)全部會(huì)計(jì)信息使用者，這包含所有社會(huì)經(jīng)濟(jì)的參與者：股東、政府、雇員、銀行等。

財(cái)務(wù)審計(jì)目標(biāo)與流程

根據(jù)DSA/SAS1，財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告目標(biāo)意味著由獨(dú)立的審計(jì)人員表達(dá)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)情況、結(jié)果和流程應(yīng)該遵守的會(huì)計(jì)理論。即使審計(jì)人員不是在財(cái)務(wù)報(bào)告提供完全可信任信息的保證人，他們也需要通知使用者財(cái)務(wù)報(bào)告的表述是否準(zhǔn)確。審計(jì)人員代表著計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)，所以他應(yīng)該確保財(cái)務(wù)報(bào)告存在或者不存在某些顯著的錯(cuò)誤。

定義審計(jì)的目標(biāo)可以簡(jiǎn)明的表示如下：理解目標(biāo)并對(duì)審計(jì)負(fù)責(zé)——分析財(cái)務(wù)報(bào)告——分析普通審計(jì)目標(biāo)，涉及運(yùn)營(yíng)和賬戶分類——分析特定的審計(jì)目標(biāo)，涉及運(yùn)營(yíng)和賬戶分類審計(jì)意味著用預(yù)先制定的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)比較財(cái)務(wù)報(bào)表，這些標(biāo)準(zhǔn)都要服從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

審計(jì)過(guò)程，第一階段：計(jì)劃——獲得背景信息——獲得客戶的相關(guān)信息——進(jìn)行初步的分析過(guò)程——預(yù)測(cè)可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)——了解內(nèi)控并估計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)——構(gòu)建審計(jì)計(jì)劃和程序的底稿；第二階段：降低控制風(fēng)險(xiǎn)——進(jìn)行控制測(cè)試——估計(jì)在財(cái)務(wù)報(bào)表中錯(cuò)誤的可能性；第三階段：進(jìn)行分析過(guò)程——進(jìn)行額外的測(cè)試；第四階段：檢查債務(wù)條件——收集最終的樣本——評(píng)估結(jié)果——出示審計(jì)報(bào)告——與審計(jì)委員會(huì)的管理者取得溝通。

通過(guò)采用管理會(huì)計(jì)的信息提高財(cái)務(wù)審計(jì)質(zhì)量的可能性

從我們的表述中可以看出，主要是由來(lái)自財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的信息支撐著財(cái)務(wù)審計(jì)，包括財(cái)務(wù)報(bào)表里面審計(jì)人員認(rèn)為不服從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公共信息。一個(gè)良好的審計(jì)導(dǎo)向和計(jì)劃，能避免無(wú)效工作，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)識(shí)別相關(guān)的領(lǐng)域、系統(tǒng)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即使每個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體有所不同。顯著的領(lǐng)域主要有：一購(gòu)買(mǎi)——支付；二銷售——收款；三工資——員工；四產(chǎn)品；五財(cái)政；六固定資產(chǎn)；七發(fā)行債券。為了說(shuō)明在財(cái)務(wù)審計(jì)中使用管理會(huì)計(jì)的信息，我們參考生產(chǎn)周期審計(jì)，這與其他營(yíng)運(yùn)循環(huán)是緊緊聯(lián)系在一起的。原材料和直接人工進(jìn)入購(gòu)買(mǎi)——支付環(huán)節(jié)，工資——員工和生產(chǎn)周期，在銷售——收款循環(huán)以出售產(chǎn)品結(jié)束。通常，在每個(gè)財(cái)政年末的存貨審計(jì)是最復(fù)雜和最漫長(zhǎng)的階段。

收集、處理、合成會(huì)計(jì)信息的人員與這些信息的使用者存在著一個(gè)潛在的利益沖突，財(cái)務(wù)審計(jì)必須在這兩者間重新構(gòu)建一個(gè)適度沖突。會(huì)計(jì)信息的使用者對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所提供的信息缺乏信任，因?yàn)樾畔⒕幹迫藛T并不獨(dú)立，這使人們對(duì)信息的客觀性和無(wú)偏性產(chǎn)生了懷疑，審計(jì)保護(hù)了所有會(huì)計(jì)信息的使用者。人們關(guān)注年度財(cái)務(wù)報(bào)表，首先會(huì)分析外部信息。但是，外部信息緊密的聯(lián)系著由會(huì)計(jì)提供的內(nèi)部信息，審計(jì)人員應(yīng)該有權(quán)使用這些信息。我們的結(jié)論是：在分析財(cái)務(wù)信息的復(fù)雜背景下，除了財(cái)務(wù)信息，使用管理會(huì)計(jì)提供的信息也能提高財(cái)務(wù)審計(jì)的質(zhì)量。

（作者單位：湖南省長(zhǎng)沙市煙草公司）