水利行業稅式支出測算實踐與啟示

張 彬， 邢 鵬

（1.水利部財務司，100038，北京；2.水利部黃河水利委員會新鄉黃河河務局，453000，新鄉）

國際上所稱“稅式支出”是指政府稅收預算收入的減記，是偏離于標準或常規稅收結構的政府支出。稅式支出的概念源于20世紀60年代末的美國，并由美國和德國財政部門最早將其納入財政預算管理體系，之后，西方國家陸續開展了對稅式支出問題的研究，并運用于財政預算分析等實際工作中。

根據我國稅政體系的實際，我國的財稅主管部門將稅式支出定義為因實施稅收優惠政策而放棄的財政收入。具體優惠形式包括稅收寬免、減征、稅收抵扣、加速折舊、延期繳納以及優惠稅率等。按財政部統一部署，從2010年開始，正式開展2009年度的稅式支出測算試點，而且今后此項工作將逐步常態化，目標是提高財政工作透明度，促進財政管理的科學化和精細化。

一、稅式支出測算方法簡介

測算稅式支出主要采用收入放棄法、收入收益法和等額支出法。收入放棄法假定納稅人的行為不受稅收政策變化的影響，計算稅收政策偏離基準稅制時所導致的稅收收入減記。收入收益法計算取消稅式支出能增加的稅收收入，該方法需要考慮取消稅收優惠所導致的納稅人行為效應。等額支出法計算與稅式支出相同效果所需的直接財政支出額。大部分經濟合作與發展組織（OECD）國家采用收入放棄法來估算稅式支出規模。就收入放棄法而言又可分為總量模型、分布模型和微觀模擬三種具體算法。所謂總量模型，是指某些稅式支出政策針對不同類型納稅人或納稅對象規定了統一的優惠政策，因此可以采用全口徑的宏觀統計數據測算稅式支出的金額，這類算法適用于優惠條款與納稅人或納稅對象類型無顯著關聯的稅式支出政策。所謂分布模型，是指某些稅式支出政策針對不同類型納稅人或納稅對象規定了不同的優惠政策，因此計算公式要視納稅人或納稅對象的類型變化而作調整，此時由于宏觀數據無法反映稅式支出在不同類型納稅人或納稅對象之間的分布，不可使用總量模型，而針對其具體類型，分別設置計算公式，并加總得到該類稅式支出的金額。所謂微觀模擬，是指某些稅式支出項目的金額測算不宜通過直接計算得到，而需要借助計量模型，充分考慮稅式支出對納稅人行為的影響，并使用微觀數據，模擬出該類稅式支出的金額。總量模型的優點是計算簡易快速，但不適用于優惠規定與納稅人或納稅對象類型掛鉤的稅式支出；分布模型適用于優惠規定與納稅人或納稅對象類型掛鉤的稅式支出，但計算公式復雜，數據要求高；微觀模擬能夠計算那些容易引發納稅人行為反應的稅式支出，但測算方法復雜，且在模型和參數的設定上存在一定的主觀判斷。我國根據自身的財稅實際，在稅式支出測算中采用的是總量模型方法。

二、水利行業稅式支出測算情況

截至2010年年底，水利行業直接涉及的稅式支出共有5項。第1項是1999年實施的 “對銷售給水庫移民的口糧免征增值稅”政策。經調查，隨著《大中型水利水電工程建設征地補償和移民安置條例》實施,明確了大中型水庫移民后期扶持政策，加大了對移民的投入力度，水庫移民每人每年可享受600元的后期扶持資金補助，移民購買口糧有了可靠的資金保障，同時，因早已實施錢糧分開，缺糧移民可以從農貿市場自行購買糧食，所以此項稅式支出測算結果為零。第2項是2006年國家同意在還貸期間，對“小浪底水利樞紐工程生產銷售的電力產品增值稅稅收負擔超過8%的部分實行先征后返”政策，年均返還增值稅額1.2億元左右。第3項是2007年規定“對納稅人生產銷售和批發、零售滴灌帶和滴灌管產品免征增值稅”政策，按2009年新增滴灌面積400 萬畝（26.67 萬 hm2）、畝均用滴灌帶或滴灌管600元 （銷售額約24億元，成本約為16.8億元）測算，國家免征增值稅9360萬元。第4項是2008年根據企業所得稅優惠目錄，對企業從事部分水利基礎設施建設項目取得的收入應納所得稅額實行三免三減半優惠政策，其中水利行業涉及“為灌溉配套設施及農業節水灌溉工程新建項目、地表水水源工程新建項目、調水工程新建項目、農村人畜飲水工程新建項目和牧區水利工程新建項目”。《中國水利統計年鑒2010》中還沒有享受到此項優惠政策的投資統計數據，所以，具體優惠稅額不詳。第5項是2009年“對國家防汛抗旱總指揮部申請的627輛設有固定裝置的防汛專用車免征車輛購置稅”，經統計，2009年實際享受免征車輛購置稅的防汛車共計441輛，免征車輛購置稅1290萬元。

三、水利行業稅式支出存在問題分析

在稅式支出測算過程中，一方面部分理論上的測算方法比較復雜。比如，小浪底水電站增值稅優惠，推薦的稅式支出測算公式是現值法，計算量很大。實際操作上，增值稅并不是按月返還而是按季返還，現值法的意義不大。另一方面是缺少測算的基礎數據，比如，投入水利基礎設施的所得稅優惠，因缺少相應的統計數據而無法測算。

通過測算，從全國稅收優惠總體情況分析，可以確定水利行業的稅收優惠政策還存在一些問題，主要體現在：

①優惠政策少且零散。根據財政部統計，2009年年底仍在實施并有效的稅收優惠政策共計583項，水利行業直接受益的5項稅收優惠政策還不到總數的1%，遠少于同樣是基礎設施建設的能源、交通業（41項優惠政策）。

②優惠政策的穩定性低。從法律級次分析，目前水利的5項稅收優惠政策都是單項的規范性文件，比稅收法律、法規和規章的穩定性低，政策連續性弱。

③沒有行業主要的優惠稅種。目前5項水利稅收優惠政策中有4項是對某一單獨事項的政策規定，缺少行業普惠的主要稅種，所以稅收優惠的總規模不大。

四、對水利改革發展的啟示

《中共中央國務院關于加快水利改革發展的決定》（以下簡稱《決定》），將完善水利行業涉及的增值稅、營業稅、資源稅和所得稅等稅種的優惠政策，作為建立水利投入穩定增長機制的重要內容，作為保障在今后10年全社會水利年平均投入比2010年高出一倍的重要措施，作為開放水利市場、廣泛吸引社會資金投資水利的重要條件。貫徹落實《決定》要求，要抓住我國建立科學的稅制體系，對稅種進行優化調整，從稅收優惠由區域性優惠為主、行業性優惠為輔向以行業性優惠為主、區域性優惠為輔轉移的契機，統籌考慮建立水利發展優惠政策體系。

①完善水利工程耕地占用稅政策，落實好水利工程建設耕地占用稅的減免政策。根據耕地占用稅暫行條例（以下簡稱條例）和實施細則規定，耕地占用稅的減免政策主要分為不征、免征和減征三種。如農田水利占用耕地的，不征收耕地占用稅。學校、幼兒園、養老院、醫院占用耕地的，免征耕地占用稅。鐵路線路、公路線路、飛機場跑道、停機坪、港口、航道占用耕地的，減按2元/m2的稅額征收耕地占用稅。經調查測算，各省核定的水利工程耕地占用稅額為5～50元/m2，是鐵路的2.5～50倍；全國平均水利工程耕地占用稅額為22.6元/m2，是鐵路的11.3倍。可見耕地占用稅優惠政策把具有很強公益性的水利工程排除在外，承擔了較重的稅負壓力，影響了水利工程的建設進展。《決定》明確指出水利是現代農業建設不可或缺的首要條件，是經濟社會發展不可替代的基礎支撐，是生態環境改善不可分割的保障系統，具有很強的公益性、基礎性、戰略性。因此，為深入貫徹落實《決定》要求，支持水利又好又快發展，應充分考慮水利的公益性特點和行業稅負能力，按照公平稅負的原則，明確將水利工程占地納入減免耕地占用稅的范圍。對于直接為農業生產及人民安全服務的堤防工程、河道整治工程、蓄滯洪區安全建設以及排澇、水土保持、水資源保護、水文設施等純公益性水利建設項目，應按條例第八條規定，免征耕地占用稅；對于準公益性具有一定經濟效益的水利項目建設，按條例第九條規定，比照鐵路、公路線路 “減按每平方米2元的稅額征收耕地占用稅”。按《全國土地利用總體規劃綱要（2006—2020年）》安排新增水利設施用地測算，此項優惠可減輕水利工程建設稅收負擔400億～500億元。所以，應該把耕地占用稅作為水利行業的主要優惠稅種。

②完善農村水電增值稅政策，落實好公益性為主的水利樞紐發電收入增值稅優惠政策。大中型準公益性水利樞紐的主要功能是以防洪、灌溉等公益性任務為主，兼有發電等經營性任務，發電收入是最主要的財務收入來源，一直執行17%的增值稅率。因水電基本沒有進項稅額抵扣，實際稅負一般都在16%左右，與火電企業一般約6%～8%的稅負相比，稅負較重。如水利部所屬黃河上的水利樞紐平均稅負約為15.5%；丹江上的水利樞紐在2007年納入增值稅轉型試點后，2007—2009年平均稅負仍達16.7%左右。為公平稅負，落實國家清潔能源發展戰略，促進經濟和產業結構調整，保障準公益性水利樞紐良性發展，應對以防洪、防凌、灌溉等公益性任務為主的大中型水利樞紐發電收入增值稅，施行超過8%部分“先征后返”的優惠政策。同時，落實好農村水電企業的增值稅政策，對符合一般納稅人條件的農村水電實行增值稅超6%部分返還或即征即退政策；對符合小規模納稅人條件的農村水電執行3%的增值稅率。

③完善農業灌排工程營業稅政策，落實好農業、農村供水收入營業稅優惠政策。根據營業稅暫行條例和實施細則，對農田進行灌溉或排澇的業務免征營業稅，因此，水利工程供農業用水和排水收入免征營業稅。但是對灌區管理單位的非農業供水收入仍征收營業稅及附加。目前，灌區和基層管理單位改革成為水利工程管理體制改革的攻堅部分，應根據國家有關水利工程管理單位體制改革的總體要求，從稅收上支持灌區水管單位的改革，將灌區的非農業供水納入免征營業稅范圍，切實落實國家“以工補農，以城帶鄉”戰略。同時，明確農村飲水安全工程的稅收優惠政策。“十一五”時期，農村飲水安全投入大幅度增加，累計解決2.1億農村人口的飲水安全問題，提前一年完成 “十一五”規劃任務，提前六年實現聯合國千年宣言目標。“十二五”期間，繼續推進農村飲水安全工程建設，計劃在2012年年底前解決規劃內農村飲水安全問題，2015年年底前全面解決農村飲水安全問題。農村飲水安全工程建成后，運行管護任務艱巨，明確農村飲水工程項目免征營業稅，有利于此項民生工程效益的長效發揮。

④完善水利基礎設施所得稅政策，落實好投資水利基礎設施收益的所得稅優惠政策。根據企業所得稅法和企業所得稅法實施條例，企業從事《公共基礎設施項目企業所得稅優惠目錄》規定的項目，自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，實行三免三減半的優惠政策。2008年第一批公布的優惠目錄中，水利項目包括由政府投資主管部門核準的灌區水源工程、灌排系統工程、節水工程，水庫、塘堰、水窖及配套工程，取水、輸水、配水工程，農村人畜飲水（農村飲水安全）工程中取水、輸水、凈化水、配水工程，牧區水利工程中的取水、輸配水、節水灌溉及配套工程。要結合優惠目錄的修訂，以及水利市場的放開，及時增加發電、供水、水生態整治等經營性項目，提高經營性水利項目市場融資能力，充分發揮市場機制在水利工程建設和運行中的作用。

[1]財政部稅政司，清華大學財稅研究所.中國稅式支出測算方法指引[S].2010.

[2]陳雷.全面貫徹中央農村工作會議精神 奮力推進水利改革發展新跨越[J].中國水利，2011（1）.