作業成本法與平衡計分卡在制造企業成本管理中的結合運用

重慶工商大學 李 潔 夏云飛 重慶財經職業學院 陳興述

作業成本法與平衡計分卡在制造企業成本管理中的結合運用

重慶工商大學 李 潔 夏云飛 重慶財經職業學院 陳興述

制造業企業由其自身特點決定物流成本相比其他企業較高，且物流成本的降低作為企業的“第三利潤源”，因此制造業企業物流成本的控制顯得尤為重要。

一、作業成本法與平衡計分卡結合的可行性分析

目前有關物流成本控制的研究，只是單獨地從作業成本法或平衡計分卡來進行，很少有將二者結合在一起進行研究。筆者認為，將作業成本法和平衡計分卡有機地結合起來，更有利于降低制造業企業物流成本。

（一）作業成本法可以促進平衡計分卡的應用 作業成本法分別從財務、客戶評價、內部經營流程以及學習與成長四個角度來促進平衡計分卡的應用。

（1）從財務角度來看，作業成本法提供的財務信息更加合理、準確，能夠更為恰當的運用平衡計分卡對企業物流成本控制做出評價。

物流成本的高低將直接影響到各個部門業績的評價：由于使用作業成本法，各個部門承擔的物流成本得到恰當的分配，避免出現一些部門錯誤的承擔了其他部門的物流成本而降低了業績，而另外一些企業則由于存在其他部門分攤成本而提夠了業績。

（2）從客戶評價角度來看，企業采用作業成本法能夠更好地滿足客戶的需求。作業成本法計算的物流成本更為準確，從而滿足客戶對財務信息的需求，提高客戶的滿意度。

（3）從內部經營流程角度來看，由于作業成本法提供了更為準確的財務信息，企業能夠容易的分辨出價值增值的作業活動和無效的作業活動，為企業經營流程改造提供決策。

（4）從學習與成長角度來看，由于作業成本法為企業經營流程改造提供了決策，故企業從而具有了改進和創造未來價值的能力，進而不斷修正企業的短期戰略目標。

（二）平衡計分卡反作用于作業成本法 具體包括

（1）優化資源費用的配置。企業應用平衡計分卡，根據不同的作業中心對企業短期或長期目標的貢獻程度來配置資源費用，以及其使用資源的先后順序，從而使得作業成本法的應用更符合企業的實際要求。

（2）改善作業。企業利用平衡計分卡對各個作業進行評價，判斷作業能否帶來價值增值，即是否為增值作業。企業可以消除非增值作業，優化作業構成，利于企業進行成本控制。

（三）分析結果：作業成本法和平衡計分卡相互補充與優化 作業成本法和平衡計分卡結合應用于企業成本控制，能夠相互補充、優化。作業成本法的實施是前提，為平衡計分卡的運用提供更加準確的數據支撐；平衡計分卡的運用反過來又作用于作業成本法，優化作業成本法。二者形成一個有機的整體，企業可以更為有效地進行成本控制。

二、作業成本法與平衡計分卡在制造業企業物流成本控制中的結合運用

綜上所述，作業成本法與平衡計分卡相結合，可以互為補充、彼此優化，而將二者結合應用于制造業企業物流成本控制中，企業不但可以通過作業成本管理對物流成本進行管理，為業績評價等提供準確的成本信息，還能夠借助平衡計分卡作出的業績評價來優化資源費用的配置、改善作業、實施物流流程再造等，最終以期達到制造業企業作業資源效用最大化、作業流程最優化和物流成本最低化的物流成本控制目標。

（一）以作業成本為中心的制造業企業物流成本控制 從理論到實務，作業成本法的研究經歷了三個階段（見表1），故筆者認為以作業成本為中心的制造業企業物流成本控制應分別從作業分析、成本動因分析和價值鏈分析三個方面入手對整個企業的物流作業流程實行有效的作業管理。

表1 作業成本法研究的三個階段特征

（1）作業分析。要實現上述物流成本控制目標，制造業企業的物流作業必須具備成本低、質量高以及反應迅速等特點。在此基礎上，認真分析企業物流作業的增值性，以降低企業的物流成本，提供高質量的產品服務，以及快速地滿足顧客需求。制造業企業增值作業需滿足以下三個條件：該作業的功能是明確的；該作業能為最終產品或勞務提供價值；該作業在企業整個物流作業鏈中不能去掉、合并或被代替。

作業分析的目的就是要改善作業，去掉無效作業，合并重置作業，選擇成本最低的作業。去掉無效作業即是去掉無增值的物流作業，對于那些不滿足增值作業條件的非增值作業，企業應將其去掉。合并重置作業，就是將企業中功能類似的物流作業合并，提高物流作業的效率，以降低作業動因分配率和分攤到產品中的物流成本。選擇成本最低的作業是指從多個功能類似的作業中通過比較作業成本，選擇成本最低的作業或作業組合。

制造業企業可以根據表2來改善物流作業，以達到成本控制的目的。

表2 制造業企業物流作業分析表

作業項目均為制造業企業的經常性作業，通過分析比較，得出分析結果，達到改善物流作業的目的。

（2）成本動因分析。成本動因是將資源費用分配到作業的標準或因素。成本動因分析關鍵在于確定成本動因數。“作業成本法的中心思想在于準確的產品成本總是優于不夠準確的產品成本，隨著成本動因的增加，準確性將普遍提高。”物流成本計算的準確性是隨著物流成本動因數的增加而提高的，但不是物流成本越準確，企業成本控制的效益就越大。N*表示成本控制效益最大化時的物流成本動因數，如圖1所示：

圖1 成本控制效益與物流成本動因個數示意圖

所以制造業企業進行物流成本控制時，應該充分考慮企業的實際情況，將物流成本動因數最大可能地與N*接近，即物流成本控制效益達到最大化。不能盲目的為提高成本計算的準確性而增加物流成本動因數或為簡化成本計算而減少物流成本動因數。

（3）價值鏈分析。由于“價值鏈是由為生產產品或提供勞務而發生的、從原材料采購開始至銷售給客戶為止的一系列價值生產作業所構成的”，客戶是企業價值鏈中利潤的提供者和成本的承擔者，所以，制造業企業應把為客戶提供價值最大化而成本最小化的產品或服務作為經營目標。“客戶價值最大化而成本最小化”的目標使得企業不僅關注企業內部的物流作業，而且關注企業內部和外部整個價值鏈作業。“提高價值鏈效率的計算可以發現無效作業在整個作業鏈中所占的比列，量化作業鏈效率，以達到企業成本控制的目的”

（二）作業成本法與平衡計分卡相結合的制造業企業物流成本控制指標體系的構建 根據前文對作業成本法與平衡計分卡相結合的可行性分析結果，筆者嘗試性地將作業、成本動因、價值鏈與平衡計分卡四維績效指標相結合，構建了12個子單元的制造業企業物流成本控制指標體系，如表3所示。

表3 制造業企業物流成本控制指標體系

三、結論

隨著物流成本占制造業企業生產成本比重的上升，制造業企業物流成本控制問題越發的凸顯出來。本文從作業成本法與平衡計分卡相結合的視角，以作業成本為中心，并嘗試以作業分析、成本動因分析、價值鏈分析結合平衡計分卡四維績效指標構建制造業企業物流成本控制指標體系，通過控制企業的作業、成本動因及價值鏈，探析了制造業企業的物流成本控制。

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（編輯 杜昌）