現(xiàn)行增值稅抵扣存在的幾個(gè)問題與建議

[摘 要] 本文認(rèn)為新修訂后的現(xiàn)行《增值稅暫行條例》存在一般納稅人購(gòu)進(jìn)增值稅免稅農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不充分等弊端，并提出了相應(yīng)建議。

[關(guān)鍵詞] 增值稅;抵扣;建議

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2010. 14. 011

[中圖分類號(hào)]F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1673 - 0194(2010)14- 0027- 03

一、問 題

新修訂后的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(以下簡(jiǎn)稱《增值稅暫行條例》)及其實(shí)施細(xì)則從2009年1月1日起實(shí)施，至今已一年多了，筆者認(rèn)為其存在以下幾個(gè)問題。

1.一般納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不充分或鏈條斷裂

首先，現(xiàn)行《增值稅暫行條例》規(guī)定:增值稅一般納稅人的基本稅率為17%;購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品準(zhǔn)予按照買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。這意味著以農(nóng)產(chǎn)品為主要原料的一般納稅人，較其他一般納稅人要多負(fù)擔(dān)4%的流轉(zhuǎn)稅(因?yàn)橐话慵{稅人購(gòu)進(jìn)非農(nóng)產(chǎn)品原料，可按17%的稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅抵扣)。正因?yàn)檫@種抵扣的不充分，造成企業(yè)稅負(fù)不公，必然會(huì)使以農(nóng)產(chǎn)品加工為主的一般納稅人企業(yè)減少對(duì)農(nóng)產(chǎn)品的需求，尋找工業(yè)替代品，從而不利于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的發(fā)展與保護(hù)。

其次，現(xiàn)行《增值稅暫行條例》規(guī)定:農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅;一般納稅人用于免征增值稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅不得從銷項(xiàng)稅中扣除。這樣一般納稅人中的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)公司(或企業(yè))投入到農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的外購(gòu)工業(yè)品所負(fù)擔(dān)的增值稅得不到扣除，導(dǎo)致了農(nóng)業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域增值稅抵扣鏈條的斷裂。隨著農(nóng)藥、化肥等農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的不斷投入，這類農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者成本不斷增加，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力日益削弱。

從國(guó)家角度看，農(nóng)產(chǎn)品銷售免征增值稅，卻可按13%的稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，削減了國(guó)家稅源。加之農(nóng)產(chǎn)品僅憑收購(gòu)發(fā)票計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，增大了稅收征管難度和稅收流失的可能。

2.對(duì)接受勞務(wù)的處理不一致

現(xiàn)行《增值稅暫行條例》規(guī)定:一般納稅人接受委托加工和修理修配勞務(wù)時(shí)，支付的加工費(fèi)、修理費(fèi)可按增值稅應(yīng)稅勞務(wù)17%的稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。同樣是一般納稅人，購(gòu)進(jìn)和銷售增值稅應(yīng)稅貨物時(shí)支付的運(yùn)輸費(fèi)，實(shí)質(zhì)上也是接受運(yùn)輸企業(yè)提供勞務(wù)支付的報(bào)酬，卻只能按特定運(yùn)輸發(fā)票載明的運(yùn)費(fèi)和建設(shè)基金的7%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)及購(gòu)進(jìn)或銷售增值稅非應(yīng)稅貨物、免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)更是不能計(jì)算任何抵扣。例如一般納稅人甲企業(yè)委托乙企業(yè)加工材料一批，支付乙企業(yè)加工費(fèi)10 000元，另支付某國(guó)營(yíng)運(yùn)輸公司材料往返運(yùn)費(fèi)1 200元(含運(yùn)輸途中的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)200元)，則甲企業(yè)接受乙企業(yè)加工勞務(wù)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為10 000×17%=1 700元;接受運(yùn)輸公司運(yùn)輸勞務(wù)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅為(1 200-200)×7%=70元;而接受裝卸和保險(xiǎn)勞務(wù)不能計(jì)算任何抵扣。若甲企業(yè)委托乙企業(yè)加工的材料為增值稅非應(yīng)稅或免稅貨物，則甲企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅只能為10 000×17%=1 700元。可見，一般納稅人在委托加工存貨時(shí)，對(duì)同樣是構(gòu)成存貨成本的運(yùn)輸費(fèi)和其他增值稅非應(yīng)稅勞務(wù)費(fèi)，不能與存貨的買價(jià)和委托加工費(fèi)一樣，按均等稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。這就造成對(duì)同樣是接受勞務(wù)的稅務(wù)處理不一致。此外，現(xiàn)行稅法將修理、修配以外的諸多勞務(wù)(如運(yùn)輸、服務(wù)、建筑等)列入營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，排除在增值稅范圍之外，一般納稅人接受此類勞務(wù)不能計(jì)算任何抵扣。但運(yùn)輸企業(yè)按3%征收營(yíng)業(yè)稅，而一般納稅人接受運(yùn)輸企業(yè)勞務(wù)支付的運(yùn)輸費(fèi)卻可按7%抵扣增值稅銷項(xiàng)稅，不僅容易混淆增值稅與營(yíng)業(yè)稅的界限，也使國(guó)家損失了近4%的稅收。

3.工程作業(yè)行業(yè)流轉(zhuǎn)稅重復(fù)征收，稅負(fù)較重

現(xiàn)行《增值稅暫行條例》允許一般納稅人將購(gòu)置固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅列入增值稅的抵扣范圍，推進(jìn)了我國(guó)增值稅由“生產(chǎn)型”向“消費(fèi)型”的轉(zhuǎn)變。但工程作業(yè)行業(yè)屬于營(yíng)業(yè)稅范圍，其購(gòu)置機(jī)器設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅是得不到任何抵扣的。同時(shí)，《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定:“對(duì)于納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論如何結(jié)算，其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)”。由于工程作業(yè)耗用的“原材料及其他物資和動(dòng)力”屬于增值稅的征收范圍，它們?cè)诹鬓D(zhuǎn)過程中已經(jīng)征收了增值稅，從而在征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)必然會(huì)造成流轉(zhuǎn)稅的重復(fù)征收。這樣，無疑加重了工程作業(yè)行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

二、建 議

1.縮小增值稅減免優(yōu)惠范圍，以維持農(nóng)產(chǎn)品與其他貨物增值扣稅鏈條的完整性

正是由于“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅”，考慮到以農(nóng)產(chǎn)品加工為主的企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足，稅負(fù)較重，國(guó)家才允許“購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品準(zhǔn)予按照買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅”。盡管如此，如前所述，仍然造成農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者稅負(fù)不公。所以國(guó)家不如直接縮小增值稅減免優(yōu)惠范圍，對(duì)一般納稅人農(nóng)業(yè)生產(chǎn)公司或企業(yè)，銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品按基本稅率征收增值稅，其用于生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品購(gòu)入物資的進(jìn)項(xiàng)稅也可以按同一稅率進(jìn)行抵扣。這樣，由于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)公司或企業(yè)銷售的農(nóng)產(chǎn)品可以和其他行業(yè)按同一稅率抵扣，采購(gòu)商也愿意到這類農(nóng)業(yè)公司采購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品，進(jìn)而有助于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的鞏固和發(fā)展。而對(duì)中小農(nóng)戶銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品確實(shí)應(yīng)納入增值稅免征范圍的，國(guó)家可以改“直接減免”為“先征后返”，或給予適當(dāng)財(cái)政補(bǔ)貼。

2.擴(kuò)大增值稅范圍，將交通運(yùn)輸和工程作業(yè)等行業(yè)納入增值稅的征收范疇

在增值稅征管過程中，不管是對(duì)接受勞務(wù)的處理不一致，還是工程作業(yè)行業(yè)的重復(fù)征稅，主要癥結(jié)都在于增值稅適用范圍過窄。正是由于增值稅征稅范圍過窄，同時(shí)也帶來了一系列其他問題:(1)導(dǎo)致增值稅貨物銷售與營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)之間抵扣鏈條的“中斷”，削弱了增值稅通過“環(huán)環(huán)相扣”的抵扣鏈條發(fā)揮其對(duì)各環(huán)節(jié)的內(nèi)在制約作用。如工程作業(yè)行業(yè)未納入增值稅征稅范圍，這類企業(yè)不需要進(jìn)行稅收抵扣，外購(gòu)材料時(shí)索取增值稅發(fā)票的積極性不高，所以對(duì)該類企業(yè)失去了稅收制約作用。(2)鏈條“中斷”處的征稅范圍難以劃分，是征增值稅還是營(yíng)業(yè)稅，稅企之間、稅務(wù)機(jī)關(guān)之間容易出現(xiàn)爭(zhēng)議，加大了稅收征管的難度。(3)增值稅已稅貨物進(jìn)入營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)的征稅環(huán)節(jié)時(shí)，其已征增值稅得不到扣除，卻又全額課征營(yíng)業(yè)稅，因而重復(fù)征稅問題嚴(yán)重。(4)由于增值稅與營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)、計(jì)算方法、稅率等方面不同，使得處在商品流通不同環(huán)節(jié)的增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的稅負(fù)不公，等等。所以，應(yīng)該進(jìn)一步擴(kuò)大增值稅范圍，把那些與貨物交易密切相連的服務(wù)業(yè)如交通運(yùn)輸、工程作業(yè)等行業(yè)納入增值稅的征收范圍，推行統(tǒng)一的流轉(zhuǎn)稅征收辦法。

3.協(xié)調(diào)增值稅與營(yíng)業(yè)稅兩個(gè)稅種之間的關(guān)聯(lián)，統(tǒng)一相關(guān)稅率

增值稅改革有一個(gè)逐步漸進(jìn)的過程。我國(guó)目前在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不夠成熟、稅收征管體制不夠完善的條件下，建立一套稅率高度統(tǒng)一、每個(gè)增值環(huán)節(jié)征收到位、覆蓋整個(gè)流通領(lǐng)域的增值稅課征體系有一定的難度。但企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中作為獨(dú)立的納稅主體迫切需要一個(gè)公平的稅負(fù)環(huán)境。因此，在現(xiàn)有條件下，我們必須避繁就簡(jiǎn)，理順好增值稅與營(yíng)業(yè)稅的關(guān)系，在確保國(guó)家稅收安全的基礎(chǔ)上，對(duì)同一性質(zhì)的納稅行為盡量合并稅種，統(tǒng)一稅率，公平稅負(fù)，給納稅人營(yíng)造一個(gè)公平合理的稅收環(huán)境，實(shí)現(xiàn)稅收征管的科學(xué)高效。

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