淺談新會計準則下公允價值對公司利潤的影響

夏 璐

(安徽財經大學會計學院,安徽蚌埠 233041)

淺談新會計準則下公允價值對公司利潤的影響

夏 璐

(安徽財經大學會計學院,安徽蚌埠 233041)

新會計準則與原有會計準則相比有很多變化,對財務狀況和經營成果有很大的影響.從公允價值的含義及引入公允價值的必然性入手,從各個方面如債務重組、非貨幣性交換、長期股權投資、資產減值等較為系統的闡述和分析了新準則的變化對企業利潤的影響,會計信息使用者應當了解新準則的變化對企業利潤帶來的影響,從而做出正確的決策.

公允價值; 會計準則; 利潤

1 公允價值的含義及引入公允價值的必然性

1.1 公允價值的涵義

公允價值起源于20世紀80年代,是一種全新的計價方法.國際會計準則委員會 (IASC)對其定義為:在公平交易中,熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或負債清償的金額.這個定義是從交易的角度定義公允價值.美國財務會計準則委員會 (FASB)認為,公允價值是指雙方在當前的交易 (而不是被迫清算或銷售)中,自愿購買 (或承擔)或出售 (或清償)一項資產 (或負債)的金額.美國財務委員會是從市場的角度來對其進行定義.

根據我國新頒布的會計準則,公允價值是指“在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額”[1].使用公允價值必須滿足四個條件:獨立于報告主體的非關聯方;熟悉情況,掌握信息;有能力對資產或負債進行交易;自愿、公平地進行交易.作為一種新的計量屬性,公允價值最大的特征就是公平交易市場的確認,它是確定公允價值的前提條件.

1.2 引入公允價值的必要性

改革開放以來社會經濟形勢發生很大變化,我國市場經濟逐步完善,很多產品形成成熟的公開市場,公允價值應用的宏觀環境已經初步形成.同時在加入WTO后,世界經濟發展的大環境要求中國經濟必須融入其中,我國政府在考慮國情的前提下制定的各項制度與國際規則趨同的形式越來越明顯.因此在會計市場日益國際化的今天,引入公允價值是與國際慣例接軌的必然選擇.

1.2.1 公允價值能有效克服歷史成本計量的局限性

由于整個經濟環境的變化,歷史成本的局限性逐漸顯現.歷史成本計量提供的會計信息無法反映資產的賬面價值的變化,也不能反映持有資產由于物價變動而產生的利得和損失,使得會計信息失去可靠性,影響信息使用者的決策.同時使用歷史成本計算損益,按現行市價計量收入,但是成本、費用則依照歷史成本計量,導致出現收益超分配的現象.

引入公允價值計量資產和負債能夠使財務會計適應會計環境和目標的變化,使得損益表能有在公允價值基礎上影響期初凈資產與期末凈資產變動的因素和數量.同時在出現通貨膨脹的情況下,以歷史成本計量的信息的可靠性受到致命打擊,它不能反映由于通貨膨脹引起的一般物價變動,也不能反映計量對象的個別價值變動,只有采用公允價值計量屬性才能向信息使用者提供相關并且可靠的會計信息.

1.2.2 引入公允價值使得會計學收益向經濟學收益靠攏

傳統的會計學收益是指來自交易期間已實現的投入和相對應費用之間的差額.而經濟學對收益的概念不僅包括會計收益,還包括由于資產價值變動形成的未實現的利得和損失,在內容上更為真實和全面.按公允價值計量就是既要計量資產和負債在資產負債中的公允價值,還要計量公允價值變動所造成的利得和損失.相比與歷史成本,公允價值能夠相對準確地披露企業的現金流量,更真實地反映企業的經營能力、償債能力和所能承擔的財務風險,有助于信息使用者做出正確的決策.

2 公允價值對上市公司利潤變化的影響分析

公允價值的引入將從以下三個方面對公司利潤產生影響

第一,部分準則的規定使得公司利潤提升

(1)債務重組:新準則規定將原來計入“資本公積”的債務重組收益改為計入“營業外收入”.因此,當公司無力清償債務時,如果全部或者部分豁免其債務,那么收益將反映在當期的利潤表中,這樣可能會很大的提高每股收益水平.

(2)非貨幣性資產交換:新準則規定,如果該項交換具有商業實質,并且換入資產或者換出資產的公允價值能有可靠計量,那么以公允價值加上支付的相關稅費作為換入資產的入賬價值,換出資產的賬面價值與換入資產的公允價值的差額計入當期損益.以前非貨幣性交易所產生的收益都是計入資本公積,而新準則規定直接計入當期收益,在利潤表中反映.

(3)長期股權投資:新準則規定,當初始投資成本大于被投資單位可辨認凈資產公允價值時,不調整初始投資成本,當初始投資成本小于公允價值時,調整初始投資成本同時將差額計入當期損益.當出現長期股權投資小于被投資單位凈資產相應份額時,新準則規定將其計入當期損益,而原準則按不低于10年的期限攤銷并逐年計入公司利潤.

(4)借款費用:新準則將借款費用的范圍擴大,將專門借款費用擴大為一般借款費用;同時還擴大了借款費用可資本化的范圍,由原來的固定資產擴大到存貨、投資性房地產等.

(5)無形資產:新準則規定,對于企業內部研發項目,研究階段的支出計入當期損益;而當達到一定條件時開發階段的支出可以確認為無形資產.

(6)企業合并:新準則將企業合并分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并兩類.同一控制下的企業合并采用的是權益結合法.采用權益法進行企業合并時,合并利潤表中包括了合并各方自合并當期期初至合并日所發生的收入、費用和利潤.所以,同一控制下的合并,一般情況下,會增加合并方的合并利潤,為企業的做大做強預留了空間.

(7)政府補助:原準則將與資產有關的政府補助作為負債待項目結束后轉為資本公積.新準則規定允許將政府補助作為收益處理.

(8)所得稅:新準則規定,所得稅應采用資產負債表債務法核算.在實務中,多數企業均存在可抵減暫時性差異的情況,因此將使本期遞延所得稅資產增加、本期所得稅減少,從而使本期利潤增加.

第二,部分規定使得上市公司利潤下降

(1)股份支付:企業為獲取職工和其他方提供的服務而授予權益工具時,應以所授予的權益工具的公允價值合理計入相關成本或費用,從而使公司利潤減少.

(2)資產減值:新準則規定,對于固定資產、無形資產、商譽等計提的資產減值一經確認以后期間都不允許轉回,只有在進行資產處置時才進行會計處理.這一規定可以防止企業利用轉回資產減值進行利潤操作,過多計提減值準備增加費用減少當年利潤,等發生虧損時再轉回以彌補虧損.

第三,部分規定對上市公司利潤的影響視具體情況而定.

(1)存貨:新準則取消了后進先出法和移動平均法,存貨發出計價方法的選擇對當前利潤的影響體現在存貨價格的波動上,當存貨價格處于上漲時期時,若企業采用后進先出法,則當前銷售成本增加,利潤虛減;若企業采用先進先出法,則當期銷售成本減少,利潤虛增.當存貨價格處于下降時期時,則正好相反,采用后進先出法會減少銷售成本,增加利潤;采用先進先出法會增加成本,降低利潤.即對利潤的影響是增是減,將視當時物價變動趨勢而定.

(2)金融工具的確認和計量:新準則規定,上市公司按取得時的成本來計量所投資的股票等交易性證券,期末按交易所公布的市價對金融資產進行后續計量,公允價值變動計入當期損益.同時符合條件的衍生金融工具計入表內,這兩個規定會使上市公司的利潤隨著金融資產和金融衍生工具公允價值的變化而變化.

(3)投資性房地產:新準則規定,投資性房地產的基準計量模式是成本模式.但是如果存在活躍的市場并且公允價值能夠可靠取得,那么企業可以采用公允價值模式進行計量.采用公允價值模式進行計量的投資性房地產不需要計提折舊或攤銷,期末以資產負債表日的公允價值與原賬面價值進行比較,其差額計入當期損益.

基于上述分析,我們應當正確認識公允價值,減少公允價值波動對經濟造成的不利影響,減少報告有關公允價值的不確定信息,同時加強對會計人員的教育培訓,提高他們的專業知識水平從而把握好估計公允價值的尺度,對公允價值能夠準確的判斷.公允價值計量的重要因素是市場價格是否能夠合理、持續、可靠的取得,這就取決于一個國家的各種資源要素市場是否健全發達.因此要使公允價值能夠在我國合理廣泛的運用就要大力發展各種資源要素市場.

[1]財政部.企業會計準則 [M].北京:經濟科學出版社, 2006.

[2]甄偉紅.公允價值的應用現狀及其發展建議 [J].經濟與管理,2008,(4).

[3]張新建.公允價值在會計計量中的應用和發展 [J].財務與審計,2008,(5).

[4]彭宏超.剖析新會計準則中利潤表之變化 [J].會計之友,2007,(3).

Abstract:Compared with the original accounting standards,there are many changes in new accounting standards,which have a great effect on the financial condition andoperating results.This paper starts with the meaningof fair value and the necessity to bringing in fair value,giveing a systematic elaboration and analysis on the impact of change to corporate profits from the new guidelines on various aspects such as debt restructuring,non-monetary exchange,long-term equity investment,asset impairment and others.Accounting information users should be aware of the impact on corporate profits from changes in the new guidelines and make the right decisions.

Key words:fair value; accounting standards; profit

An Analyse of Impact on Company Profit by Fair Value under New Accounting Standards

XIA Lu

(Accountancy School of Anhui Finance and Economic University,Bangbu,Anhui 233041)

F275

A

1671-9743(2010)05-0079-03

2010-04-22

夏 璐 (1985-),女,安徽蚌埠人,安徽財經大學碩士,主要研究財務理論與方法.