新準則下成本會計實務的變化探討

摘要；在當今經濟快速發展的形勢下，成本會計日益成為會計中重要的組成部分。本文簡要探討了新會計準則的相關內容及在新準則下成本會計的變化、調整。

關鍵詞：新會計準則；成本會計；實務調整

一、對新會計準則體系的簡要分析

2005年，財政部先后發布了6批共22項會計準則的征求意見稿，對現行的1997年至2001年期間頒布的16項具體會計準則，進行了全面的梳理、調整和修訂，最終在2006年初構建起一套企業會計準則的完善體系。即財政部在2006年發布的于2007年1月1日起在上市公司中執行，其他企業鼓勵執行的新會計準則，較之原有的會計制度，該準則體系更符合現代市場經濟規律，基本實現了與國際財務報告準則的趨同。

1.新準則的內容

新會計準則修訂了1992年的基本準則和16個具體準則，修訂后由1個基本準則、38個具體準則和1個應用指南組成，是一個有機的整體。

(1)基本準則。會計基本準則是整個會計準則體系的基礎，對具體準則起著統馭和指導的作用。它規范了包括財務報告目標、會計基本假設、會計信息質量要求、會計要素定義及其確認、計量原則等在內的基本問題，是會計具體準則制定的出發點和基礎。其作用不僅體現在此，還包括對實際工作的指導作用。企業在處理尚未規范具體準則的交易和事項時，應嚴格遵循基本準則的要求。其中，基本準則關于會計要素定義及其確認計量原則等內容尤為重要。

(2)具體準則。會計具體準則是以基本準則為依據制訂的，旨在指導企業各類經濟業務確認、計量、記錄和報告的規范性操作。該準則共38項，大致可分為三大類：

①一般業務準則。針對各類企業普遍適用的一般經濟業務的確認和計量要求如存貨、會計政策、資產負債表日后事項、投資性房地產、固定資產、租賃、工資薪酬等進行規范。

②特殊業務準則。針對特殊行業特殊業務的確認和計量要求如金融資產的轉移、石油天然氣的開采、套期保值和保險合同等進行規范。

③報告準則。針對普遍適用于各類企業的報告類準則如財務報表列報、現金流量表、合并財務報表和關聯方披露等進行規范。

2.新準則較之原有準則的變化

(1)基本準則的變更。在新會計準則中，基本準則由原來的12個準則變為現在的8個，這8個基本準則分別是：客觀性、相關性、明晰性、可比性、客觀重于形式、重要性、謹慎性和及時性。并且，原有準則中“權責發生制”不再是基本準則而是作為企業會計確認、計量和報告的基礎；取消了“配比”原則和“劃分收益性支出和資本性支出”原則。此外，原有的“實際成本計價”原則作為會計計量屬性存在，同時新增了“實質重于形式”原則。

(2)公允價值的大量應用。公允價值計量模式是指以市場價值或未來現金流量的現值作為資產和負債的主要計量屬性的會計模式。新準則不再強調歷史成本為基礎計量屬性，而是全面引入公允價值、現值等計量屬性，其中主要在投資性房地產、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。在公允價值計量方法下，資產和負債是在公平交易的情況下雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額計算。

(3)金融工具的新概念。新會計準則第22號規范了金融工具的分類確認和計量。此前，我國從未在會計方面將金融工具作為單獨的概念提出。

(4)投資性房地產的新概念。新會計準則中企業會計準則第3號提出的投資性房地產也是一個新概念。它要求對投資性房地長進行單獨核算和列報，規范了投資性房地產的確認、計量和披露。

二、新準則下成本會計實務的變化

成本會計是指為了求得產品的總成本和單位成本而核算全部生產費用的會計。成本會計的中心內容為成本核算。我國頒布的新會計準則中，對成本會計實務提出了一些新規范，局部做了重要調整，這在一定程度上改變了傳統成本會計的觀念。

1.生產成本核算的調整

原有的會計準則中，產品制造成本核算一直采用的是完全成本法(又稱吸收成本法)，即產品材料主要由直接材料、直接人工和制造費用三部分構成。新會計準則及其應用指南對成本核算的調整主要有：

(1)原計入產品成本的費用支出，新會計準則要求計入當期損益。主要包括：生產性耗費的原材料、周轉材料和物料等存貨所計提的跌價準備；產品存貨的盤盈或盤虧、毀損所造成的凈損益；生產單位使用的固定資產的減值損失；生產車間使用的固定資產后續支出中不符合資本化條件的部分。并且，為了明確規范原有會計準則中的內容，《企業會計準則第1號——存貨》中第9條明確規定：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用，不計入存貨成本，而應當在發生時確認為當期損益。

(2)原計入當期損益的費用支出，現要求計入產品等存貨的成本。主要包括：除工資總額和職工福利外的其他職工薪酬中，應由生產單位員工承擔的部分；需長時間的構建或生產活動才能完成的產品存貨，所發生的借款費用的資本化部分等。

2.直接材料成本核算的調整

產品生產中所耗費的直接材料的成本主要是從原材料存貨的采購成本或其他渠道的取得成本轉化而來。新會計準則中直接材料成本核算的調整主要體現在：

(1)如果用于生產的原材料存貨的可變現凈值低于成本，那么就要計提存貨跌價準備，并確認相應的資產減值損失，列入當期損益；對已經計提存貨價值準備的生產用原材料、周轉材料等存貨，需要結轉其存貨跌價準備。也就是借記“存貨跌價準備”科目，貸記“生產成本”、“制造費用”等科目；用于銷售的產品存貨的跌價準則在確認銷售收入的當期予以結轉，沖減銷貨成本。如此一來，就能保證在會計處理手法保持基本統一的情況下，對所有資產減值準備進行轉銷。

(2)應用指南指出，加權平均法可包括傳統會計實務中采用的移動平均法，也可采用全月一次的加權平均法。新會計準則取消了后進先出法。

3.直接人工成本核算的調整

一直以來，我國在會計方面并未提出完整、全面的人工成本概念。傳統的人工成本核算中，從職工范圍或薪酬的內涵界定二者無論哪方面而言，都很難真實反映企業實際承擔的人工耗費水平，這導致我國的一些出口企業在國際貿易和國際反傾銷中處于非常不利的地位，同時出現了一些難以合理解釋的會計現象。《企業會計準則第9號——職工薪酬》中提出了新型全面的人工成本觀念，有望扭轉長期以來關于勞動耗費與補償方面的模糊不清的局面。

4.關于制造費用核算的調整

制造費用是指產品生產成本中除直接材料和直接工資以外的其余一切生產成本，主要包括企業各個生產單位(車間、分廠)為組織和管理生產所發生的一切費用。在會計實務中，制造費用通常被不同的生產部門加以匯總，最終歸為產品或勞務成本。

三、新形勢下成本會計發展的應對策略

1.加強成本理論研究，提高成本會計水平

會計理論研究人員要打破傳統會計觀的束縛，以創新為目標，用嚴謹務實的態度，勇于探索新的研究領域和研究課題，深入調查，統實踐工作者合作，發現并分析、解決問題。并最終把研究成果轉化為生產力，建立有中國特色的會計理論研究體系。

2.更新成本觀念，樹立成本效益和成本回避思想

會計工作者要加快成本會計理念的更新，適應市場環境的變化，積極推進會計改革的進程。同時，要堅持理論和實踐結合的辯證統一，堅持技術與經濟相結合，充分發揮成本會計在經濟中的作用。

3.完善成本會計組織，提高會計工作者的素質水平

各級政府機關、主管機關以及企業各級領導要大力宣傳和推動成本會計系統的改革，同時選拔、培養一批合格的成本會計人員。對于成本會計工作人員來說，除具備會計職業道德外，還應掌握必需的相關專業知識特別是對生產技術的了解。

四、結 語

會計信息作為國際通用商業語言，對各國經濟和世界經濟的發展起著不可或缺的作用。在新形勢下提出的新會計準則對會計行為做出了一些重要調整，相信會使作為會計的重要組成部分的成本會計實務將越來越精準和完善。

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