從安然事件看審計的獨立性

[摘要]本文主要針對安然公司暴露出來的審計工作弊端，談談審計的獨立性問題。獨立性是審計工作開展的必要前提，也是保證審計結果真實可靠的重要因素，在任何情況下，放棄審計獨立性，就是放棄了注冊會計師的靈魂。

[關鍵詞]審計獨立性注冊會計師

一、引言

曾經位列全球經濟500強中第7位的美國能源供應企業安然公司的轟然倒塌，屈指一數已有九個年頭了，但是它留給我們的思考仍未停止，它身上暴露出來的美國會計及審計制度的缺陷和弊端，將帶給美國乃至全世界人民一場關于會計審計體制改革的運動。本文將就安然公司暴露出來的審計工作的獨立性問題談談理解和看法。

二、審計獨立性的概念

獨立性就是注冊會計師執行審計或其他鑒定業務，應當保持形式上和實質上的獨立。形式上的獨立性，是指注冊會計師與被審查企業或個人沒有任何特殊的利益關系，否則，就會影響注冊會計師公正的執行業務。實質上的獨立性也稱精神上的獨立或事實上的獨立，是指注冊會計師在執行審計或其他鑒證業務時，應當不受個人或外界因素的約束、影響和干擾，保持客觀且無私的精神態度。因此，注冊會計師應在實質上和形式上沒有任何被認為有影響獨立、客觀、公正的利益。而所有這一切無非是希望通過審計的獨立來達到審計報告的可靠與真實，發現企業存在的問題。從另一方面說，獨立性是審計師的一種心理狀態，它反映了公眾的信任與信心。

三、安然事件暴露出的審計獨立性問題

為安然公司提供審計業務的安達信會計事務所作為當時的世界五大會計師事務所之一，擁有強大的公信力，而它正是在這個光環的籠罩下，為安然公司的會計造假起到了掩飾和隱瞞的作用。隨著安然公司破產內情的逐漸公開化，安達信作為幫兇，也經歷了訴訟、賠償以及最終走向了解散的命運。究其破產的真正原因，根源在于其為安然公司提供的審計行為缺乏必要的形式上的獨立性。

1 同時提供除審計業務外的其他業務

安達信除審計業務外，還向安然公司提供收費不菲的咨詢業務，該項收入甚至占到了安然公司支付給其的全部費用的一半以上，這充分說明了其審計缺乏獨立性，起碼是形式上的獨立性。

2 安然公司多名高層原為安達信雇員

安然公司的CFO及首席會計主管等多名高管都有在安達信工作過的經歷，而來自于安達信的安然公司首席財務長官正是安然公司進行違規操作的幕后黑手，這讓我們對安達信審計工作是否是在一個完全客觀獨立沒有利益糾葛的環境下進行的產生了深深的疑問。

3 合作時間長，關系密切

由于美國會計制度制度只規定企業每7年需更換審計合伙人，但不要求更換提供審計服務的事務所，所以安然公司成立1 6年以來，為它提供審計服務的一直是安達信。這種密切的關系不得不讓我們對安達信審計工作的獨立性產生懷疑。

就是這種利益糾葛的關系使得安達信在明知安然公司具有嚴重的會計問題的情況下，依然未采取任何有效的措施予以糾正，甚至助紂為虐，為其出示了嚴重失真的審計報告和內部控制評價報告。

四、獨立性是審計工作開展的前提

上文中提出了安達信在對安然公司進行的審計工作中影響其審計的獨立性的三個方面，下面將結合《薩班斯一奧克萊斯法案》等制度條文的具體內容對其中蘊藏的提高審計獨立性的方法逐一進行分析。

1 非審計服務對對審計獨立性的影響

自安然事件之后，關于在審計工作之外提供非審計服務是否會影響獨立性引發了廣泛探討。發展非審計業務對獨立性的影響主要表現在兩個方面。

第一，自身經濟利益的威脅。隨著審計工作的細致化和飽和趨勢，非審計業務成為了會計事務所的又一個收入渠道，成為左右其生存和發展的另一重要因素。作為一個以盈利為目的的組織，向其提供經濟來源的客戶無疑成為事務所的依靠。一旦會計師事務所得罪客戶，就會失去客戶，從而失去高額的收入。

第二，自我復核威脅。客戶一旦采納注冊會計師提供咨詢和管理建議，實際上注冊會計師不知不覺中已經參與了企業的管理決策，處于管理位置的注冊會計師，便難以客觀地評價與判斷企業交易或事項的真實性、公允性。當會計師事務所為客戶提供審計服務的同時又代理記賬、代為編制會計報表、進行內部控制設計和充當財務顧問時，注冊會計師其實就是在自己審計自己了。

針對以上問題，可以提出以下措施來保證在不損害投資者利益的前提下，同時提高審計工作的獨立性和審計部門的工作積極性。

首先，事務所業務分拆或由不同的部門執行審計業務和非審計業務。第一，不同的部門分別提供審計業務和非審計業務。職責的分離避免了自我復核的威脅。第二，把咨詢業務等從會計師事務所分離出去，成為獨立的專業機構。

其次，采取必要措施加強對事務所的監管，要限制部分敏感的非審計業務，要禁止為同一客戶同時提供審計服務和非審計服務，對此，《薩班斯法案》已經率先做出了示范，其中第201條規定執行任何發行證券的公司任何審計業務的注冊會計師事務所(以及任何由SEC認定的與該所相關聯的人員)，在執行審計業務的同時，提供如下非審計業務是非法的:(1)涉及被審計客戶的會計記錄及財務報表的簿記或其他業務;(2)設計及執行財務信息系統:(3)評估或估價業務、公正業務或出具實物捐贈報告書:(4)精算業務，(5)內部審計外部化業務;(6)代行使管理或人力資源職能;(7)作為客戶的經紀人或經銷商，投資顧問，或提供投資銀行服務;(8)提供與審計無關的法律服務或專家服務;(9)任何委員會所規定的未被許可的業務。

最后，加強注冊會計師職業道德教育。高尚的職業道德是保證注冊會計師提供審計業務和非審計業務時保持獨立性的基本條件。

2 企業高層曾是審計單位前雇員

安然公司的雇員中有100多位來自安達信，包括首席會計師和財務總監等高級職員這一特殊現象被認為是影響安達信審計獨立性的最大問題之一。據報道，曾是安達信員工的安然公司財務總監在安然事件中是個非常關鍵的人物，很多的違規操作都是由他直接控制和操辦的。于是，美國于2002年出臺的《薩班斯法案》第206節利益的沖突對此進行了改進，在某一注冊會計師事務所審計某一發行證券的公司的前一年內，如果該公司的現任首席執行官、首席財務主管或首席會計主管(或是任何與他們職位等同的人員)曾被該事務所雇傭并參與了對該公司的審計，那么該事務所向該公司提供任何審計業務的行為都是非法的。這也從制度和法規上，堵住了企業高層與其前雇主也是該企業的審計單位之間進行非市場化的利益來往的源頭，提高了審計工作的獨立性和客觀性。

3 關系親密，超出一般的客戶

安達信是安然公司成立16年以來的審計師。據了解，安達信的審計師不僅穿著安然公司的工作服，而且還參加安然組織的員工活動，包括生日晚會，旅游度假等。這一遠遠超過一般的客戶關系。有句俗話說得好，“吃人的嘴軟，拿人的手短”，執業中收受貴重物品，工作上定會偏向于客戶。長時間的緊密合作和親密關系對審計獨立性肯定會產生極大的影響。對此，《薩班斯法案》中也對此進行了重新界定，其第203條規定，對審計某發行證券公司的注冊會計師事務所而言，如果該所負責(或負責協調)該審計項目的合伙人或負責復核該審計項目的合伙人已連續超過5年對該公司的審計或復核負責，則該事務所提供上述審計業務的行為是非法的。但是，只更換審計師，不更換事務所，不能在根本上杜絕諸如安然案之類的事件發生。所以，審計事務所的輪換制還是有必要實行的，雖然它會在一定程度上增加企業的審計成本，但是卻可以有效的提高審計的獨立性，同時加強同業監管的力度。

4 現行的會計師事務所聘用制度存在缺陷

承擔審計的會計師事務所是由被審計單位自行聘用的，被審計單位如果不滿意事務所的審計工作，則該事務所就必然面臨被炒的后果，這事實上形成了被審計單位與事務所之間的雇傭與被雇傭關系，被審計單位成了事務所的衣食父母和上帝。巨大的商業利潤必然會驅使事務所去迎合其雇主的需要，使審計背離獨立性，客觀性和公正性的要求。

我認為，應由監管機構通過招標方式，綜合考慮參與投標會計師事務所的信譽，有無違規記錄、資質、實力、內部管理水平等綜合因素，并在適當考慮事務所已承擔審計業務量與其實力配比的基礎上，為被審計單位選擇合適的會計師事務所。

綜上所述，我們可以得出結論:獨立性是審計工作開展的必要前提，也是保證審計結果真實可靠的重要因素，在任何情況下，放棄審計獨立性，就是放棄了注冊會計師的靈魂。