企業(yè)分支機構(gòu)設(shè)立的納稅籌劃

摘要：隨著經(jīng)濟的發(fā)展，稅收環(huán)境對企業(yè)，尤其是大型企業(yè)戰(zhàn)略的影響越來越大。由于我國進入市場經(jīng)濟的時間較晚，在納稅籌劃方面的研究還不夠充足。就目前來看，關(guān)于企業(yè)納稅方面的研究多是對單個稅種籌劃或者是在局部經(jīng)濟活動范圍里的納稅籌劃進行。本文嘗試立足于企業(yè)管理層，從戰(zhàn)略上探討企業(yè)納稅籌劃問題，探析納稅籌劃對公司內(nèi)部組織機構(gòu)設(shè)立分支機構(gòu)的影響。

關(guān)鍵詞：戰(zhàn)略 納稅籌劃 分支機構(gòu)

一、納稅籌劃的定義

關(guān)于納稅籌劃的概念，目前學(xué)術(shù)界還沒有一個統(tǒng)一的定論。不同的學(xué)者從不同的角度對其進行了闡述，如印度稅務(wù)專家·雅薩斯威在《個人投資和稅務(wù)籌劃》一書提出，納稅籌劃是納稅人通過對財務(wù)活動的安排，充分利用稅務(wù)法規(guī)提供的包括減免在內(nèi)的一切優(yōu)惠，從而享得最大的稅收利益；荷蘭國際財政文獻局編寫的《國際稅收辭匯》給出的定義是：納稅籌劃是指納稅人通過對經(jīng)營活動或個人事務(wù)活動的安排，實現(xiàn)繳納最低稅收的目的；美國南加州大學(xué)梅格斯博士在《會計學(xué)》中對納稅籌劃做了如下闡述：在納稅發(fā)生之前，有系統(tǒng)地對企業(yè)經(jīng)營或投資行為做出事先安排，以達到盡量減少繳納所得稅，這個過程就是籌劃。

綜合國內(nèi)外大部分學(xué)者的觀點，考慮到本文是站在企業(yè)管理者的角度來進行納稅籌劃，因此，在本文中。筆者把納稅籌劃定義為：納稅義務(wù)人在納稅之前依據(jù)稅法規(guī)定，在企業(yè)整體戰(zhàn)略的指導(dǎo)下，通過對經(jīng)營活動和財務(wù)活動做出安排。以獲取合法稅收收益，達到企業(yè)價值最大化的行為。

二、分支機構(gòu)設(shè)立的納稅籌劃

為了維持長期競爭優(yōu)勢和盈利性，從基于企業(yè)戰(zhàn)略的納稅籌劃角度來看，企業(yè)分支機構(gòu)的組織形式可在母子公司和總分公司之間做出選擇。

(一)從企業(yè)戰(zhàn)略上看分支機構(gòu)的設(shè)立

從戰(zhàn)略角度看，不同的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)會導(dǎo)致不同的法律身份、不同的資產(chǎn)控制權(quán)、不同的交易成本和不同的財務(wù)效應(yīng)，從而影響到企業(yè)的長期盈利能力。子公司與分公司的最大差別在于公司的法律身份不同，即子公司是獨立的法人，而分公司不是獨立法人，準(zhǔn)確地說，它只是總公司的一個分支機構(gòu)。從資產(chǎn)控制權(quán)上看，母公司對子公司的控制權(quán)小于總公司對分公司的控制權(quán)，公司對自己分公司的所有資產(chǎn)擁有所有權(quán)以及由此派生的控制權(quán)和收益權(quán)，與總分公司不同，母公司并不對子公司的資產(chǎn)直接擁有所有權(quán)，母公司主要通過擁有一定份額的資本或股權(quán)來控制子公司，作為子公司的最大股東，母公司可以在經(jīng)營、人事、購銷、籌資、盈利分配等方面擁有對子公司的實際控制權(quán)和收益權(quán)，但這種控制權(quán)和收益權(quán)都受到法律以及子公司其他投資參與者的制約。首先，最直接的制約來自于子公司的其他股東。其他股東即使“用手投票”的制約作用較小，還可以選擇“用腳投票”退出企業(yè)。其次，即使當(dāng)子公司全部股份由母公司擁有，不存在其他股東時，子公司的行為仍然受到債權(quán)人的制約。如子公司在借款時簽訂的某些對公司資產(chǎn)負債率和股利分配等限制性條款。最后，法律上對關(guān)聯(lián)企業(yè)的有關(guān)規(guī)定也規(guī)范著母公司對子公司的行為。法律上對母子之間關(guān)聯(lián)交易和關(guān)聯(lián)企業(yè)的規(guī)范主要表現(xiàn)在以下方面：1，對企業(yè)關(guān)聯(lián)程度的控制，例如限制“逆向持股”(公司法第12條第2款規(guī)定，除了國務(wù)院規(guī)定的控股公司和投資公司外，公司轉(zhuǎn)投資不得超過凈資產(chǎn)50％)和“交叉持股”(交叉持股是指在不同的企業(yè)之間互相參股，以達到某種特殊目的的現(xiàn)象)、以控制其他企業(yè)的通知義務(wù)、限制董事或企業(yè)人員兼任、關(guān)聯(lián)企業(yè)披露等；2，關(guān)聯(lián)企業(yè)的連帶責(zé)任；3，關(guān)聯(lián)企業(yè)的報表合并；4，對關(guān)聯(lián)交易的控制；5，對轉(zhuǎn)移定價的控制。

從交易成本來看，在母子公司之間進行交易的成本將高于總分公司之間的交易成本。在企業(yè)和市場兩種資源配置方式中間，還有許多介于兩者之間的中間治理形態(tài)。母子公司結(jié)構(gòu)正屬于中間治理形態(tài)中的雙邊治理，而總分公司屬于企業(yè)內(nèi)部治理。與總分公司之間資源的配置主要依靠“權(quán)威”不同的是，母子公司之間交易更多一些市場成分，即依靠價格機制。其中母子之間交易受到《關(guān)聯(lián)企業(yè)和關(guān)聯(lián)交易》法律法規(guī)的制約。如母公司必須編制合并會計報表，并且披露所有重大的關(guān)聯(lián)方交易，稅法上對轉(zhuǎn)移定價的價格調(diào)整限制等。考慮到母公司對子公司的控制弱于總分公司之間的控制，而且母子公司之間的利益沖突遠大于總分公司之間的利益沖突，因此母子之間交易成本遠大于總分公司之間的交易成本。這不僅表現(xiàn)在母子公司交易披露、被管制等顯性的成本，還包括母子公司由于更大的利益沖突而導(dǎo)致資源配置更大的扭曲成本等隱性成本。

從財務(wù)效應(yīng)上看，母公司控制子公司所用的資金小于總公司控制同樣規(guī)模的分公司。與總公司與子公司的直接投資不同的是，母公司控制子公司所需的股份額取決于子公司股權(quán)的分散程度，這意味著母公司僅需要投入較少的股本就可驅(qū)動整個子公司的資產(chǎn)為之服務(wù)。并且，當(dāng)子公司還控制某些“孫公司”時，母公司對子公司投入資金的控制范圍會遠遠擴大，從而產(chǎn)生巨大的財務(wù)杠桿效應(yīng)。當(dāng)然，不能忽視的是母子公司之間同時蘊藏著巨大的財務(wù)風(fēng)險，企業(yè)在不同行業(yè)、不同時期對資產(chǎn)控制權(quán)、交易成本、財務(wù)收益和風(fēng)險有不同的要求和偏好，企業(yè)應(yīng)適時調(diào)整內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，使其適應(yīng)不斷變化的環(huán)境，才能維持其核心競爭力和保持長期的盈利能力。

(二)從納稅籌劃上看企業(yè)分支機構(gòu)設(shè)立

公司內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)不同，其總體稅負水平也會產(chǎn)生差異。這主要是因為子公司與分公司的稅收待遇不一致。從納稅籌劃角度看，子公司作為獨立的法人，是獨立的納稅人。而分公司作為母公司的分支機構(gòu)，不具備獨立納稅人資格。一些國家對外國公司的分支機構(gòu)所實現(xiàn)的利潤，在征收公司所得稅以外，還開征“分支機構(gòu)稅”，即對分支機構(gòu)扣除已征的公司所得稅后的全部利潤再征一道稅，而不管其稅后利潤是否匯回國外母公司。而對于子公司。在征收公司所得稅后。僅就其匯回國外母公司的股息部分征收預(yù)提所得稅。也有些國家只就其分支機構(gòu)未再投資于固定資產(chǎn)的利潤部分征稅。此外，外國分公司不具法人身份。通常無法享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策。并且要受到貿(mào)易壁壘的制約。如經(jīng)營范圍、投資規(guī)模等限制。因此，對跨國投資者而言，一般在國外建立子公司較分公司有利。

而對于國內(nèi)投資來說，情況就不一樣了。因為分公司不是獨立納稅人，其利潤或虧損結(jié)轉(zhuǎn)給總公司，由總公司統(tǒng)一集中納稅，這樣總公司和分公司之間的盈虧在計稅時可以相抵，而母公司與子公司之間則不享有這一納稅待遇。因此，對初創(chuàng)階段時間較長、無法盈利的企業(yè)一般應(yīng)設(shè)立成分公司，這樣可以利用成本擴張沖減總公司的利潤，減輕稅負：對扭虧為盈迅速、位于稅收優(yōu)惠地區(qū)的企業(yè)則可考慮設(shè)立為子公司，這樣可以享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠。如稅法規(guī)定，如果聯(lián)營企業(yè)在當(dāng)?shù)剡m用的法定稅率內(nèi)又享受減半或特殊優(yōu)惠政策的。其優(yōu)惠的部分應(yīng)視同己繳稅額。

實際上，設(shè)立子公司與設(shè)立分公司的節(jié)稅利益孰高孰低并不是絕對的。它受國家稅制、納稅經(jīng)營狀況及企業(yè)內(nèi)部分配政策等多重因素的影響，投資者在進行企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)選擇時必須綜合考慮其不同內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)下的風(fēng)險和收益。

(三)對企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)選擇的分析

資產(chǎn)控制權(quán)、交易成本、財務(wù)風(fēng)險以及稅負成本在不同行業(yè)、不同發(fā)展階段的企業(yè)有不同的權(quán)重。對于資金較緊張、謀求擴大市場份額的企業(yè)而言，融資成本、企業(yè)規(guī)模是其企業(yè)“瓶頸”，這時企業(yè)采用子公司形式可以利用財務(wù)杠桿效應(yīng)，減少融資成本，較快地擴張規(guī)模，突破“瓶頸”制約。對于專用性投資較高，內(nèi)部交易巨大且頻繁，生產(chǎn)流程協(xié)調(diào)性高的企業(yè)而言，企業(yè)的治理成本、交易成本在企業(yè)總成本，中權(quán)重較大，這時企業(yè)采用分公司形式能夠加強對資產(chǎn)的控制、協(xié)調(diào)生產(chǎn)流程、減少內(nèi)部交易成本，從而降低企業(yè)總體成本。對于行業(yè)盈利性較高、企業(yè)所得稅負較重的企業(yè)，通過在稅收優(yōu)惠地區(qū)設(shè)立全額子公司，適當(dāng)?shù)乩脙?nèi)部轉(zhuǎn)移定價或價格杠桿，可以將利潤轉(zhuǎn)移到稅率較低的企業(yè)，從而降低企業(yè)總體稅負，削減企業(yè)成本。

綜上所述，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身行業(yè)特點、不同的發(fā)展階段，適時調(diào)整內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，使其適應(yīng)不斷變化的環(huán)境，才能維持其核心競爭力和保持長期的盈利能力。