淺議金融危機下對我國會計準則中公允價值使用的思考

[摘要] 本文就公允價值計量的相關(guān)內(nèi)涵進行相關(guān)論述，并在此基礎(chǔ)上分析我國在公允價值使用上應(yīng)該注意的問題。

[關(guān)鍵詞] 金融危機會計準則公允價值

一、公允價值在金融產(chǎn)品計價中暴露出的問題

公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。與公允價值會計準則對應(yīng)的是歷史成本會計準則歷史成本會計計量則強調(diào)，資產(chǎn)和負債應(yīng)當以當時實際發(fā)生的成本和金額進行計量。

例如:2007年3月，某公司用暫時閑置的資金以30元/股的價格，購入保利地產(chǎn)100萬股股票，若不考慮相關(guān)費用，該公司共計支付3000萬元。假定 2007年12月31日資產(chǎn)負債表日，該公司仍然持有這些100萬股股票，而在 2007年末，保利地產(chǎn)的市價已經(jīng)升值為64.82元/股。那么該公司應(yīng)當怎樣在會計報表上對報表使用者報送公司擁有的該項股票資產(chǎn)?兩種不同的會計計量模式在甲公司資產(chǎn)負債表上對該項股票的列示則有著極大的差異。在歷史成本計量模式下，該公司資產(chǎn)負債表上對該項股票所列示的金額仍為當初購買時的3000萬元;而在公允價值計量模式下(假定該公司將該股票劃分為交易性金融資產(chǎn))，該公司則應(yīng)以2007年保利地產(chǎn)年末收盤價作為依據(jù)，對外報送該項股票的價值。2007年12月28日，保利地產(chǎn)的年末收盤價位為64.82元。因此，2007年12月31日，該公司在其資產(chǎn)負債表上對該項股票投資所列示的金額應(yīng)為6482萬元。由于采用了公允價值計量模式，該公司的該項資產(chǎn)價值增加了3482萬元。同樣，該公司的利潤表可因計量模式的不同，產(chǎn)生不同的利潤，即公允價值模式比歷史成本計量多出3482萬元的利潤。

從上述例題可以看出歷史成本計量的會計原則對該項股票以 3000萬元的價值報送，已完全不能反映甲公司資產(chǎn)負債表日的價值，其滯后性顯而易見;而公允價值計量則體現(xiàn)了甲公司持有該股票當時的市價，符合會計報表使用者了解公司相關(guān)資產(chǎn)信息的需求，但問題也隨之出現(xiàn)，多出來的 5927 萬元的會計利潤是對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的真實反映嗎?在公允價值計量模式下，高走的股價是否在投機炒作，非理性投資的因素?對股票市場效率的信任和以期權(quán)為核心的金融工具及衍生品的青睞有加，導致傳統(tǒng)會計徹底摒棄歷史成本會計開始向公允價值會計體系轉(zhuǎn)型。歷史成本轉(zhuǎn)向公允價值，產(chǎn)生的直接后果是對公司收益與風險的放大效應(yīng)。當市場處于牛市的狀態(tài)下，企業(yè)所有的金融品投資收益都成倍增長，從而促進牛市更牛，但當市場處于熊市狀態(tài)時，企業(yè)所有金融品投資損失成倍暴露，顯著加大企業(yè)經(jīng)營風險和財務(wù)風險，從而導致熊市更熊，從而導致金融危機無法避免。

二、公允價值在我國的謹慎使用

中國會計準則于2007年1月1日在上市公司全面實施后，財政部會計司通過各種方式強調(diào)和提示企業(yè)，應(yīng)當慎重采用公允價值計量。統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，2007年1570家上市公司中630家持有投資性房地產(chǎn)，其中只有18家采用了公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。

新會計準則在《投資性房地產(chǎn)》、《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《金融工具確認和計量》等17個具體準則中引用了公允價值的計量模式，公允價值的應(yīng)用、計量成為此次準則修改中的一大亮點。盡管我國新會計準則中公允價值的運用范圍較為廣泛，但這種運用是有條件的、謹慎的。

基本準則第九章第四十二條中明確規(guī)定:“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)當采用歷史成本;采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應(yīng)當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量?！边@說明在歷史成本和公允價值并存的計量格局中，歷史成本仍處在主導地位，是在堅持歷史成本計量屬性主導地位的前提下才引入公允價值的，公允價值處于從屬地位，這一點在基本準則和具體準則中都可以看出。

公允價值的運用要符合一些限制性條件。我國新會計準則對公允價值在什么情況下可以用是設(shè)定了一些限制條件的，如《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定:可以運用公允價值的非貨幣性交換必須具有商業(yè)實質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。

從以上方面可以看出，新會計準則對公允價值的運用采取了非常謹慎的態(tài)度，不是任何企業(yè)在任何情況下都可以運用公允價值，若不能滿足公允價值適用條件，是不能運用的。我國新會計準則中的公允價值在堅持與國際會計準則趨同方向的前提下，充分考慮了我國目前的經(jīng)濟發(fā)展、企業(yè)體制和公司治理，以及法律、文化等會計環(huán)境，因此沒有必要修訂我國現(xiàn)行會計準則。而且，我國金融市場體系仍處于總體健康狀態(tài)，沒有必要啟動非正常、非有效市場下如何確定公允價值的操作機制。

三、金融危機下對公允價值使用的啟示

會計只是一個價值計量的工具，由于價值隨交易的發(fā)生而波動，因此，無論是歷史成本會計還是公允價值會計，都沒有辦法讓會計計量與市場價格波動保持完全一致。而且在當今中國注冊會計師的審計報告中，也不再強調(diào)經(jīng)審計的公司財務(wù)報表是真實可靠的，而代之以是否公允地表達了公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。會計計量的結(jié)果是否公允，并不完全取決于會計人員的技術(shù)和道德是否公允，它還取決于交易價格本身的決定基礎(chǔ)是否公允。所以，公允價值會計在國際上的使用都有它嚴格的前提限定，即該項交易所形成的價格是否有同類市場的足夠交易量作為支撐，交易的完成是否是在公平交易的框架下進行。如果背離了這些前提，那么，公允價值會計就會成為一些別有用心的人利用會計方法操縱會計收益的有效工具。

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