淺談煤炭生產安全費用和煤礦維簡費的增值稅進項稅抵扣問題

黃利娟

按照財建[2004]119號文及[2005]168號文的規定,煤炭生產安全費用是指我國境內的所有煤炭生產企業按原煤實際產量從成本中提取,專門用于煤礦安全生產設施投入的專門資金。可見,建立和提取煤炭生產安全費用制度,其目的是在我國煤礦安全形勢極其嚴峻、安全死亡事故頻發,為了保護廣大礦工的生命及煤礦的財產安全,建立煤礦安全生產設施長效投入機制,使煤炭企業安全設施投入制度化、規范化,促進煤礦安全生產狀況長期穩定好轉而給予煤礦企業的一項財政優惠政策。同時,也是為了加強政府對煤礦企業安全生產投入監管而設立的一項有形的、具有約束力的生產安全費用投入強制制度,糾正和制止煤炭企業重生產、輕安全的錯誤認識;從制度上消除煤礦企業為貪圖眼前利益,而人為減少安全生產投入,忽視安全生產的錯誤行為。其本質上是煤炭企業安全生產過程中的一項必要的費用損耗,其內涵就是一種預提性質的費用,屬于企業的經營性支出。

煤礦維簡費是指按照原煤實際產量從成本中提取,用于礦井建筑物更新改造的專門資金,實際上是煤礦維持原有生產能力在礦井方面所需的投入,本質上是按產量法計提的礦井建筑物折舊,其內涵也是一種預提性質的費用,屬于企業的經營性支出。

為真實、完整、準確的核算煤炭企業所特有的這兩項專門費用的提取和使用情況,更好的發揮煤炭生產安全費用和煤礦維簡費對煤礦安全生產設施長效機制及礦井建筑物更新改造的促進作用,按照財政部《關于印發企業會計準則解釋第3號的通知》(財會[2009]8號)的規定,煤炭企業提取的生產安全費用及維簡費在“專項儲備”科目核算,設置“應付安全費用”及“應付維簡費”二級明細;在二級明細下設三級明細,其貸方設置“提取數”明細,借方按安全費用及維簡費的具體使用范圍設置“通風設備支出”、“防治水支出”、“瓦斯監測與抽放系統支出”、“開拓延深支出”、“技術改造支出”等明細。同時,為配合安全費用及維簡費支出項目核算,在“在建工程”科目下,設置“安全工程”及“維簡工程”二級明細;歸集安全費用及維簡費列支的各項工程支出。并相應按照安全費用及維簡費使用范圍設置三級明細,核算具體安全費用及維簡費工程項目。

在煤礦企業長期的會計實務中,均是按照上述規定進行會計處理和核算,即煤炭生產安全費用和煤礦維簡費的支出項目均通過“在建工程”科目進行歸集,這樣,即有利于煤炭企業建立健全全面預算管理、核算及考核煤炭生產安全費用和煤礦維簡費的使用投入情況,也能適應煤炭企業的特殊性,加強實物管理和回收利用,便于國家安全生產監督管理部門對煤炭企業生產安全費的使用情況、安全生產投入情況以及安全整改措施落實情況的監督檢查。但是,長期以來,這樣的會計處理卻嚴重困擾著煤炭生產企業。其原因就在于稅務機關認為:所有通過“在建工程”核算的支出,其領用的外購材料、電力等均作為工程支出,屬于增值稅非應稅項目,其相關的增值稅進項稅額應做進項稅轉出處理,不予抵扣。

作為煤炭生產企業一名基層的會計人員,像我礦這樣一個年產量21萬噸的小礦,每年轉出煤炭生產安全費用和煤礦維簡費支出相關增值稅進項稅額均在100萬元左右,負擔十分沉重。因此,我認為:既然煤炭生產安全費用和煤礦維簡費其本質上屬于企業的經營性支出,與預提費用無異。因此,其發生的支出應認定為增值稅應稅項目,相關的增值稅進項稅額應予以抵扣。如果不考慮煤炭生產安全費用和煤礦維簡費的實質,僅從會計核算形式上認定煤炭生產安全費用和煤礦維簡費通過“在建工程”列支的開支項目屬工程支出,相關增值稅進項稅不予抵扣,使企業由于會計核算因素增加稅收負擔,必然導致一些企業為了避稅,不愿意按有關規定對煤炭生產安全費用和煤礦維簡費支出進行細化核算,而是直接計入成本或沖減提取的煤炭生產安全費用和煤礦維簡費,規范煤炭生產安全費用和煤礦維簡費的管理也很難落到實處。特別是在現有大型煤炭企業集團中,出于全面預算管理及集團內部財務管理的要求,也需要按規定將煤炭生產安全費和煤礦維簡費的提取和使用核算清楚,如果因為其相關增值稅進項稅額不能抵扣增加企業負擔,勢必造成會計核算的紊亂,不利于企業管理。同時,針對煤炭生產安全費用而言,如果由于提取煤炭生產安全費用,而導致原來直接在煤炭制造成本中列支的安全生產費用耗費的外購材料、電力等相應的進項稅不能順利抵扣,必然結果就是企業實際稅負增加,企業因這項政策不但沒有實際受益,反而蒙受損失。這就違背了提取煤炭生產安全費用的初衷,不利于煤礦主動、自覺地加大安全生產投入,對建立煤礦安全生產設施長效投入機制必將產生不良后果。

綜合上述,允許煤炭生產安全費用和煤礦維簡費支出相關增值稅進項稅抵扣十分必要,是這兩項煤炭企業特殊財政政策能否順利實施和發揮實效的重要前提。煤炭生產安全費用和煤礦維簡費支出不論是否通過“在建工程”科目歸集,其相關增值稅進項稅均不應作轉出處理,應允許煤炭企業抵扣。