淺議公允價值在我國的運用

摘 要:文章論述了公允價值在我國的運用歷程，分析了我國公允價值計量的環境，提出了完善我國公允價值計量環境的相應對策。

關鍵詞:公允價值 計量屬性 計量環境 估值技術

中圖分類號:F230 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2009)02-180-02

會計計量作為會計核算的重要一環,決定著會計報告的最終量化結果,而會計計量屬性的選擇卻因其復雜性和多樣性,在理論與實物界存在較大分岐。2007年1月1日開始實施的新準則中，財政部明確規定會計計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值五種，歷史成本，由于其真實可靠、具有可驗證性，一直以來備受推崇。但是，隨著經濟的發展和會計計量方法的不斷演進，歷史成本計量模式受到越來越多的批評和質疑。因為這種計量模式所提供的會計信息是面向過去的，在市場價格發生變動的情況下，不僅不能反映企業持有資源的利得，也不能客觀反映報告企業資源的真實價值。由于歷史成本信息無法及時和全面地反映經濟環境的變化，因而也難以為會計報表使用者提供與決策相關的信息。從20世紀70年代開始，人們開始在會計計量中逐步引入公允價值的概念，并于20世紀90年代開始在各國的會計準則中得到廣泛運用。1998年6月，公允價值在我國的具體會計準則中被首次啟用。2006年2月又將公允價值作為一種新的計量屬性再次寫入企業會計準則。公允價值在我國的運用情況如何，本文將作有關的探討。

一、公允價值在我國的發展歷程

1.首次啟用公允價值階段(1998年—2000年)。隨著我國對外開放的深入和社會主義市場經濟的發展，我國對會計計量屬性的認識在實踐中不斷地被深化，其選擇也逐漸向國際會計慣例靠攏。公允價值作為計量屬性，首次正式出現在1998年6月頒布的《企業會計準則——債務重組》，并在后來所發布的《企業會計準則——非貨幣性交易》和《企業會計準則——投資》也得到廣泛的運用。具體運用如下：

《企業會計準則—債務重組》規定:如果涉及多項非現金資產清償債務，債權人應按各項非現金資產的公允價值占非現金資產公允價值總額的比例，對重組應收債權的賬面價值進行分配，并按分配后的價值作為各項非現金資產的入賬價值:如果涉及債務轉化為多項股權方式清償債務，應按各項股權的公允價值占股權公允價值總額的比例分配;如果以現金、非現金資產、債務轉化為資本的混合重組方式清償債務，債權人在以現金沖減重組債權賬面價值后，再按照非現金資產和股權的公允價值占其公允價值總額的比例，對重組債權的賬面價值減去收到現金后的余額進行分配。

《企業會計準則—投資》規定:以放棄非現金資產而取得的長期股權投資的成本按公允價值確定，投出非現金資產的公允價值大于其賬面價值的差額扣除未來應交所得稅后的余額，計入資本公積;投出非現金資產的公允價值小于其賬面價值的差額計入當期損益。

《企業會計準則—非貨幣性交易》中，對公允價值的應用主要體現在涉及多項換入資產時，應按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例為基礎，對換出資產的賬面價值總額與應支付的相關稅費進行分配，以確定各項換入資產的入賬價值。

公允價值在這三項準則的廣泛運用為在我國會計準則中建立公允價值概念和目標，推動我國會計的國際協調起到了積極的作用。由此可見，在此階段，我國對于公允價值的運用是持一種積極態度的。

2.回避公允價值計量的階段（2001年—2005年）。由于我國公允價值計量環境的不完善，會計信息失真的情況大量出現。為此，財政部2001年不得不緊急剎車，采取了回避公允價值的態度。2001年1月我國發布并修訂了八項會計準則，取消公允價值在《企業會計準則——債務重組》、《企業會計準則——非貨幣性交易》和《企業會計準則——投資》三項準則的運用，并改按賬面價值計量。此次改革具有非常強的針對性，從對公允價值的強調重新回到對歷史成本的選擇，不是偶然的，是與我國當時的經濟環境緊密相關，是與我國會計目標定位相適應的轉變。

3.重用公允價值的階段（2006年——至今）。隨著改革開放的發展，我國經濟已越來越廣泛地融入到世界經濟體系之中，我國經濟在全球的地位越來越重要，使我國經濟與世界經濟的相互聯系、相互依存和相互影響日益加深，這就迫切需要從深化經貿合作、維護國家利益和長遠發展的大局出發，借鑒國際通行規則，不斷完善會計準則。因此，回避公允價值的做法顯然與國際潮流相悖。因此，2006年3月15日，財政部發布了包括1項基本準則和38項具體準則在內的企業會計準則體系，加強了我國會計準則與國際財務報告準則的協調與趨同。在新會計準則體系中，一個最大的變化就是導入公允價值計量屬性。新會計準則體系在金融工具四項準則、投資性房地產、非同一控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性交易等方面均采用了公允價值計量，這相對于先前的會計實務都是一種革命性的變化。這些變革將大幅改變我國現行的會計核算體系，改變了以前我國會計史上以歷史成本為主要依據的計價基礎，出現了公允價值與歷史成本共存的局面。

二、我國公允價值計量的現狀分析

公允價值廣泛應用的基本條件是要具有健全而成熟的生產資料市場、產權交易市場、發達的專業評估技術以及嫻熟而講求誠信的資產評估機構等。如果這些基本條件不具備，則公允價值的使用必然會受到限制。下面從各方面來分析我國的公允價值計量環境。

1.由于我國目前處于社會主義初級階段，市場經濟還不發達，證券交易市場、產權交易市場、生產資料市場等不成熟，價格難以真正反映價值，絕大多數資產的公允市價難以獲得，從而會導致企業在采用公允價值時存在一定的隨意性。

2.公允價值的運用較歷史成本在技術和人才的方面提出了更高要求。現值技術的應用需要有專業技術高超、誠信的評估師隊伍，公允價值的計量與核算變得相對復雜，需要高素質的會計人才進行會計處理才能完成。從我國現狀看，評估人員與會計人員的業務素質與專業技能都不容樂觀，應該說目前國內的大多數從業人員對公允價值運用尚難以適應。

3.缺乏公允價值計量的監管機制，使公允價值計量很容易成為利潤操縱的手段。2006年頒布的新企業會計準則中，將公允價值的變動計入當期損益，引入了全面收益的觀念。企業可能會利用會計計量屬性的選擇權，以新的盈余管理手段來“創造”賬面利潤。由于公允價值的確認仍然是一個難點，公允價值很多時候是估計的結果，又沒有相關的監管機制，在現階段的實務操作中容易被利用為利潤操縱的工具。

4.缺乏統一的公允價值計量指南。在我國直接要求公允價值計量的新準則中,僅《企業會計準則第8號———資產減值》提供了比較詳細的公允價值計量指南。具體規定是：（1）根據公平交易中資產的銷售協議價確定公允價值。（2）在資產不存在銷售協議但存在活躍市場情況下，應當根據資產的市場價格確定公允價值。（3）既不存在資產銷售協議又不存在資產活躍市場的情況下企業應當以可獲得的最佳信息為基礎，根據在資產負債表日如果處置資產的話，熟悉情況的交易雙方自愿進行公平交易提供的交易價格確定公允價值。要進一步提高公允價值計量的實務操作性,尚待制定更為完善的公允價值計量指南。

三、完善我國公允價值計量環境的對策

1.制定統一的公允價值計量指南。制定全面統一的計量指南是提高公允價值計量操作性的重要途徑。財政部應當頒布具有普遍適用性的統一公允價值計量指南,替代其他準則中的相關指南,使公允價值計量的實務操作標準化，規范化。

2.加強公允價值計量的監管。建立公允價值的認證體系，采用公允價值計量的企業，估計的公允價值應當通過認證體系的驗證，這樣可以很大程度控制企業利用公允價值進行盈余管理。，

3.著手建立市場信息數據庫。為了獲取現金流量的相關信息，各行業應著手建立行業市場信息數據庫。企業歷史實現的收益往往是預測未來收益的重要依據，通過過去的現金流可以預測未來的現金流。必須建立容量大、時效性強的行業數據信息，方便專業人員在資產定價時選取適當的參數。

4.提高會計人員的專業水平。成熟的專業評估技術以及嫻熟而講求誠信的評估隊伍是正常使用公允價值模式的前提，會計人員素質的提高是使用公允價值模式的保證。加強會計人員的后續教育，定期開展專業培訓，努力提高專業人員素質。

參考文獻：

1.財政部.企業會計準則2006.經濟科學出版社,2006

2.于永生.美國公允價值計量準則評介.會計研究,2007(10)

3.中國資產評估編輯部.資本市場呼喚企業價值評估——2006年中國評估論壇演講摘要.中國資產評估,2006(5)

(作者簡介：賈小能，山西大學商務學院會計系，講師，研究方向，會計理論 山西太原 030006)

（責編：賈偉）