企業成本控制體系實施面臨的問題及對策

沈薈云

摘要：成本控制作為經營管理的永恒話題，針對它的變革自然引起人們的廣泛關注。傳統成本控制是“生產導向型”的管理活動，只關注生產制造階段，且核算方法相關性差、結果不精確。而現代企業所關注的是顧客需求、是全價值鏈活動，成本控制強調相關性，從根源上解決成本控制問題。本文分析了我國企業在成本控制方面存在的問題，并在借鑒國外先進經驗的基礎上提出我國實施基于價值鏈和作業成本法的成本控制的幾點建議。

關鍵詞：成本控制；作業成本管理；價值鏈

1 企業成本控制體系實施面臨的問題

1.1 從作業角度看

作業方面存在的最大問題是理論與實際應用缺少結合。早在1999年，陳工孟等人便采用信函調查表的形式就ABC實施情況對香港810家公司進行問卷調查并分析，結果如下： 反饋回90份有效的調查表，反饋率為11%，其中包括47家上市公司和43家非上市公司；在90家公司中有10家（4家上市公司和6家非上市公司）已經實施作業成本法，僅占11%，另有4家（兩家上市公司，兩家非上市公司）即將打算實施。

到了2005年，張鳴、顏昌軍采用問卷調查的方法，對我國制造業企業近期ABC的實施情況進行了調查分析。其研究表明， 我國企業80%沒有完整實施ABC，但有50%的非上市公司擬實施ABC，80%的上市公司已經實施了ABC的某些分析方法。可見，作業成本法理論與實際結合并不緊密。

1.2 從價值鏈角度看

邁克爾·波特提出價值鏈概念已20多年了，而在實際應用中人們對其理解存在很多誤區，往往忽略了最應關注和強調的價值鏈與價值鏈之間的協調性。企業的各個子價值鏈或作業鏈的連接不順暢，或者是在涉及企業價值鏈的企業組織結構、文化內涵沒有達到協調狀態而缺乏內在有效性的情況下，把各種先進生產技術都裝在價值鏈結構之中，其后果往往是更加的重復無效、浪費甚至錯誤。也就是說如果企業沒有構建出一條適合企業發展的高協調性價值鏈，則企業的價值鏈不但不能起到增強企業競爭優勢的作用，無法實現整體性，反而會成為企業在經濟活動中的桎梏。

2 問題產生的原因

2.1 缺少相適應的宏觀環境

在我國，政府行為決定了作業成本法能否能得到會計準則的認可，而政府行為對指導企業選用成本會計方法起到關鍵作用。作業成本法作為一種完全成本法不符合政府對成本信息的要求。

2.2 缺少相適應的微觀環境

在企業內部，生產管理相對落后，各種先進的管理思想、管理組織、管理方法等還沒有引起管理層的足夠重視；高級管理層不支持實施作業成本法，因為采用作業成本法的收益不確定、方法復雜耗時、高昂的實施費用；員工不支持實行作業成本法，掌握會計專業知識和相應的計算機應用技術的復合型人才極其缺乏，財務與非財務人員缺乏協同。這些原因都造成了作業成本法應用發展的瓶頸。

2.3 實施成本高

作業成本法打破傳統成本核算模式，需要建立起一個全面、系統、準確的體系。作業成本法工作量巨大，既需要大量專業人才，又需要計算機輔助。企業要投入大量人力財力才能取得效果，并且在構建系統的過程中，會或多或少的影響到生產活動。因此，企業往往會對作業成本法的實施望而卻步。

2.4 信息化手段差

作業成本法的實施離不開軟件的支持，國外已經有成熟的作業成本軟件，國內還沒有成熟的軟件工具。沒有軟件工具的支持，成本核算與數據分析都很困難。同時隨著企業生產經營環節的變化，技術的創新及產品結構的調整，又需要重新進行作業或價值活動的識別和調整，其工作量是可以想象的。這樣一來，企業信息化程度不夠，缺乏實施工具，就無法順利應用這種控制體系。

2.5 缺乏衡量價值鏈整體性能的正確標準

價值鏈中各環節基本上是按照局部的目標運行，即所謂“自動化孤島”。這些“孤島”的目標加起來并不一定導致價值鏈整體性能的最優，而且很可能是相互沖突的。如統一的、以共同目標為基礎的庫存策略，實際上大部分企業根本沒有制定這樣的策略，其結果往往導致企業整體價值鏈不確定性的增加。

3 相應對策

3.1 作業成本法與傳統成本核算相結合

在現有的管理水平和經濟條件下，讓企業完全摒棄傳統成本核算法，采用作業成本法從理論上分析是可行的，但操作性差，成本高。從經濟相對落后的企業來看，大部分企業管理現狀不具備完全應用作業成本法的環境，而且在大多數企業中并非所有的成本計算環節均不合理，則在這些環節可以保留原有的單項成本法核算方式，但對于制造費用處理過于簡單的環節，必須加以改進，改進的方法有兩個：第一，區分各種不同的制造費用，分別采用不同的分配標準，這種方法只能治標不能治本，因為各種標準可能會因時因地不斷變化。第二，從根本上改變現行的分配方法，引入作業成本法核算。因此，引進作業成本法，即實行混合成本核算系統，這樣不但校正了成本信息，滿足成本控制的需要，而且能夠降低作業成本法的使用難度和實施成本，符合信息的成本-效益原則，從而實現了在現有條件下單項成本法與作業成本法的有機結合。

3.2 提高企業信息化程度

作業成本法的實施需要大量的數據信息，需要計算機網絡的支持，因此應盡快完善管理信息系統和信息技術系統，以保障企業有效實施作業成本法、改善現有的信息技術系統狀況，實現計算機網絡鏈接，建立配方庫、標準庫等基礎數據庫，為作業成本法的實施所需的數據信息提供處理加工的平臺；在管理信息系統下建立獨立的作業成本法核算系統。

3.3 改善作業成本法實施的軟環境

宏觀上，取得政府及有關機構的支持，主要可以從以下幾方面入手：建議政府機構制定適合作業成本法應用的會計和稅收相關的法律法規，對于因改變成本核算方法而使稅費增加的企業，稅收部門可以放寬政策；對作業成本法在我國應用試點及理論研究給予經費上的支持；構建有中國特色的作業成本法會計理論方法體系。

微觀上，努力提高全員成本意識，促使全員參與成本控制，發揮會計在企業管理中應有的作用，并將管理和會計有機結合；轉變企業員工成本意識，讓全體員工建立起良好的主人翁意識，使成本管理落到實處；建立嚴格的內部控制和管理制度。比如實行材料適時供應制度，在規定的時間將原材料送到規定現場直接交付使用，中間盡量不設庫存倉庫；建立制造單元，將機器按產品族組織在一起，并將機器按工序排列，以從事不同的作業，使一種產品或產品族的全部作業在一個單元完成；建立看板系統，根據顧客定單生產，不多生產一個產品。

3.4 端正工作態度

企業要重新審視自己所參與的價值過程，從功能與成本的比較中，研究在哪些環節上自己具有比較優勢，或有可能建立起競爭優勢，集中力量培育并發展這種優勢；從維護企業品牌角度研究哪些是重要的、核心環節，保留并增強這些環節上的能力，把不具有優勢的或非核心的一些環節分離出來，利用市場尋求合作伙伴，共同完成整個價值鏈的全過程。

3.5 設計新的價值鏈，廣泛利用社會資源

在買方市場的態勢下，在生產能力相對過剩的情況下，市場上就會存在許多相對獨立的，且具有一定比較優勢的增值環節。對企業來說，這些都是可利用的社會資源。然而，要讓這些分散的環節創造出新的價值，必須要用一個價值鏈把它們有機地串聯起來。這就要求我們的企業家掌握豐富的信息，具有創新的觀念和敏銳的眼光，并具備相關的知識和經營的智慧。

3.6 運用協同效應，挖掘與培養核心競爭力

企業整體協調后所產生的整體功能的增強，稱之為協同效應，可以簡單地表示為“1＋1＞2”，即公司的整體價值大于各部分價值之和。企業核心能力來源于價值鏈管理的協同效應及價值系統的整合協調管理。核心競爭力是企業特有的，能夠持續給企業帶來效益，并且競爭對手難以模仿的能力。如：人才結構、企業文化、品牌等。而它們的培養決不是企業內部價值鏈的某項戰略活動管理的結果，而應來自企業內部整體資源的協同，來自企業的利益攸關者的創造，所以協同是非常重要的措施和手段。

參考文獻

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