新會計準則下的資產減值準備會計研究

[摘 要] 資產減值會計是出于會計的謹慎性原則，其初衷是為了來提高企業的資產質量，規避風險，增強會計信息相關性。但是資產減值會計在我國的發展還處于起步階段，有時為企業調節各期的利潤提供了可能性。從2007年開始實行的《企業會計準則第8號——資產減值》，為規范企業計提減值準備行為，提高會計信息質量提供了堅實的基礎。

[關鍵詞] 新會計準則 資產減值準備會計

2006年2月15日，財政部頒布了新的《企業會計準則》，新準則增加了《企業會計準則第8號——資產減值》。新準則下共有四項具體準則規范資產減值會計，第八號準則以及存貨和金融資產等具體準則的相關減值計提規定，標志著我國新會計準則下的資產減值準備會計也逐漸與國際趨同。

一、新會計準則下的資產減值準備會計理論

1.資產劃分方式。傳統的資產通常被劃分為流動資產和非流動資產兩大類，新的會計準則引入了金融資產的概念，這兩種劃分的方式存在一定的交叉。新的資產劃分形式是新會計準則下的資產減值準備會計的基礎，因為不用的資產在資產減值的確認時，標準、內在價值的測算、減值在會計上的處理是不一樣的。

2.金融資產的資產減值準備會計。金融資產根據管理層持有的目的范圍交易性金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項，以及可供出售金融資產。除了交易性金融資產采用公允價值進行后續計量，其他三種金融資產都涉及資產減值準備。該類資產的減值確認主要采用可能性標準，權益性金融資產主要表形為公允價值發生或非暫時的下降，債權類金融資產只要表現為不利因素影響到了未來現金流量。持有至到期投資資產減值測試為比較該類資產的期末攤余成本和未來現金流量的閑置；貸款和應收款項為壞賬準備的計提實質與持有至到期投資資產減值測試一致；可供出售金融資產只有在其公允價值下降且非暫時才計提減值準備。除去可供出售金融資產其他幾種金融資產的減值準備可以在一定的范圍內轉回。

3.存貨的資產減值會計。在確認標準上，存貨主要采用永久性標準，即只有存貨的減值在可以預見的未來無法恢復時才確認減值損失。對于那些可以恢復的或暫時的價格變動則沒有必要計提。在資產負債表日，將存貨的成本與可變現凈值比較，如果成本高于可變現凈值比較，將其差額部分確認為減值損失。

4.非流動資產的減值準備會計。非流動資產的減值準備會計主要是通過《企業會計準則第8號——資產減值》進行規范，這一部分也是資產減值準備會計的核心。該類資產的確認標準有永久性和可能性，對于商譽和壽命不能確定的無形資產每年都要進行減值測試。這部分資產的減值測試主要是通過將其賬面價值與可回收金額相比較，且新準則嚴格禁止減值損失在以后會計期間內轉回。

二、新會計準則下的資產減值會計的新發展

1.資產減值準備計提的范圍擴大了。在舊準則體系下只規范了應收款項、存貨、長期股權投資、固定資產等八項資產的資產減值準備，在新準則中，擴大了這一范圍，從而為提高企業的資產質量，降低企業的經營風險提供了更加有效的途徑。

2.規范了資產減值計提的時間和標準。舊會計制度規定企業應當定期或者至少每年年度終了時檢查企業的各項資產，對有減值跡象的資產計提減值準備，但是對于具體的時間和標準沒有明確的規定。在新的會計準則中對此做了明確的規范，規定企業必須在“資產負債表日”測試資產是否有減值跡象，若有，必須按照一定的標準計提減值準備。

由于資產減值計提的時間和標準的規定不具體，資產減值往往成為企業操縱利潤的工具，所以新準則在這方面做了更加具體規定。對于投資性資產，在舊的會計制度中，將其分為短期投資和長期投資，短期投資采用的經濟性標準具有很強的可操作性，而長期投資采用的是可能性標準，判斷其是永久性還是暫時暫時性減值基本上依靠會計人員的職業判斷，這有可能成為企業操控理論的工具；在新準則中，將以前的投資性資產劃分到金融資產和長期股權投資，仍采用可能性標準，有一定的改進，但是仍然無法完全避免企業利用其操縱利潤。

3.增強了資產減值測試的可操作性。新準則中第八號準則引入了“資產組”的概念，保證了長期資產計提減值準備的實務操作意義。同時，為了減少會計人員職業判斷的空間，降低操縱利潤的可能性，提高會計信息的質量，該準則對以資產組為單位確認的資產減值的前提、資產組的特征和認定條件等給出了明確的規定。可回收金額的確認更加細致，新會計準則專門規范了長期資產的減值準備計量基礎，即為可回收金額，在準則中確定了可回收金額的含義、公允價值減去處置費用的確認方法、未來現金流量的組成部分和確定的一句、折現率的選擇等一系列問題，增加了實務的可操作性。

4.增強了資產減值會計核算的質量。在舊的會計制度中，沒有給資產減值準備設置單獨的會計帳戶，而是將其在“管理費用”“營業外收入”“投資收益”等科目中核算，但是報表的使用者不能準確地區分資產減值與其他的費用，不能完全解讀報表的會計信息。在新準則中設置了“資產減值損失”賬戶，統一核算資產減值準備，由于這一科目容易受人為操縱，這樣的集中反映，能夠使報表使用者更加清晰地了解企業的資產減值情況，從而在一定的程度上有利于抑制企業利用資產減值操縱企業利潤的動機。新準則的一個顯著的變化是準則第十七條“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”，這是資產減值會計的重大突破，從而在一定程度上減少了會計人員的職業判斷的人為因素，提高了企業的報表質量。

5.嚴格要求了資產減值的列報。新會計準則中規定，計提的資產減值準備在資產負債表中列示時，一律以凈值列示，同時在報表附注中詳細披露資產減值準備的相關信息。

參考文獻：

[1]張奇峰 王俊秋 王建新:上市公司長期資產減值轉回的理論與實證研究.財經論壇，2007，5

[2]中華人民共和國財政部:企業會計準則第8號—資產減值.北京:經濟科學出版社，2006