上市公司財務(wù)報表附注披露現(xiàn)狀探析

2007年度上市公司年報披露已經(jīng)結(jié)束，可以看出上市公司在財務(wù)信息披露質(zhì)量方面已有較大提高。然而由于諸多原因，在財務(wù)信息披露方面尤其是財務(wù)報表附注披露方面，尚有不足之處，影響了投資者準確和全面的了解上市公司的信息。本文根據(jù)我國相關(guān)規(guī)定對上市公司財務(wù)報表附注披露問題進行簡要探討和分析。

一、關(guān)于上市公司財務(wù)報表附注披露的有關(guān)規(guī)定

財務(wù)報表附注是對資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等報表中列示項目的文字描述或明細資料，是對財務(wù)報表的補充說明，也是財務(wù)會計報告的不可缺少的組成部分，能夠提供上市公司財務(wù)報表所不能反應(yīng)的大量信息和資料。因此財務(wù)報表附注披露越全面、及時和準確，越能可靠判斷上市公司財務(wù)報表的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。

中國證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第2號<年度報告的內(nèi)容與格式>》第54條規(guī)定：財務(wù)報表附注應(yīng)對比較式報表的兩個日期或期間的數(shù)據(jù)均作出說明，財務(wù)報表附注應(yīng)當按照《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第15號—財務(wù)報告的一般規(guī)定》（以下稱“15號文”）和中國證監(jiān)會發(fā)布的相關(guān)規(guī)定編制。15號文第13條規(guī)定：“公司應(yīng)按照有關(guān)企業(yè)會計準則和本規(guī)定的要求，編制和披露財務(wù)報表附注。公司編制和披露附注時應(yīng)遵循重要性原則”，第14規(guī)定：“財務(wù)報表附注應(yīng)當對財務(wù)報表中相關(guān)數(shù)據(jù)涉及的交易、事項做出真實、完整、明晰的說明”。除以上對報表附注披露的規(guī)范性文件外，與此密切相關(guān)的文件還有：《公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則第9號—凈資產(chǎn)收益率和每股收益的計算及披露》、《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第1號—非經(jīng)常性損益》，這些文件從某一特定方面對報表附注的披露進行了規(guī)范。

綜合上述規(guī)定，報表附注一般應(yīng)當按照下列順序披露：企業(yè)的基本情況、財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)；遵循企業(yè)會計準則的聲明；重要會計政策的說明，包括財務(wù)報表項目的計量基礎(chǔ)和會計政策的確定依據(jù)等；重要會計估計的說明，包括下一會計期間內(nèi)很可能導(dǎo)致資產(chǎn)和負債賬面價值重大調(diào)整的會計估計的確定依據(jù)等；會計政策和會計估計變更以及差錯更正的說明；主要報表項目注釋；對已在資產(chǎn)負債表、利潤表、所有者權(quán)益變動表和現(xiàn)金流量表中列示的重要項目的進一步說明；或有和承諾事項、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等需要說明的事項。另外，企業(yè)應(yīng)當在附注中披露董事會決議通過的利潤分配預(yù)案。

二、上市公司財務(wù)報表附注披露存在的問題

1.公司管理者主觀披露意識不強

投資者通過閱讀報表附注，可以了解到企業(yè)的注冊地、組織形式、所處行業(yè)、所提供的主要產(chǎn)品或服務(wù)、銷售策略、監(jiān)管環(huán)境的性質(zhì)、財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)、遵循企業(yè)會計準則的聲明等信息，這些信息對于投資者來說越詳細越好。而對于部分上市公司管理層而言，更多的是為了完成監(jiān)管部門的要求，在基本保證不違反信息披露原則的前提下，對外披露的信息越有限越好。因此，公司披露其財務(wù)信息的主動性在很大程度上決定了其披露信息對投資者的滿意程度，公司的主觀意愿起著舉足輕重的作用。目前，我國大部分上市公司流通股股東所占股份比例較小，基本不參與公司的日常管理，在股東大會上也很難聽到中小股東的聲音。由此造成公司的管理層并未把公司流通股股東視為真正的股東，把自己也未看成是公司股東委派的一名員工，而認為自己是公司的主導(dǎo)者，信息披露的多少以自己主觀意愿作為依據(jù)，由此致使信息披露中存在能少則少，惜字如金等現(xiàn)象，投資者需對相關(guān)信息進行揣摩和猜測。

2.財務(wù)報表附注披露不夠充分甚至出現(xiàn)重大遺漏

附注信息要發(fā)揮其應(yīng)有的效用，必需達到完整性、及時性和準確性。如對關(guān)聯(lián)方交易的披露，有的企業(yè)遮遮掩掩，有意回避；有的數(shù)據(jù)出現(xiàn)差錯，準確性大打折扣。如對或有事項特別是預(yù)計負債方面揭示不明確或回避揭示；一些公司只披露為外單位擔保的事項，而沒有披露為子公司等關(guān)聯(lián)方的擔?；蛭礇Q訴訟等事宜，沒有披露或有事項產(chǎn)生的財務(wù)影響和補償?shù)目赡苄裕矝]有解釋未披露的原因。此外，部分上市公司雖然按規(guī)定格式披露了財務(wù)報表附注，但在報表附注中卻沒有披露公司主要報表項目或特殊報表項目的相關(guān)必要信息，而其他一般性信息卻作了大篇幅的陳述，使閱讀者不能從中快速了解所需信息，這些均背離了附注披露的基本原則。

3.上市公司由審計機構(gòu)代編報表附注

伴隨著資本市場和企業(yè)發(fā)展地緊密結(jié)合，目前我國上市公司的財務(wù)人員素質(zhì)已經(jīng)有較大提高，基本上自己能夠獨立編制定期財務(wù)報告（報表和附注），但主要體現(xiàn)在一些大型企業(yè)或具有較好財務(wù)基礎(chǔ)的上市公司。還有一部分公司的財務(wù)人員因本身水平所限，在公司定期報告的編制中單純依賴承擔審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所。由于公司日常業(yè)務(wù)種類繁多，交易頻繁，審計機構(gòu)代編財務(wù)報表和附注難免出現(xiàn)偏差或遺漏。尤其是未經(jīng)過審計的中期報告，部分財務(wù)數(shù)據(jù)只有財務(wù)人員本身了解其性質(zhì)和內(nèi)容，由審計機構(gòu)代編可能會出現(xiàn)因不了解業(yè)務(wù)內(nèi)容而一些文字描述不清或數(shù)據(jù)統(tǒng)計不實的錯誤或疏漏。

4.缺乏相關(guān)部門的監(jiān)督評價信息

良好的經(jīng)營狀況、信用等級和納稅情況是企業(yè)維持經(jīng)營的前提和保證，銀行、工商、稅務(wù)等部門對企業(yè)的評價應(yīng)成為財務(wù)報表附注披露的重要內(nèi)容。而目前的財務(wù)報表及附注卻不能充分提供這方面的信息，相關(guān)規(guī)范性文件也未要求前述內(nèi)容必須進行披露，由此造成報表使用者不能準確完整地理解企業(yè)的相關(guān)信息。

三、上市公司會計報表附注披露規(guī)范的對策及建議

1.加強公司高管人員的信息披露意識

隨著新會計準則及一系列相配套披露文件的頒布與實施，在一定程度上增加了公司高管人員對公司財務(wù)核算與信息披露的重視，提高了財務(wù)信息披露的規(guī)范性。但同時需要出臺更加嚴厲的規(guī)范措施，進一步加大公司高管人員的服務(wù)意識，強化信息披露的必要性，變“要我披露”為“我要披露”，真正承擔起一個公眾公司管理者的責任。

2.細化現(xiàn)行財務(wù)報表附注內(nèi)容

從2007年報披露中反應(yīng)出的部分問題看，有些內(nèi)容需要逐步加以細化。如2007年報在披露應(yīng)收款項時，按照風(fēng)險組合特征分三類列示其金額、占應(yīng)收款項總額的比例、壞賬準備計提比例和金額。但在披露中發(fā)現(xiàn)，關(guān)于風(fēng)險較大的應(yīng)收款項的分類存在著多種標準，如有的公司是按照應(yīng)收款項余額的一定比例，有的公司按照一定金額等，但并未說明采取確認標準的原因以及相應(yīng)的批準程序，因此對該類情況的披露需進一步明確或規(guī)范。又如所得稅費用的披露，盡管《企業(yè)會計準則18號－所得稅》要求對所得稅費用(收益)與會計利潤之間的關(guān)系作出說明，但大部分公司僅披露了所得稅中“本期所得稅費用”和“遞延所得稅費用”的金額，對于所得稅費用(收益)與會計利潤之間的關(guān)系并未進行任何說明，這和目前對所得稅費用與會計利潤之間的關(guān)系如何進行披露沒有相關(guān)明確規(guī)定有一定的關(guān)系。因此，在類似上述報表科目的披露格式方面應(yīng)進一步細化，以使公司的信息披露更加規(guī)范、完善，公司間也具有可比性。

3.財務(wù)人員轉(zhuǎn)變觀念，承擔起財務(wù)報告編制的責任

隨著監(jiān)管措施不斷加強以及新會計準則地實施，報表附注的披露要求也日趨完善。根據(jù)《企業(yè)會計準則第30號—財務(wù)報表列報》第二條規(guī)定，財務(wù)報表附注本身就是報表的一個組成部分，其編制理應(yīng)由公司財務(wù)人員完成，而不應(yīng)依賴于審計機構(gòu)。這就要求財務(wù)人員必需努力提高自身素質(zhì)，加強相關(guān)法規(guī)的學(xué)習(xí)，承擔起相關(guān)編制責任。鑒于長期以來財務(wù)人員觀念當中報表附注的編制是由審計機構(gòu)來承擔，所以需要從觀念中有一個徹底轉(zhuǎn)變。

4.披露銀行、工商和稅務(wù)等部門對企業(yè)的評價或監(jiān)管信息

銀行是上市公司發(fā)展所需資金的重要來源之一，銀行在貸款時要求企業(yè)提供相應(yīng)的資信等級報告，主要包括企業(yè)的資信等級、授信額度以及上年的還款情況。這些實際上是企業(yè)財務(wù)信息的重要外部證據(jù)，企業(yè)應(yīng)該在財務(wù)報表附注中予以披露。工商部門主要辦理公司的設(shè)立、變更、注銷和年檢等，因此在報表附注中披露工商部門對企業(yè)的年檢情況有助于投資人從法律層面進一步了解公司的經(jīng)營情況。稅務(wù)部門行使國家賦予的稅收管理職權(quán)，對公司納稅情況是最直接的知情者，如公司能在報表附注中充分披露有關(guān)稅收信息，無疑會在稅收方面證明公司經(jīng)營業(yè)績的真實性。上述信息對于一些財務(wù)風(fēng)險較大、年報披露推遲或異常的上市公司來說尤為重要，投資者通過這些信息能夠了解到報表上不能反應(yīng)的其他情況。

總之，財務(wù)報表附注的完善過程是上市公司信息日益透明化過程的一個重要組成部分，上市公司作為公眾公司，只有處于證券市場各方的公開監(jiān)督之下，才有助于上市公司和證券市場的相互促進和健康有序的發(fā)展。與此同時，財務(wù)報表及其附注信息本身也存在局限性，投資者還應(yīng)通過閱讀上市公司其他相關(guān)經(jīng)營管理資料，以便對公司的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和未來風(fēng)險作全面的了解。