有關資產減值會計政策選擇與利潤操縱的問題

[摘要] 近年來上市公司利用資產減值會計政策的選擇操作利潤的例子屢見不鮮，本文將闡述資產減值準備操作利潤的原因、途徑，并對資產減值會計的完善提出建議，供讀者參考。

[關鍵詞] 資產減值準備 利潤操作 途徑 建議

新的資產減值準則將有效地遏制利用減值準備作為“秘密儲備”調節利潤的情況。但是資產減值的確認及計量仍需會計估計，這仍可能被一些上市公司作為調節利潤的工具。以下具體分析資產減值準備與利潤操作的問題。

一、利用資產減值準備操縱利潤的原因

1.資產減值會計政策尚不系統。我國企業原來所實施的企業會計制度與準則中尚無專門的資產減值準則，對資產減值的有關規定分散在各個單獨的準則中。企業會計制度中雖有單獨的一章專門論述資產減值，但也沒有涵蓋資產減值會計的全部，對資產減值的規定不全面、不系統。

2.公司治理結構不完善。目前我國上市公司股權中，國家股、法人股所占比重大，尤其國有股占據優勢控股地位，社會公眾股比重小且股權分散。因此，在目前的公司治理結構下，必然容易造成公司高管人員為了自身利益，利用一切機會操縱利潤、粉飾報表或進行巨額沖銷，危害無法掌握真實、可靠信息的投資者的利益。

3.利益驅動。從企業本身來看，企業出于自身利益考慮，往往根據企業的需要來決定減值準備計提的比例，而不是根據企業會計準則的規定及企業資產的實際情況來確定。股份公司為了達到上市的條件，上市公司為了達到配股的條件，或者為了不被暫停上市甚至退市，采取各種方式粉飾財務報表，資產減值準備自然成為既隱蔽又安全的操縱手段之一。

二、利用資產減值準備操縱利潤的途徑

資產減值準備的確認和計量要求會計實務工作者較多地運用專業判斷，這就使得公司在對外報告中，可以通過操縱一些可自由控制的損益確認項目，使利潤在不同會計期間轉移。以下就具體準備項目來論述：

1.壞賬準備的計提。企業計提壞賬準備的方法由企業自行確定。一般有應收賬款余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法等可供選擇，且提取的比例由企業自定，這對于企業根據自身情況制定合理的內部會計制度應該說是有好處的，但是，這井不排除有些企業利用會計政策所允許的“選擇權”做文章的可能性。

2.存貨跌價準備的計提。企業的存貨按可變現凈值低于存貨成本部分，計提存貨跌價準備。從理論上講，存貨的可變現凈值，應是企業在正常生產經營過程中，以預計售價減去預計成本以及銷售所必須的預計費用后的價值。但 “預計數”如果不能合理估計，那么計提存貨跌價準備的目的就大打折扣，相反還可能留給企業“操作”空間。對存貨計提存貨跌價準備使得當期利潤計算偏低，期末存貨成本減少，會導致以后期間銷售成本偏低，從而使利潤反彈。由此，企業可能在某一會計年度計提巨額存貨跌價準備，實現對存貨成本的巨額沖銷，而次年就可以順利實現數額可觀的凈利潤。這種盈余管理只需對期末存貨可變現凈值作過低估計，而無需在次年度大量沖回減值準備即可實現，因而具有更強的隱蔽性。

3.長期股權投資、固定資產、在建工程、無形資產的減值準備計提。長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等項目減值準備的計提都涉及到對長期投資、固定資產、無形資產的可收回金額的估計。與計提存貨跌價準備相同，要對可收回金額作出合理估計，并非易事。另外，《企業會計制度》規定在計提了固定資產減值準備后，固定資產的折舊要以減值后的固定資產凈值(不再是固定資產原值)為基礎進行調整，即未來累計折舊的計提要考慮固定資產減值準備的影響。如果當年計提了較多的資產減值準備，以后年度的折舊肯定減少，利潤就會增加。這就會導致公司利用會計政策變更進行利潤調節。

三、完善我國資產減值會計的建議

資產減值的確認及計量需會計估計，會計政策和會計估計存在可選擇性，中間有大量的彈性空間，這可能被一些上市公司作為調節利潤的工具，因此，資產減值會計準則有效地發揮作用還要依賴以下措施的協作：

1.進一步完善市場價格體系。在全球化的市場競爭中，市場價格頻繁波動，而計提存貨、短期投資、長期投資、固定資產、在建工程及無形資產減值準備都離不開市場價格這個基礎，所以要進一步完善市場價格體系，利用現代信息技術定期及時公布有關資產的市場價格，減少在資產減值會計中的主觀因素。

2.健全公司的內部控制。加強企業法人治理結構的調整，健全內部控制，制定資產減值會計內部控制制度，提高上市公司內部管理水平。

3.完善對上市公司的監管政策。證券監管制度對上市公司有很大的影響，而現行的證券管理制度中控制參數單一，且多以會計數字為標準。由于突出利潤指標，缺乏對資產減值狀況的監管，助長了企業虛盈實虧、對已損失的資產長期掛賬不處理的不良風氣，因此有必要對相關的證券管理制度進行補充修改，將資產狀況作為考核企業業績的主要指標之一。

4.加強注冊會計師的外部監督。會計師事務所對企業資產減值信息的披露負有重要的鑒證職能，對應該披露而未披露的資產減值信息應提示披露，對有關不恰當的作法予以糾正。會計師事務所應認識到資產減值信息的隱瞞往往是獨立審計的風險因素之一，因此應制定相應的審計程序和審計方法，提高對資產減值信息的鑒證能力。

參考文獻:

[1]財政部:企業會計制度．北京：經濟科學出版社，2001：181～272

[2]財政部:企業會計準則．北京：經濟科學出版社，2006：36～44

[3]張儉:談會計估計在資產減值準備計提中的運用問題．財務與會計，2005（6）：20～21

[4]張競輝:淺談計提資產減值準備．財務與會計，2006（5）：10～12