公允價值在應用中的若干問題研究

[摘要] 為了增強會計信息的有用性，公允價值取代歷史成本已是大勢所趨。會計計量屬性的發展方向是明確的，但這又是一個漸進的過程，過程中會有很多問題出現。本文將對這些問題進行分析研究，并且得出相應的對策。

[關鍵詞] 歷史成本 公允價值 會計信息有用性

歷史成本的特點是有著很強的可靠性，但隨著資本市場的不斷發展，僅有可靠性是遠遠不夠的，企業的利益相關人需要的是能為他們決策提供有用信息的財務報告，公允價值計量模式由此應運而生。相對于歷史成本而言，公允價值是一種新興的會計計量屬性，它的出現實質上就是對歷史成本的修正。公允價值計量模式有著很多優勢，然而它也不可能是完美無缺的，接下來，我們就公允價值在實際應用中存在的一些問題展開探討。

一、公允價值在應用中存在的問題

雖然公允價值取代歷史成本已經成為不可逆轉的時代潮流，然而在實際應用過程中也還是存在一些問題，筆者進行了歸納，主要有以下幾點：

1.缺乏完善的理論體系指導。盡管目前對公允價值計量屬性的研究已有了一些理論上的研究成果，但至今尚未形成一個完整的理論體系。很多領域短時間內還很難克服人為的因素影響，也使其處于明顯的階段性的規定上。總之，缺乏必要的理論基礎，勢必影響其全面的推廣與運用，這也是公允價值目前還不能全面取代歷史成本的重要原因。

2.公允價值不易直接獲取。雖然市場經濟在我國已經有了長足的發展， 但很多情況下公允價值仍然是難以取得的。在公允價值難以取得的情況下，會計準則要求運用公允價值進行計量，如果沒有合適的替代方法，勢必將會影響會計信息的可靠性。有許多會計要素如資產和負債在市場上很難找到可供觀察的交易價格， 將未來現金流量按一定的折現率折算成現在的現金價值的現值計量， 往往就成為估計相關價格即公允價值的最重要的技術手段。 但未來現金流量的金額、 時點和貨幣的時間價值等都是不確定的，在計量的操作上往往難度很大，因而現值計量的復雜性也成為公允價值計量模式推行應用的難點。

3.關聯方交易嚴重影響交易價格的公允性。公允價值主要是通過市場確認的，如果兩個交易主體之間除了交易事項之外沒有其他利害關系，那么他們的交易價格被認為是公允的。但是在現實中企業與其關聯方交易價格缺乏公允性的情況時有發生， 很多上市公司甚至利用關聯方交易粉飾報表，虛增會計利潤。

4.公允價值被少數企業不法操控。由于公允價值主要是市場價格，在沒有市場價格的情況下，要由會計主體自己來確定，所以人的主觀因素不可避免地會影響價值的公允性，影響程度不同，價值的公允性也會隨之不同。在實踐中，有少數企業不考慮公允與否，把公允價值作為達到目的的工具：比如通過資產減值以及以后的減值沖回等手段從而達到操控利潤的目的。

5.信息質量的可靠性難以判斷。選擇公允價值計量模式這樣一個非確定性、變動性和集合性的模糊計量概念， 作為會計計量的手段，相對于客觀性、確定性和可驗證性的歷史成本計量模式， 雖然在財務報告中能提供更為相關性的信息，但在可靠性的質量要求上卻不能保證能提高或不會減弱。

6.可能增加財務報表項目的波動性。在公允價值計量模式下，經濟環境和風險狀況的變化以及企業自身信用的不確定都會引起企業財務報表項目的波動。有人認為，如果波動性存在，那么財務報表就應反映這種波動，這樣報表使用者才能獲得更相關的財務信息。但是，反映外部環境等變化所引起的損益的變動，可能并不能提供非常相關的信息， 甚至可能誤導財務報表使用者。

二、對策

對于公允價值在使用過程中存在的以上諸多問題，筆者研究了理論界和實務界各方專家的各種觀點加以總結和進一步思考，得出以下幾點相應對策：

1.不斷完善相關理論體系和細化具體應用指南。公允價值的應用雖然是一個實務方面的問題，然而卻離不開相關理論的指導。筆者認為這應該是以計量屬性、產權理論、公司治理等為核心的一系列相關理論的不斷完善，因為正確的理論指導是所有實務工作的方向引領。此外，還應不斷細化具體應用指南，從而加強準則的操作性。

2.建立相應價值參考系統。公允價值的實質是基于公開市場的條件下交易雙方對資產或負債認可的公平價格。筆者建議，由指定的部門（如財政部門）實時收集相關數據，然后進行分析整理，得出一個或幾個有一定規律的較為客觀、具有代表性的數據信息，然后公布于相關的官方網站并不斷更新，作為公允價值計量的參考標準。

3.完善公司治理結構和企業內部控制制度。會計信息來自企業的管理當局，只有對公司治理結構和企業內部控制的不斷完善，加強對管理層的監督才能從根本上解決利用公允價值操控企業財務信息的問題。具體措施包括：完善獨立董事制度， 允許董事會設立專門委員會；適當調整股東大會、 董事會、 經理層以及監事會的法定權限；擴充監事會的權力， 建立名副其實的監事會制度；建立和完善企業內部控制評價與報告體系。

4.提高相關人員的職業道德水平、業務素質和執業能力。在對公允價值的應用過程中人的因素至關重要，因此筆者認為應從以下幾方面著手: 一是營造會計誠信的社會環境；二是建立一套比較完善的企業及個人信用體系；三是要健全各項法規制度；四是加強對于財務人員相關業務的培訓；最后是加大對有關違法違規人員和單位的懲戒力度。

5.進一步加強和完善注冊會計師審計。注冊會計師審計是對企業會計信息的最后一道把關，進一步加強和完善注冊會計師審計無疑是非常必要的：一是確保審計的獨立性和客觀性；二是在審計準則中明確和細化有關公允價值的執業標準和措施；三是加強對相關領域評估專家工作成果的引用。

6.大力發展獨立的評估中介機構。在大力發展獨立的評估中介機構的同時還應注意不斷提高評估中介機構的執業水準、獨立性和公信力。

隨著公允價值取代歷史成本進程的不斷深入，理論界和實務界對相關問題的探討和研究也必將愈來愈熱烈，這對探索會計發展規律、完善會計理論、促進會計和其他相關學科的建設有重要意義。

我們要認真學習、借鑒國際上有關公允價值的最新研究成果，不斷提高對公允價值的應用水平，切實加強財務信息的可靠性和相關性，讓財務報告使用人讀到的是一份可以為其決策提供有力依據的“有用的”財務報告。

參考文獻：

[1]郭道揚:會計史研究.中國財政經濟出版社，2004

[2]于永生:美國公允價值計量準則評介.會計研究，2007.10