基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)問題研究述評(píng)

[摘 要] 會(huì)計(jì)受制于其所處的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，但也在一定程度上推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展#65377;在創(chuàng)新主導(dǎo)型經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)成為影響企業(yè)自主創(chuàng)新的重要因素之一，從自主創(chuàng)新視角研究會(huì)計(jì)問題日益受到會(huì)計(jì)學(xué)界的關(guān)注#65377;本文對(duì)國內(nèi)外該領(lǐng)域的研究文獻(xiàn)進(jìn)行了梳理，并在簡單評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，提出具有進(jìn)一步研究價(jià)值的課題#65377;

[關(guān)鍵詞] 技術(shù)創(chuàng)新;自主創(chuàng)新;會(huì)計(jì)理論;會(huì)計(jì)制度

[中圖分類號(hào)]F230[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1673-0194(2008)11-0025-03

一#65380; 引 言

自奧地利經(jīng)濟(jì)學(xué)家約瑟夫·阿洛伊斯·熊彼特(Joseph A.Scohumpeter)在其1912年出版的《經(jīng)濟(jì)發(fā)展理論》一書中首次提出創(chuàng)新的基本概念和思想以來，一大批經(jīng)濟(jì)學(xué)家#65380;管理學(xué)家從不同的角度對(duì)創(chuàng)新與技術(shù)進(jìn)步在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用展開了深入系統(tǒng)的研究，發(fā)展和豐富了熊彼特的創(chuàng)新概念，創(chuàng)立了以創(chuàng)新為核心的經(jīng)濟(jì)發(fā)展理論以及創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)學(xué)理論體系#65377;

進(jìn)入21世紀(jì)，全球經(jīng)濟(jì)一體化和知識(shí)化趨勢明顯加強(qiáng)，自主創(chuàng)新成為知識(shí)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)乃至國家興衰存亡的關(guān)鍵#65377;我國“十一五”規(guī)劃把增強(qiáng)自主創(chuàng)新能力作為科學(xué)技術(shù)發(fā)展的戰(zhàn)略基點(diǎn)和調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)#65380;轉(zhuǎn)變增長方式的中心環(huán)節(jié);并強(qiáng)調(diào)“加快建立以企業(yè)為主體#65380;市場為導(dǎo)向#65380;產(chǎn)學(xué)研相結(jié)合的技術(shù)創(chuàng)新體系，形成自主創(chuàng)新的基本體制架構(gòu)”#65377;因此，如何促進(jìn)企業(yè)自主創(chuàng)新成為社會(huì)各界關(guān)注的焦點(diǎn)#65377;鑒于本文對(duì)基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)問題研究文獻(xiàn)進(jìn)行梳理和評(píng)價(jià)，為在當(dāng)前形勢下，如何通過會(huì)計(jì)制度或政策創(chuàng)新，提升會(huì)計(jì)在促進(jìn)我國企業(yè)自主創(chuàng)新中的服務(wù)功效，激發(fā)企業(yè)自主創(chuàng)新的積極性和主動(dòng)性，提高企業(yè)自主創(chuàng)新能力等提供研究基礎(chǔ)和必要前提#65377;

二#65380;國外研究綜述

從20世紀(jì)60年代至今，國外學(xué)者從不同層面(宏觀政策;企業(yè)規(guī)模#65380;組織形式#65380;行業(yè)地位#65380;企業(yè)戰(zhàn)略;高管人員變更#65380;CEO激勵(lì)等)和角度(技術(shù)#65380;經(jīng)濟(jì)#65380;管理等)對(duì)各因素在促進(jìn)企業(yè)自主創(chuàng)新中的作用進(jìn)行了大量的規(guī)范分析和實(shí)證研究，取得了豐富的研究成果#65377;基于研究與開發(fā)(Research and Development，RD)對(duì)自主創(chuàng)新的基礎(chǔ)性作用，學(xué)者們對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)問題的研究主要集中在研發(fā)支出方面，內(nèi)容包括影響RD決策的會(huì)計(jì)因素#65380;RD會(huì)計(jì)政策#65380;RD信息披露以及RD無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值等#65377;

對(duì)RD決策的定量研究表明，盈余管理動(dòng)機(jī)以及高管持股等會(huì)對(duì)RD決策產(chǎn)生重大影響#65377;Baber等(1989)以1977-1987年間美國438家公司為樣本，研究了當(dāng)期會(huì)計(jì)凈收益對(duì)RD投資決策的影響，發(fā)現(xiàn)當(dāng)RD支出威脅到當(dāng)期報(bào)告正的收益或提高當(dāng)期收益的能力時(shí)，RD支出顯著減少#65377;Aloke(2007)等則對(duì)高管持股與RD 支出和資本性支出之間的關(guān)系進(jìn)行了比較研究，發(fā)現(xiàn)高管持股與RD 支出之間存在非線性關(guān)系(隨著高管持股數(shù)量的增加，RD支出先增加，然后減少，當(dāng)達(dá)到一定程度時(shí)，兩者呈正相關(guān)關(guān)系)，而資本性投資則不隨高管持股數(shù)量的變動(dòng)而變動(dòng)#65377;其原因可能在于RD支出的風(fēng)險(xiǎn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于資本性支出風(fēng)險(xiǎn)，表明高管人員厭惡風(fēng)險(xiǎn)對(duì)投資決策的影響#65377;

國外學(xué)者對(duì)RD會(huì)計(jì)政策的經(jīng)驗(yàn)研究，目的在于為RD支出費(fèi)用化或資本化主張?zhí)峁┳C據(jù)#65377;Hirschey Weygandt(1985)以1977年《財(cái)富》雜志500強(qiáng)企業(yè)中的390 家為樣本進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)研發(fā)費(fèi)用對(duì)公司的市場價(jià)值具有正面作用，并建議將研發(fā)費(fèi)用資本化#65377;Nix Peters(1988)通過對(duì)200個(gè)美國研發(fā)主管的調(diào)查，發(fā)現(xiàn)費(fèi)用化政策會(huì)導(dǎo)致52%的高管人員在對(duì)營業(yè)利潤不滿時(shí)，消減近期內(nèi)的研發(fā)支出#65377;Emad Mohd(2005)對(duì)《美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第86號(hào)——對(duì)出售#65380;租賃和其他方式上市的計(jì)算機(jī)軟件成本的會(huì)計(jì)處理》(SFAS No.86)的實(shí)施情況進(jìn)行了研究，發(fā)現(xiàn)引入SFAS No.86之后，相對(duì)于其他高科技企業(yè)來說，軟件業(yè)的信息不對(duì)稱程度明顯降低#65377;

在RD信息披露研究方面，成果頗為豐富#65377;Feng Johno(2007)研究了高新技術(shù)企業(yè)創(chuàng)新戰(zhàn)略自愿性披露的股價(jià)反應(yīng)情況，以及其與披露前內(nèi)部股票交易之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)盡管這些戰(zhàn)略性披露是定性的和主觀的，股價(jià)仍對(duì)這些披露產(chǎn)生了正向反應(yīng)，而且當(dāng)披露后存在內(nèi)部股票交易時(shí)，反應(yīng)加強(qiáng);進(jìn)一步的研究發(fā)現(xiàn)，對(duì)于信息不對(duì)稱程度較高的公司(處于成長期的公司#65380;分析師關(guān)注較少的公司#65380;虧損公司#65380;較高研發(fā)強(qiáng)度的公司等)，反應(yīng)強(qiáng)度尤為明顯#65377;這表明投資者視創(chuàng)新戰(zhàn)略的自愿性披露為可信賴的利好消息，同時(shí)也證明了內(nèi)部交易會(huì)增加信息披露的可信度#65377;Jones Denise A(2007)對(duì)研發(fā)密集型企業(yè)年報(bào)中研發(fā)信息自愿披露情況以及其與財(cái)務(wù)分析師預(yù)測之間的關(guān)系進(jìn)行了研究，發(fā)現(xiàn)當(dāng)披露專有成本和面值(或市值)比率較低時(shí)，研發(fā)信息的自愿性披露程度較高(可能因?yàn)榛矩?cái)務(wù)報(bào)表的信息含量較低);控制基本信息以及前瞻性信息披露之后，對(duì)開發(fā)階段的研發(fā)信息披露與分析師對(duì)未來一年的銷售預(yù)測誤差和離差呈負(fù)相關(guān)關(guān)系，但對(duì)盈余預(yù)測則出現(xiàn)了混合結(jié)論:RD在研項(xiàng)目和開發(fā)階段的研發(fā)信息披露程度與分析師的盈余預(yù)測誤差負(fù)相關(guān)，與盈余預(yù)測的離差之間的關(guān)系則不顯著#65377;

在研發(fā)無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值研究方面，Sougiannis(1994)通過對(duì)118家美國企業(yè)在1975-1985年間的盈利進(jìn)行分析后發(fā)現(xiàn)，平均來說，企業(yè)研發(fā)上投入1美元就會(huì)在未來的7年間增加2美元的利潤，且企業(yè)的市場價(jià)值會(huì)提高5美元，因?yàn)橥顿Y者認(rèn)為這種影響是長期的;Marta Ballester等(2003)利用特定公司的時(shí)間序列數(shù)據(jù)(可以觀察到的過去的利潤#65380;資產(chǎn)面值以及RD支出)，采用修正的Ohlson模型，對(duì)研發(fā)無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值進(jìn)行了估計(jì)，發(fā)現(xiàn)投資者預(yù)期研發(fā)費(fèi)用能帶來未來收益，即投資者將研發(fā)支出看作一項(xiàng)能帶來未來收益的資產(chǎn)#65377;

可見，國外學(xué)者對(duì)該領(lǐng)域的研究在內(nèi)容上主要集中于研究開發(fā)支出方面，涉及面較窄;在方法上多采用實(shí)證研究，缺乏系統(tǒng)#65380;深入的規(guī)范分析#65377;

三#65380;國內(nèi)研究綜述

根據(jù)現(xiàn)有研究文獻(xiàn)，國內(nèi)學(xué)者從自主創(chuàng)新視角對(duì)會(huì)計(jì)問題進(jìn)行研究的內(nèi)容可歸納為3個(gè)方面:一是會(huì)計(jì)與自主創(chuàng)新之間的關(guān)系探討;二是研發(fā)會(huì)計(jì)研究;三是高技術(shù)(風(fēng)險(xiǎn))企業(yè)會(huì)計(jì)問題研究#65377;

1. 會(huì)計(jì)與自主創(chuàng)新之間的關(guān)系研究

學(xué)者們認(rèn)為，自主創(chuàng)新對(duì)會(huì)計(jì)管理范式提出了挑戰(zhàn)，同時(shí)，自主創(chuàng)新離不開會(huì)計(jì)的支持#65377;如王開田(2004)認(rèn)為，科技信息革命促使會(huì)計(jì)管理范式趨于虛擬化，主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)假設(shè)虛擬化#65380;會(huì)計(jì)程序的創(chuàng)新#65380;會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的創(chuàng)新#65380;會(huì)計(jì)反映客體的虛擬性#65380;會(huì)計(jì)規(guī)范創(chuàng)新以及會(huì)計(jì)報(bào)表的創(chuàng)新#65377;李江等(2001)認(rèn)為，會(huì)計(jì)在反映科技創(chuàng)新活動(dòng)以及提供真實(shí)#65380;準(zhǔn)確#65380;全面的信息方面發(fā)揮著重要作用，但現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度還存在許多與企業(yè)科技創(chuàng)新活動(dòng)不相適應(yīng)的地方，如權(quán)益理論排斥人力資本#65380;創(chuàng)新費(fèi)用的歸集與分配#65380;創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)制度規(guī)定和核算要求#65380;創(chuàng)新成果反映以及會(huì)計(jì)信息披露等方面，并由此提出了會(huì)計(jì)制度變革建議#65377;陳玉榮(2002)則論述了創(chuàng)新給傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量模式帶來的挑戰(zhàn)，主要表現(xiàn)在人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量滯后，缺乏對(duì)資產(chǎn)#65380;收益的風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量等方面#65377;

會(huì)計(jì)作為一種重要的信息系統(tǒng)和管理活動(dòng)，在創(chuàng)新決策和創(chuàng)新管理過程中發(fā)揮著重要作用#65377;楊雄勝(1999)指出，會(huì)計(jì)為RD決策提供信息支持責(zé)無旁貸#65377;林萬祥(2000)詳細(xì)闡述了會(huì)計(jì)信息在戰(zhàn)略開發(fā)#65380;目標(biāo)確立與戰(zhàn)略選擇#65380;戰(zhàn)略實(shí)施#65380;戰(zhàn)略控制中業(yè)績評(píng)判以及組織間戰(zhàn)略溝通與協(xié)調(diào)等戰(zhàn)略管理中的重要作用#65377;蔣堯明(1999)系統(tǒng)分析了知識(shí)經(jīng)濟(jì)下會(huì)計(jì)管理的重點(diǎn)，即成本管理的重點(diǎn)將從生產(chǎn)過程的成本控制轉(zhuǎn)向知識(shí)產(chǎn)品的研制和開發(fā);會(huì)計(jì)必須實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)管理，提高風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金的比例，核算中普遍采用謹(jǐn)慎原則，在設(shè)計(jì)開發(fā)階段重點(diǎn)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理;對(duì)創(chuàng)新結(jié)果進(jìn)行核算，并及時(shí)提供信息#65377;劉愛東等(2001)論述了提高技術(shù)創(chuàng)新能力在創(chuàng)新資源配置#65380;創(chuàng)新成果核算和信息提供等方面對(duì)會(huì)計(jì)提出的新要求#65377;陳勁#65380;余芳珍(2006)則在比較技術(shù)創(chuàng)新審計(jì)國內(nèi)外研究特色的基礎(chǔ)上，建立了適合國內(nèi)企業(yè)使用#65380;從全局考慮審計(jì)國內(nèi)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新能力的SPRE模型#65377;

2. 研究開發(fā)會(huì)計(jì)研究

國內(nèi)對(duì)RD的研究，多集中在對(duì)各國研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的比較#65380;研發(fā)支出費(fèi)用化或資本化的利弊分析以及改進(jìn)RD信息披露內(nèi)容和方式等方面#65377;如薛云奎#65380;王志臺(tái)(2001)首次以1995-1999年期間在上海證券交易所上市的公司為研究對(duì)象，對(duì)RD信息披露及其對(duì)我國上市公司會(huì)計(jì)信息有用性的影響進(jìn)行了實(shí)證研究，發(fā)現(xiàn)企業(yè)對(duì)RD信息的不當(dāng)披露是導(dǎo)致我國上市公司會(huì)計(jì)信息有用性逐年下降的重要因素之一#65377;周俊仁#65380;竇智(2003)則從RD在一國經(jīng)濟(jì)中的重要性角度出發(fā)，率先提出了制定會(huì)計(jì)政策時(shí)，應(yīng)以推動(dòng)科技進(jìn)步#65380;刺激企業(yè)RD投入為價(jià)值取向，在RD支出上財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收會(huì)計(jì)適當(dāng)分離，將RD投入作為考核經(jīng)營者業(yè)績的重要指標(biāo)以及強(qiáng)化RD信息披露等政策建議#65377;

3. 高新技術(shù)(風(fēng)險(xiǎn))企業(yè)相關(guān)會(huì)計(jì)問題研究

知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，高新技術(shù)企業(yè)在實(shí)施自主創(chuàng)新以及促進(jìn)科技成果產(chǎn)業(yè)化等方面具有不可替代的作用#65377;在高新技術(shù)(風(fēng)險(xiǎn))企業(yè)會(huì)計(jì)問題研究方面，王益#65380;許小松#65380;蔣衛(wèi)平#65380;林鐘高#65380;劉先兵#65380;丁立波#65380;左慶樂#65380;陸正飛#65380;施瑜等學(xué)者分別就風(fēng)險(xiǎn)資本市場及其運(yùn)作機(jī)制#65380;高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)機(jī)制#65380;風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避機(jī)制#65380;信息披露機(jī)制#65380;價(jià)值評(píng)估以及價(jià)值決定等問題進(jìn)行了研究#65377;王益#65380;許小松(1999)首次對(duì)風(fēng)險(xiǎn)資本市場及其運(yùn)作機(jī)制進(jìn)行了詳細(xì)系統(tǒng)的介紹#65377;蔣衛(wèi)平(2000)運(yùn)用實(shí)證分析和演繹方法系統(tǒng)地論述了高新技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)在融資機(jī)制#65380;財(cái)務(wù)激勵(lì)與約束機(jī)制#65380;風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制和財(cái)務(wù)信息披露機(jī)制等方面的創(chuàng)新特征#65377;左慶樂等指出，高新技術(shù)企業(yè)價(jià)值是由未來獲利能力所決定的現(xiàn)時(shí)市場價(jià)值，它等于企業(yè)現(xiàn)有基礎(chǔ)上的獲利能力的價(jià)值與潛在獲利機(jī)會(huì)的價(jià)值之和，并提出高新技術(shù)企業(yè)價(jià)值評(píng)估應(yīng)采用折現(xiàn)現(xiàn)金流法(DCF)+期權(quán)定價(jià)法(OPM)的組合評(píng)估方法#65377;陸正飛#65380;施瑜(2002)則從投資者的角度對(duì)國內(nèi)A股上市公司中“雙高”企業(yè)和傳統(tǒng)企業(yè)的財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系及其差異進(jìn)行了實(shí)證研究，結(jié)果表明，成長性指標(biāo)是最能體現(xiàn)“雙高”企業(yè)高成長特征的財(cái)務(wù)指標(biāo)#65377;由此可見，較之于傳統(tǒng)企業(yè)，“雙高”企業(yè)的投資價(jià)值更多地取決于其預(yù)期增長能力，而非當(dāng)期的靜態(tài)盈利性#65377;

綜上所述，國內(nèi)對(duì)該領(lǐng)域的研究還處于初級(jí)階段，其研究多為規(guī)范性探討，采用實(shí)證#65380;案例等研究方法的文獻(xiàn)還比較少，且理論性#65380;系統(tǒng)性明顯不足#65377;原因主要有二:一是該領(lǐng)域的研究在理論上涉及多學(xué)科#65380;多角度#65380;多層面，進(jìn)行系統(tǒng)分析有相當(dāng)難度;二是在實(shí)踐中缺乏可供利用的數(shù)據(jù)資料，實(shí)證分析難以進(jìn)行#65377;

四#65380;簡單評(píng)價(jià)與建議

對(duì)基于自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)問題進(jìn)行研究是會(huì)計(jì)界面臨的重要課題之一，這在我國當(dāng)前國有企業(yè)自主研發(fā)主動(dòng)性差#65380;積極性不高的特殊情況下更具現(xiàn)實(shí)意義#65377;然而，從國內(nèi)現(xiàn)有的研究文獻(xiàn)來看，對(duì)該領(lǐng)域的研究還很不成熟#65377;截至目前，基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)理論框架研究尚屬空白，實(shí)踐上缺乏理論指導(dǎo);對(duì)與自主創(chuàng)新密切相關(guān)的研發(fā)會(huì)計(jì)的研究仍處于初步探討階段，難以為政策的制定提供理論依據(jù)和實(shí)踐支持;對(duì)具體運(yùn)行模式研究則更是罕見#65377;因此，對(duì)該領(lǐng)域作進(jìn)一步的深入#65380;系統(tǒng)研究很有必要#65377;依筆者淺見，目前，該領(lǐng)域具有研究價(jià)值的課題至少應(yīng)包括以下幾個(gè)方面:

(1)基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)理論框架研究#65377;主要包括會(huì)計(jì)假設(shè)，會(huì)計(jì)目標(biāo)，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，會(huì)計(jì)要素構(gòu)成#65380;確認(rèn)#65380;計(jì)量以及財(cái)務(wù)報(bào)告等內(nèi)容#65377;

(2)基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新研究#65377;包括會(huì)計(jì)規(guī)范體系#65380;會(huì)計(jì)核算制度#65380;信息披露制度#65380;投資融資制度#65380;分配制度#65380;審計(jì)制度等內(nèi)容#65377;

(3)基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)工作運(yùn)行機(jī)制研究#65377;包括激勵(lì)約束機(jī)制#65380;預(yù)算機(jī)制#65380;內(nèi)部控制機(jī)制#65380;風(fēng)險(xiǎn)防范和監(jiān)控機(jī)制#65380;績效評(píng)價(jià)機(jī)制以及會(huì)計(jì)管理組織結(jié)構(gòu)等#65377;

(4)基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)技術(shù)方法創(chuàng)新#65377;包括設(shè)置賬戶#65380;復(fù)式記賬#65380;會(huì)計(jì)賬簿#65380;成本計(jì)算#65380;財(cái)產(chǎn)清查#65380;會(huì)計(jì)報(bào)表#65380;財(cái)務(wù)分析和業(yè)績評(píng)價(jià)等技術(shù)方法#65377;

此外，對(duì)基于企業(yè)自主創(chuàng)新的會(huì)計(jì)專題進(jìn)行研究也很為迫切，如對(duì)基于企業(yè)自主創(chuàng)新的人力資本#65380;價(jià)值管理#65380;會(huì)計(jì)決策支持系統(tǒng)#65380;無形資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估#65380;風(fēng)險(xiǎn)信息披露等問題進(jìn)行研究#65377;

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