美日中環(huán)境會計信息披露比較及啟示

　　【摘要】 他山之石，可以攻玉。近年來，企業(yè)環(huán)境會計信息披露的問題越來越受到社會各界的關(guān)注。本文就美國和日本的環(huán)境會計信息披露與我國做一比較，從中找出差異及產(chǎn)生的原因并提出啟示性建議。
　　【關(guān)鍵詞】 環(huán)境會計；信息披露
　　
　　一、美日中環(huán)境會計信息披露的比較
　　
　　（一）環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容
　　美國企業(yè)的環(huán)境會計信息的披露主要針對環(huán)境政策、環(huán)境成本和環(huán)境負債3個方面的內(nèi)容。首先，美國企業(yè)披露公司環(huán)境政策目標(biāo)，并且只要與環(huán)境負債和成本相關(guān)的特定會計政策都予以披露，有的公司還披露政府就環(huán)境保護措施給予的鼓勵。其次，美國企業(yè)披露公司的環(huán)境成本，并將環(huán)境投資和環(huán)境費用分別做了列示，對研究、再利用、環(huán)境健康管理等方面有一定的描述。再次，美國企業(yè)披露公司的環(huán)境負債，對與環(huán)境有關(guān)的可能債務(wù)予以定量的披露；對越來越嚴格的未來法規(guī)所導(dǎo)致的潛在債務(wù)予以說明；對與環(huán)境有關(guān)的債務(wù)和金額等予以披露。
　　2001年4月，日本頒布實施了《PRTR法》(環(huán)境污染物質(zhì)的移動、排放登記制度)，規(guī)定各企業(yè)必須對列為登記對象的354種化學(xué)物質(zhì)的數(shù)量做到準(zhǔn)確把握如實申報。日本政府制訂的《環(huán)境會計指南2002》，給出企業(yè)三種可供選擇的環(huán)境報告內(nèi)容格式：(1)僅披露有關(guān)的環(huán)境成本信息。該指針明確了環(huán)境成本的確認和計量標(biāo)準(zhǔn)，所以這種格式提供的信息是最可靠的。(2)將環(huán)境成本與環(huán)保收益共同列示進行比較。它有利于進行成本/收益分析，但由于很大一部分環(huán)境收益無法以貨幣計量，使得分析難以精確。(3)列示全部兩類環(huán)境收益。它的綜合性最高，可以給出關(guān)于企業(yè)環(huán)境業(yè)績的完整圖景。日本環(huán)境省在《環(huán)境報告書指南（2003年版）》中要求企業(yè)披露環(huán)境保護成本、環(huán)保收益、環(huán)保活動所產(chǎn)生的經(jīng)濟效益等企業(yè)所有的經(jīng)濟活動對環(huán)境的影響。
　　我國企業(yè)在環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容中主要描述的是歷史的資料，并且是在發(fā)生明確的財務(wù)影響時作為常規(guī)的財務(wù)會計問題處理的，主要體現(xiàn)在以下7個方面：（1）按照國家或地方政府環(huán)保機關(guān)的規(guī)定繳納的排污費；（2）違反環(huán)境法規(guī)繳納的罰款和責(zé)令停業(yè)的損失、環(huán)境污染對他人造成損害的賠償?shù)纫馔鈸p失，列入營業(yè)外支出；（3）一些企業(yè)設(shè)置的環(huán)境機構(gòu)和工作人員的經(jīng)費處置，列入管理費用；（4）煤礦等礦山開采企業(yè)為回填礦井、復(fù)墾復(fù)田等發(fā)生的支出通過計提基金等方式計入各期費用，計提的基金目前大都是作為負債在報表上列示的；（5）利用三廢生產(chǎn)的產(chǎn)品適當(dāng)減免有關(guān)稅收，體現(xiàn)在少繳的稅款之中；（6）企業(yè)取得的專項污染治理撥款作為一般撥款計入資本金或?qū)ｍ棏?yīng)付款；取得的低息貸款作為借款，少繳的利息體現(xiàn)在利息費用之中；（7）企業(yè)為降低污染和改進環(huán)境所進行的新型的設(shè)備投資、污染治理投資，都是作為一般的固定資產(chǎn)支出處理的。
　　
　　（二）環(huán)境會計信息披露的形式
　　
　　美國的環(huán)境會計信息披露形式以公司發(fā)布單獨的環(huán)境報告為主，表述形式以貨幣和非貨幣相結(jié)合的居多。在貨幣表述部分，各公司可根據(jù)自身情況，采用資產(chǎn)負債表樣式、利潤表樣式或只列示環(huán)境成本。
　　日本企業(yè)大部分是以獨立的環(huán)境報告書的形式對外公開。環(huán)境報告書中，單獨立項的環(huán)境會計信息是其重要組成部分。這樣更能集中、直觀地反映環(huán)境會計信息。從日本1999年的資料顯示，上市公司半數(shù)以上是在公司自己的網(wǎng)站上專辟“環(huán)境”專欄，通過互聯(lián)網(wǎng)向全世界公布本企業(yè)載有環(huán)境會計信息的獨立環(huán)境報告書。有的企業(yè)還通過公司環(huán)境手冊，公司介紹手冊，營業(yè)報告書等手冊來反映環(huán)境會計信息。
　　在我國有環(huán)境會計信息披露的企業(yè)中，很少以單獨的項目在獨立的環(huán)境報告中反映，而多采取補充環(huán)境會計報告的方式。目前，企業(yè)對環(huán)境會計信息的披露方式主要有5種：1.內(nèi)部工作會計記錄；2.包含在會計報表附注中；3.包含在年度財務(wù)報表中；4.包含在董事長的報告中；5.上市公司以招股說明書形式予以披露。同時，很少有企業(yè)通過互聯(lián)網(wǎng)對外披露環(huán)境會計信息。已辦企業(yè)只有在發(fā)生了環(huán)境污染等嚴重后果以后，才可能通過新聞媒體了解有關(guān)信息。
　　
　　二、我國與美、日環(huán)境會計信息披露的差異及原因
　　
　　（一）國家制定的環(huán)保法規(guī)
　　美國的環(huán)境法規(guī)建設(shè)分為聯(lián)邦、州及地方政府三級，大體上可劃歸兩類：一類是關(guān)于環(huán)境破壞的清理與復(fù)原的責(zé)任；另一類是關(guān)于環(huán)境檢測與污染控制，以及與標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)的個人或財產(chǎn)損失負債。其內(nèi)容涉及土壤污染、地下水污染、地表水污染和空氣污染的預(yù)防、降低和治理，且要求嚴格，這就導(dǎo)致了企業(yè)一系列環(huán)境成本和環(huán)境負債的發(fā)生。例如《清潔空氣法》、《清潔水法》、《資源保護和回收法》、《綜合環(huán)境反應(yīng)、補償和債務(wù)》、《超級基金法》等。并在民事制裁的同時伴有刑事制裁。
　　在20世紀70年代，日本已經(jīng)成為世界聞名的“公害大國”，發(fā)生了許多震驚世界、后果嚴重的污染事件，這迫使日本政府采取相應(yīng)的對策，解決工業(yè)發(fā)展帶來的環(huán)境污染問題。1968年日本政府頒布了《大氣污染防治法》；1970年，頒布了《水污染防治法》，但這一階段的環(huán)境保護工作還主要關(guān)注污染和破壞事件的治理與恢復(fù)。此后，日本政府根據(jù)對環(huán)境保護和經(jīng)濟發(fā)展的把握，制定并頒布了多部法律，如：《固體廢棄物處理法》、《湖澤法》、《環(huán)境基本法》、《再生利用法》、《綠色采購法》、《循環(huán)社會基本法》、《循環(huán)型社會形成促進法》、《家電循環(huán)法》、《建設(shè)循環(huán)法》等。這些法規(guī)在各個方面約束了相關(guān)企業(yè)的經(jīng)濟活動。
　　自1979年我國頒布《中華人民共和國環(huán)境保護法(試行)》以來，已頒布環(huán)境保護和自然資源管理法律 10余部，行政法規(guī)30余部，國家環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)360多項。例如《清潔生產(chǎn)促成法》、《環(huán)境影響評價法》、《水污染防治法》、《固體廢物污染環(huán)境防治法》、《環(huán)境噪聲污染防治法》、《大氣污染防治法》等。但現(xiàn)行法律法規(guī)主要在企業(yè)排污費用的處理要求和對加強污染防治的鼓勵兩方面起約束作用。
　　
　　（二）國家制定的環(huán)境會計準(zhǔn)則
　　美國制定了與環(huán)保法規(guī)相對應(yīng)的環(huán)境會計準(zhǔn)則。美國要求上市公司在財務(wù)會計和報告以及財務(wù)分析中考慮環(huán)境問題，導(dǎo)致成本增加對公司財務(wù)產(chǎn)生的影響，要求定量披露環(huán)境成本和負債，并有相應(yīng)清晰的指導(dǎo)。主要有：
　　1. 美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會第5號準(zhǔn)則公告《或有事項會計》，主要涉及如何確認環(huán)境事項的或有負債與損失，規(guī)定只要具備債務(wù)發(fā)生或資產(chǎn)損失的可能性，且損失額能合理估計時就應(yīng)確認或有損失。
　　2. 美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的第14號解釋公告《損失金額的合理估計》，對第5號準(zhǔn)則公告的或有損失和負債的計量作了較詳細的解釋。該公告認為，當(dāng)損失的預(yù)計具有一個合理的區(qū)域，在該區(qū)域內(nèi)沒有哪一個金額比其他更好時，其中最少的金額應(yīng)該被預(yù)計入賬并對外披露。
　　3. 美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會下屬緊急問題特別委員會(EITF)發(fā)布的《EITF89 -13石棉清除成本會計處理》、《EITT90一8環(huán)境污染費用的資本化》、《EITF93 - 5環(huán)境負債會計》三個公告，前兩份公告就環(huán)境污染費用處理是資本化還是費用化作了說明，第三份公告則要求將潛在的環(huán)境負債項目從一般的或有負債中單獨列出并加以估計。
　　4. 證券交易委員會的第92號專門會