地震災(zāi)區(qū)災(zāi)后重建稅收問題探討

　　 【摘要】5·12大地震發(fā)生后，中央及各級政府發(fā)布了與抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建有關(guān)的一系列稅收優(yōu)惠政策。本文分析了這些稅收優(yōu)惠政策中存在的不足，并提出合理建議，以便能從稅收的角度減輕有關(guān)企業(yè)的負擔(dān)，以利于受災(zāi)企業(yè)進行災(zāi)后重建工作。
　　 【關(guān)鍵詞】災(zāi)后重建；稅收政策；問題探討
　　
　　2008年5·12四川汶川強烈地震給人民生命財產(chǎn)和經(jīng)濟社會發(fā)展造成重大損失。為支持和幫助受災(zāi)地區(qū)積極開展生產(chǎn)自救，重建家園，鼓勵和引導(dǎo)社會各方面力量參與災(zāi)后恢復(fù)重建工作，使地震災(zāi)區(qū)早日恢復(fù)正常的生產(chǎn)生活秩序，國務(wù)院、各部委、各級政府制定出臺了很多政策。在諸多政策中，稅收政策作為一個重要的部分，從稅收優(yōu)惠角度給予了有關(guān)單位、個人以積極的扶持。
　　
　　一、國家關(guān)于抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建稅收優(yōu)惠的有關(guān)規(guī)定
　　
　　已有的關(guān)于抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建稅收優(yōu)惠政策既有中央的，又有地方的；既涉及企業(yè)所得稅、增值稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、印花稅等具體的稅種，又涉及征管、稅務(wù)登記等方面。由此可見稅收優(yōu)惠政策的全面性。
　　現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠主要體現(xiàn)在以下政策之中：
　　（一）國務(wù)院2008年6月底出臺的《國務(wù)院關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建政策措施的意見》（國發(fā)［2008］ 21號）
　　這個文件包括的內(nèi)容較多，如財政、稅收、金融、土地、就業(yè)等。其中稅收政策部分有很多的優(yōu)惠內(nèi)容，是地震發(fā)生后出臺的法律級次最高的、針對抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建稅收優(yōu)惠的政策文件。
　　國發(fā)［2008］ 21號中的稅收政策從促進企業(yè)盡快恢復(fù)生產(chǎn)，減輕個人稅收負擔(dān)，支持受災(zāi)地區(qū)基礎(chǔ)設(shè)施、房屋建筑物等恢復(fù)重建，鼓勵社會各界支持抗震救災(zāi)和災(zāi)后恢復(fù)重建，促進就業(yè)等五個方面分別進行了優(yōu)惠，部分內(nèi)容如下：
　　1.自2008年7月1日起，對受災(zāi)嚴重地區(qū)實行增值稅擴大抵扣范圍政策，允許企業(yè)新購進機器設(shè)備所含的增值稅進項稅額予以抵扣。國家限制發(fā)展的特定行業(yè)除外。
　　2.對受災(zāi)嚴重地區(qū)損失嚴重的企業(yè)，免征2008年度企業(yè)所得稅；對受災(zāi)地區(qū)企業(yè)取得的救災(zāi)款項以及與抗震救災(zāi)有關(guān)的減免稅收入，免征企業(yè)所得稅。
　　3.由政府為受災(zāi)居民組織建設(shè)的安居房免征城鎮(zhèn)土地使用稅，轉(zhuǎn)讓時免征土地增值稅。對在地震中損毀的應(yīng)繳而未繳契稅的居民住房，不再征收契稅；對受災(zāi)居民購買安居房，按法定稅率減半征收契稅。
　　4.對單位和個體經(jīng)營者將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門無償捐贈給受災(zāi)地區(qū)的，免征增值稅、城市維護建設(shè)稅及教育費附加。
　　5.對企業(yè)、個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災(zāi)地區(qū)的捐贈，允許在當(dāng)年企業(yè)所得稅前和當(dāng)年個人所得稅前全額扣除。
　　國發(fā)［2008］ 21號規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策中，除增值稅擴大抵扣范圍政策外，凡未注明優(yōu)惠期限的，一律執(zhí)行至2008年年底止。確需延長期限的，由國務(wù)院另行決定。
　　（二）財政部 國家稅務(wù)總局2008年5月底出臺的《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于認真落實抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建稅收政策問題的通知》財稅 ［2008］62號
　　這一政策先于國發(fā)［2008］21號出臺，是原各稅種優(yōu)惠政策中，涉及抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建的稅收政策的匯總。
　　該政策的優(yōu)惠內(nèi)容涉及企業(yè)所得稅、個人所得稅、房產(chǎn)稅、契稅、資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅、進出口稅收以及其他方面。政策中的優(yōu)惠內(nèi)容在國發(fā)［2008］21號中均有體現(xiàn)，這里就不再詳述。
　　（三）《國家稅務(wù)總局 財政部關(guān)于地震災(zāi)區(qū)補發(fā)稅務(wù)登記證問題的通知》國稅發(fā)［2008］ 67號
　　這一政策主要從稅務(wù)登記證的角度給予企業(yè)優(yōu)惠，主要內(nèi)容是：納稅人因地震而損毀、丟失稅務(wù)登記證的，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)根據(jù)納稅人的申請，及時予以補發(fā)。申請補發(fā)的稅務(wù)登記證，一律免收稅務(wù)登記證工本費。
　　（四）《關(guān)于四川省等遭受強烈地震災(zāi)害地區(qū)延期申報納稅的通知》
　　這一政策主要是從納稅申報的角度，對受災(zāi)地區(qū)納稅人、扣繳義務(wù)人延期申報納稅相關(guān)事項作了具體規(guī)定。
　　（五）四川省2008年7月底出臺的《四川關(guān)于支持災(zāi)后重建政策措施的意見》
　　該政策是中央稅收優(yōu)惠政策的具體落實，如：
　　1.個人所得稅方面：省政府授權(quán)災(zāi)區(qū)縣（市、區(qū)）政府批準，因災(zāi)造成重大損失的個人可在3年內(nèi)減征五至九成個人所得稅。
　　2.資源稅方面：納稅人開采或生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品（天然氣除外）過程中，因地震災(zāi)害遭受重大損失的，2008年5月1日至2011年4月30日，免征應(yīng)繳資源稅。
　　3.營業(yè)稅：受災(zāi)嚴重地區(qū)的企業(yè)在新增加的就業(yè)崗位中，招用當(dāng)?shù)匾驗?zāi)失去工作的城鎮(zhèn)職工，經(jīng)縣級勞動保障部門認定，按實際招用人數(shù)予以定額依次扣減營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加和企業(yè)所得稅。定額標準為每人每年4 800元。 三年恢復(fù)重建期間，重災(zāi)縣（市）按期繳納營業(yè)稅的起征點調(diào)整為月營業(yè)額
　　5 000元。
　　
　　二、現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策的不足
　　
　　國家針對受災(zāi)企業(yè)稅收優(yōu)惠政策涉及面廣，幅度大，對于抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建有重大的意義。但筆者認為，這些稅收優(yōu)惠政策存在一定的不足，比如：
　　（一）向災(zāi)區(qū)捐贈消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品不能免消費稅
　　按現(xiàn)在稅收政策規(guī)定，捐贈單位捐贈自產(chǎn)的商品免增值稅，如果是捐贈自產(chǎn)的消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品（比如汽車、成品油等），按現(xiàn)在政策卻不能免消費稅。
　　消費稅是以特定消費品為課稅對象所征收的一種稅，在對貨物普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，選擇少數(shù)消費品再征收一道消費稅，目的是為了調(diào)節(jié)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)消費方向，保證國家財政收入。企業(yè)在抗震救災(zāi)及災(zāi)后重建期間，捐贈自產(chǎn)的消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品，屬于自愿和無償?shù)摹＿@屬于公益事業(yè)捐贈，符合《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》，是明顯支持災(zāi)區(qū)救災(zāi)和重建的行為。捐贈企業(yè)為此也不會要求取得任何回報，是回報社會、主動承擔(dān)社會責(zé)任的體現(xiàn)。捐贈企業(yè)捐贈了消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品，按現(xiàn)在政策規(guī)定卻還要繳納消費稅，在一定程度上會降低這類企業(yè)捐贈的積極性，增加災(zāi)區(qū)重建資金、相應(yīng)增加政府財政支出，從而影響災(zāi)區(qū)重建。因此，向災(zāi)區(qū)捐贈消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品不能免消費稅，是不利于捐贈企業(yè)、不利于災(zāi)區(qū)、也不利于政府的稅收政策。
　　（二）在抗震救災(zāi)中向災(zāi)區(qū)提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)不能免營業(yè)稅
　　營業(yè)稅應(yīng)稅企業(yè)（比如路橋公司）抗震救災(zāi)期間到災(zāi)區(qū)一線提供筑路、修橋等營業(yè)稅勞務(wù)（捐贈性質(zhì)），有一些勞務(wù)是有償?shù)模瑫幸徊糠质杖耄杖虢痤~僅是為了彌補成本費用支出，有些收入甚至不能全部彌補成本費用支出，按現(xiàn)在政策規(guī)定這部分收入要繳納營業(yè)稅，而不能免營業(yè)稅。
　　在抗震救災(zāi)過程中，這類企業(yè)在緊急、危險的時刻作出到地震現(xiàn)場提供筑路、修橋等勞務(wù)的決定，公司的財產(chǎn)、員工在災(zāi)區(qū)面臨著巨大的危險。這一勇敢行為確屬不易。這類企業(yè)作出到災(zāi)區(qū)現(xiàn)場救災(zāi)決定時，純粹是捐贈性質(zhì)，并未考慮向政策方面獲取補償，僅僅是為了盡社會的責(zé)任。而這類企業(yè)實際取得的補償收入微乎其微，有些不足以補償其支出，包括燃油費、材料費、人工費等。如果對這部分收入征收營業(yè)稅，則增加了這類企業(yè)的支出金額，不能體現(xiàn)國家對公益捐贈行為捐贈的支持，也會影響這類企業(yè)救災(zāi)的積極性。
　　（三）捐贈貨物作為視同銷售行為要調(diào)整應(yīng)納稅所得額
　　《企業(yè)所得稅實施條例》第二十五條規(guī)定： 企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
　　
　　而《國發(fā)[2008]21號》規(guī)定：對企業(yè)、個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災(zāi)地區(qū)的捐贈，允許在當(dāng)年企業(yè)所得稅前全額扣除。需要說明的是，筆者認為這一條規(guī)定是指捐贈金額是全額扣除，而不是按會計利潤的12%限額扣除。“允許在當(dāng)年企業(yè)所得稅前全額扣除”所涉及的金額是指捐贈貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)的賬面價值，而不是公允價值，兩者不應(yīng)該混淆。
　　現(xiàn)舉例說明如下：
　　[例1]甲單位將自產(chǎn)的賬面價值為1 000萬元、公允價值為1 100萬元的貨物通過紅十字會向地震災(zāi)區(qū)捐贈，按現(xiàn)在政策規(guī)定，甲單位應(yīng)作如下處理：
　　借：營業(yè)外支出 1 000
　　所得稅 25 （（1 100—1 000）×25%）
　　貸：產(chǎn)成品1 000
　　 應(yīng)交稅金——所得稅25（（1 100—1 000）×25%）
　　按現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策，例1中計入營業(yè)外支出的1 000萬元可以在企業(yè)所得稅前全額扣除，而公允價值與賬面價值之間的差異100萬元，卻無優(yōu)惠政策規(guī)定：不再作為視同銷售。也就是說，仍然要作為視同銷售行為，調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
　　捐贈貨物要免增值稅，也能在企業(yè)所得稅前全額扣除，但卻仍然要作為視同銷售行為，顯然增加了捐贈企業(yè)的負擔(dān)，不利于鼓勵企業(yè)支持抗震救災(zāi)和災(zāi)后恢復(fù)重建工作。
　　（四）很多稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)惠期限過短
　　國辦［2008］ 21號中對稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)惠期限規(guī)定為：除增值稅擴大抵扣范圍政策外，凡未注明優(yōu)惠期限的，一律執(zhí)行至2008年年底止。確需延長期限的，由國務(wù)院另行決定。
　　上述規(guī)定中，除增值稅擴大抵扣范圍政策外，凡未注明優(yōu)惠期限的，一律執(zhí)行至2008年年底止。即很多政策只優(yōu)惠一年，作者認為這一優(yōu)惠期限過短，不利于災(zāi)區(qū)重建，如：
　　國辦［2008］ 21號規(guī)定，對于捐贈單位捐贈的金額能在企業(yè)所得稅稅前全額扣除，僅限于2008年時間。由于災(zāi)區(qū)重建資金需求量很大，且工作持續(xù)時間會很長，企業(yè)在2009年（含）以后再通過政府等部門向災(zāi)區(qū)提供的捐贈，卻只能按會計利潤的12%在稅前扣除，不利于鼓勵企業(yè)向災(zāi)區(qū)捐贈。
　　盡管政策中規(guī)定了“確需延長期限的，由國務(wù)院另行決定”，但由于國務(wù)院目前沒有明確規(guī)定哪些優(yōu)惠確需延長期限，這將會影響企業(yè)在未來作出捐贈決策。有些企業(yè)很有可能在2008捐贈后，因為優(yōu)惠政策是否延長期限不得而知，未來vQsr4vVm/U2OgTGWCtXqig==捐贈可能會涉及交納增加稅、企業(yè)所得稅等因素，從而在2009年以及以后年度不再作出捐贈決定，不利于災(zāi)區(qū)的重建工作。
　　
　　三、建議
　　
　　針對以上不足，筆者提出如下建議：
　　（一）針對向災(zāi)區(qū)捐贈消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品不能免消費稅這一稅收政策現(xiàn)狀，建議增加以下稅收優(yōu)惠政策
　　在抗震救災(zāi)和災(zāi)后重建過程中，捐贈單位將自產(chǎn)的消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門無償捐贈給受災(zāi)地區(qū)的，免征消費稅、城市維護建設(shè)稅及教育費附加。
　　（二）針對在抗震救災(zāi)中向災(zāi)區(qū)提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)不能免營業(yè)稅的現(xiàn)狀，建議增加以下稅收優(yōu)惠政策
　　營業(yè)稅應(yīng)稅單位在抗震救災(zāi)期間，到受災(zāi)嚴重地區(qū)現(xiàn)場救災(zāi)而直接取得的營業(yè)收入，免征營業(yè)稅。
　　（三）針對捐贈貨物作為視同銷售行為要調(diào)整應(yīng)納稅所得額這一現(xiàn)狀，建議如下
　　有關(guān)部門應(yīng)完善視同銷售的企業(yè)所得稅政策規(guī)定，對抗震救災(zāi)和災(zāi)后恢復(fù)重建中企業(yè)將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災(zāi)地區(qū)的捐贈，不作為視同銷售行為，不調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
　　（四）針對很多稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)惠期限過短，建議如下
　　明確延長災(zāi)后重建稅收優(yōu)惠政策期限，以便于社會各界更積極、主動地參與到災(zāi)后重建過程中，讓災(zāi)區(qū)更快、更好地恢復(fù)、成長起來。
　　
　　【主要參考文獻】
　　［1］ 中華人民共和國主席令第63號.中華人民共和國企業(yè)所得稅法.2007-3-16.
　　［2］ 中華人民共和國國務(wù)院令第512號.中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例.2007-12-06.
　　［3］ 國務(wù)院（國發(fā)［2008］ 21號）.國務(wù)院關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建政策措施的意見.2008-6-29.