我國政府會計改革的幾點設(shè)想

一、我國政府會計存在的主要問題

1997年，伴隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制的改革，預(yù)算會計也開始了全面徹底的改革，推出政府總預(yù)算會計制度、行政單位會計制度和事業(yè)單位會計準(zhǔn)則、制度。隨著我國政治經(jīng)濟環(huán)境的不斷變化，改革后的政府會計體系仍不能適應(yīng)，無法滿足現(xiàn)階段公共財政管理的需要，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）會計模式與現(xiàn)行的市場經(jīng)濟體制不相適應(yīng)

我國政府會計采取的是一種預(yù)算會計模式，其特點是以政府預(yù)算為基礎(chǔ)，其組成體系與國家管理體制相適應(yīng)，每一個預(yù)算單位為一個會計主體和報告主體，將政府單位根據(jù)機構(gòu)建制、經(jīng)費領(lǐng)報關(guān)系分為主管會計單位、二級會計單位和基層會計單位。這種政府會計模式是在以計劃經(jīng)濟為前提的政府財務(wù)資源分配與管理方式下建立的。其主要缺點表現(xiàn)在：一是將政府預(yù)算與政府具體使用資金的核算割裂開來，預(yù)算不能控制具體的財務(wù)資源使用，達不到政府預(yù)算的目的；二是由財政統(tǒng)一將資金下?lián)芙o各政府行政單位分戶使用，助長了各行政單位爭資金而不注重資金效益和不強調(diào)資金管理的現(xiàn)象，不能真正發(fā)揮政府財務(wù)資源的經(jīng)濟效益；三是政府預(yù)算帶來嚴(yán)重的主觀性，預(yù)算不細，目的性不強。

（二）收付實現(xiàn)制的會計確認基礎(chǔ)使政府會計的核算內(nèi)容無法反映政府財政管理工作的全貌

隨著我國政治經(jīng)濟體制改革的不斷進行，尤其是國家財政管理體制改革的運行，地方政府獲得了一定的財政自主權(quán)，財力增長迅速，因此，單純考核地方的預(yù)算執(zhí)行情況已不能反映地方財政管理工作的好壞，具體表現(xiàn)在：

1.不能如實反映單位的收支和收支結(jié)余情況。所有非現(xiàn)金交易不作為收入、支出即時納入核算，相應(yīng)的債權(quán)與債務(wù)也不確認，這樣就形成了收支不實。由于收支不實，據(jù)以計算出來的收支結(jié)余也就不能反映實際情況。

2.不能如實地反映單位資產(chǎn)和負債。在收付實現(xiàn)制下，單位發(fā)生的應(yīng)付貨款、拖欠工資、政府債務(wù)應(yīng)承擔(dān)的利息，不進行賬務(wù)處理。而這些實際存在的負債，屬于會計主體應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，會計信息不作揭示，資金不做好準(zhǔn)備，一旦債務(wù)到期，就會產(chǎn)生財務(wù)危機。

3.不能及時完整地反映政府預(yù)算管理業(yè)績和政府工作效率。以收付實現(xiàn)為標(biāo)準(zhǔn)提供的會計信息，實際上只反映了現(xiàn)金的運動，而不是資金運動。因此，按收付實現(xiàn)制提供的會計信息，往往不能科學(xué)地提供資金運動和業(yè)務(wù)運作情況，不利于業(yè)績考核。

（三）政府會計反映的信息不充分

我國政府會計信息一般是通過會計報表反映的。年度會計報表一般按照財政部門和上級單位下達的有關(guān)決算規(guī)定組織執(zhí)行，這些報告反映了行政單位的預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，但是無法提供進一步的信息。作為社會公眾和納稅人，我們無法接觸到有關(guān)會計報告，即使政府有關(guān)部門也只能得到預(yù)算、決算等基本的財務(wù)信息，無法從會計報告中了解政府的整體財務(wù)狀況和工作績效，進而也無法評價政府工作的好壞。另外，從政府部門本身來講，現(xiàn)行的政府會計模式也只是體現(xiàn)了簿記的作用，沒有發(fā)揮會計應(yīng)有的監(jiān)督作用。

二、關(guān)于我國政府會計改革的幾點設(shè)想

鑒于上述問題，筆者認為我國政府會計改革應(yīng)考慮從以下幾個方面進行：

（一）建立一套適合我國國情的基金會計模式

鑒于我國現(xiàn)行政府會計模式的缺陷，研究建立一套適合我國國情的基金會計模式。美國政府會計主體是一種包含各種基金在內(nèi)的復(fù)合體；而我國政府單位為單一主體，各種基金只是政府單位會計主體的內(nèi)容，不作為單獨的一個會計主體。美國基金會計模式將基金視為會計主體，強調(diào)基金的特定的目的和用途，設(shè)置相應(yīng)的資產(chǎn)、負債、收入和支出科目，并各自有平衡關(guān)系。這種會計模式可以達到控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求；其缺點是如果基金種類多，會使會計科目及會計報表都比較復(fù)雜，且各項基金不能調(diào)劑使用，會使政府單位資金形成浪費。

我國不宜照搬美國的基金會計模式，但可以在政府采購制度、部門預(yù)算制度和國庫集中收付制度的情況，吸收基金會計模式的精髓，做到既能控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求，又簡化基金會計模式，從而建立一套適合我國國情的基金會計模式。

（二）引入權(quán)責(zé)發(fā)生制計量基礎(chǔ)

權(quán)責(zé)發(fā)生制是評價政府受托責(zé)任履行情況的必要手段，也是新公共管理體制下政府會計的改革方向，西方不同政府會計模式都不同程度地采納了這一會計基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的政府會計的優(yōu)勢主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

第一，權(quán)責(zé)發(fā)生制會計報告為社會公眾充分提供了如實評價政府財務(wù)狀況和運營績效的信息，促進政府改進管理。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，收入只有在政府提供服務(wù)時才加以確認，而且在政府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)（如職工退休福利）確認為當(dāng)期費用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負債表，這樣，政府的會計報告就可以完整地反映政府的財政狀況和運行成果。

第二，權(quán)責(zé)發(fā)生制量化了計劃和活動的效率水平，改進公共部門服務(wù)質(zhì)量和效率，增強政府競爭力。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求在資產(chǎn)負債表上確認所有的經(jīng)濟資源，如新西蘭將高速公路和其他基礎(chǔ)設(shè)施確認為資產(chǎn)，并確認其折舊費用，這樣就會使政府更加注意對有關(guān)資產(chǎn)的管理和維護，更好地認識未來的短期債務(wù)、更好地管理基礎(chǔ)設(shè)施、更有效地重新分配預(yù)算。

第三，權(quán)責(zé)發(fā)生制給政府部門帶來了一種文化的轉(zhuǎn)變，使得管理者更重視政府機構(gòu)的效率、效果等財務(wù)績效管理問題。

第四，權(quán)責(zé)發(fā)生制更加適應(yīng)新公共管理環(huán)境下拓展公眾受托責(zé)任要求，增強了財務(wù)透明度。

第五，權(quán)責(zé)發(fā)生制可以提供增強財政長期支持能力方面的信息，從而優(yōu)化政府的中長期決策。

權(quán)責(zé)發(fā)生制會計將提供更多的機會來關(guān)注產(chǎn)出、強化現(xiàn)有的體制。對于公共部門而言，向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)軌提高了政府部門對于公共支出的計劃和控制，為國家制定公共支出戰(zhàn)略提供了依據(jù)，提高了進行現(xiàn)金控制的能力；對于整個國家經(jīng)濟而言，為公共支出戰(zhàn)略和國民核算體系提供了持有和使用政府資產(chǎn)方面的高質(zhì)量信息。

在我國政府會計改革的初期，我們可以考慮借鑒國際經(jīng)驗有選擇地進行權(quán)衡取舍，實行修訂的收付實現(xiàn)制，應(yīng)首先確認應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款，實現(xiàn)收入和支出在各個期間的平衡，明確政府當(dāng)期的受托責(zé)任履行情況。

（三）完善政府會計信息體系，增加政府會計信息的透明度

要真正發(fā)揮政府會計的監(jiān)督作用，會計報告就不應(yīng)只提供給有關(guān)部門，更應(yīng)該提供給與政府服務(wù)和政府收入息息相關(guān)的廣大社會公眾。完整的政府會計信息體系包括：及時提供有關(guān)政府支出和成本的可行信息，以幫助政府部門進行決策和控制支出；及時進行內(nèi)部審計和獨立的外部審計，并編制審計報告；將會計系統(tǒng)與計劃、預(yù)算、現(xiàn)金和債務(wù)管理及審計系統(tǒng)相結(jié)合；報告有關(guān)非現(xiàn)金資源的信息（資產(chǎn)、負債、人力資本等）；報告有關(guān)政府產(chǎn)出或政府政策后果的信息，促使政府提高工作效率、加強成本管理；編制政府各部和政府整體的會計報告等。

（四）完善政府會計規(guī)范體系

我國政府會計規(guī)范以制度的形式由國家財政部制定頒布，具有指令性、強制性和統(tǒng)一性的特點。現(xiàn)行的政府會計規(guī)范由國家頒布的《會計法》、《預(yù)算法》和財政部制定的《財政總預(yù)算會計》制度及《行政單位會計制度》組成，側(cè)重于具體業(yè)務(wù)規(guī)范。為了適應(yīng)今后發(fā)展的需要，應(yīng)該采取以準(zhǔn)則規(guī)范政府會計的做法，從制度規(guī)范向準(zhǔn)則規(guī)范轉(zhuǎn)變，從側(cè)重具體業(yè)務(wù)向具體業(yè)務(wù)與對外報告并重的規(guī)范轉(zhuǎn)變。準(zhǔn)則以政府總預(yù)算會計為主，兼顧各個環(huán)節(jié)并逐步完善。

在政府會計準(zhǔn)則制定與實施之前，政府會計規(guī)范仍應(yīng)采用會計制度模式，但應(yīng)根據(jù)公共財政體制框架的建立和預(yù)算管理制度改革出現(xiàn)的新情況和新問題，及時修改、補充和完善。同時加強政府會計準(zhǔn)則理論結(jié)構(gòu)的研究，特別是政府會計理論中的一些基本問題，如政府會計目標(biāo)、會計假設(shè)、會計信息質(zhì)量特征、會計要素、會計報告等，為構(gòu)建前后一致、邏輯嚴(yán)密的科學(xué)的政府會計準(zhǔn)則體系打下堅實的基礎(chǔ)。

責(zé)編：熊燕