審計重要性在各個階段的運用研究

[摘要] 審計重要性是審計工作中必須運用的重要原則。為了指導(dǎo)審計工作，編制審計計劃時應(yīng)當(dāng)確定重要性水平；在審計實施階段審計重要性水平是確定審計證據(jù)數(shù)量和具體審計程序的主要因素；最后評價結(jié)果階段重要性則是發(fā)表審計意見的主要依據(jù)。

[關(guān)鍵詞] 審計重要性計劃階段實施階段評價結(jié)果階段

《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第 1221 號——重要性》第三條界定了重要性的含義， 指出重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表作出的經(jīng)濟(jì)決策，則該項錯報是重大的。僅從數(shù)量角度考慮，重要性水平只是提供了一個門檻或臨界點，在該門檻或臨界點之上的錯報就是重要的，反之， 該錯報則不重要。它是注冊會計師審計的主要目標(biāo)，是在財務(wù)報表審計中應(yīng)當(dāng)運用的基本原則。

一、審計計劃階段對重要性的運用

為了指導(dǎo)審計工作，編制審計計劃時應(yīng)當(dāng)確定財務(wù)報表層次的重要性水平和各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重要性水平，另外在有些情況下， 某些金額的錯報從數(shù)量上看并不重要， 需要從性質(zhì)上考慮是否重要。

1.財務(wù)報表層次的重要性水平的考慮

注冊會計師在考慮財務(wù)報表層次的重要性水平時需要考慮以下主要因素：

（1）對被審計單位及其環(huán)境的了解。被審計單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境等其他外部因素，以及被審計單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)、對會計政策的選擇和應(yīng)用、被審計單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略及相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險、被審計單位的內(nèi)部控制等因素，都將影響注冊會計師對重要性水平的判斷。

(2)審計的目標(biāo)，包括特定報告要求。信息使用者的要求等因素影響注冊會計師對重要性水平的確定。例如對特定報表項目進(jìn)行審計的業(yè)務(wù)，其重要性水平可能需要以該項目金額，而不是以財務(wù)報表的一些匯總性財務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)加以確定。

(3)財務(wù)報表各項目的性質(zhì)及其相互關(guān)系。財務(wù)報表使用者對不同的報表項目的關(guān)心程度不同。一般而言，財務(wù)報表使用者十分關(guān)心流動性較高的項目，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對此從嚴(yán)制定重要性水平。由于財務(wù)報表各項目之間是相互聯(lián)系的，注冊會計師在確定重要性水平時，需要考慮這種相互聯(lián)系。

(4)財務(wù)報表項目的金額及其波動幅度。財務(wù)報表項目的金額及其波動幅度可能促使財務(wù)報表使用者作出不同的反應(yīng)。因此，注冊會計師在確定重要性水平時，應(yīng)當(dāng)深入研究這些項目的金額及其波動幅度。

2.各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重要性水平

由于財務(wù)報表提供的信息由各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的信息匯集加工而成，注冊會計師只有通過對各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次實施審計，才能得出財務(wù)報表是否公允反映的結(jié)論。因此，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重 要性。

各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重要性水平稱為“可容忍 錯報”。可容忍錯報的確定以注冊會計師對財務(wù)報表層次重要性水平的初步評估為基礎(chǔ)。它是在不導(dǎo)致財務(wù)報表存在重大錯報的情況下，注冊會計師對各類交易、賬戶余額、列報確定的可接受的最大錯報。 在確定各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重要性水平時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮以下主要因素：第一，各類交易、賬戶余額、列報的性質(zhì)及錯報的可能性；第二，各類交

易、賬戶余額、列報的重要性水平與財務(wù)報表層次重要性水平的關(guān)系。由于為各類交易、賬戶余額、列報確定的重要性水平即可容忍錯報，對審計證據(jù)數(shù)量有直接的影響，因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)合理確定可容忍錯報。

二、重要性在審計實施階段的運用

1.審計重要性水平與審計證據(jù)之間的關(guān)系

注冊會計師對被審單位會計報表進(jìn)行審計中， 一般采用抽樣審計的方法。在抽樣審計的情況下， 重要性是注冊會計師判斷審計證據(jù)充分性(證據(jù)數(shù)量)必須考慮的一個重要因素。一般來說， 重要性水平愈低， 所需的證據(jù)數(shù)量愈多， 重要性水平愈高， 所需的證據(jù)數(shù)量愈少。注冊會計師在運用抽樣技術(shù)進(jìn)行審計時， 存在兩方面的不確定因素， 即抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險。抽樣風(fēng)險是指注冊會計師依據(jù)抽樣結(jié)果得出的結(jié)論與審計對象總體特征不相符合的可能性。抽樣風(fēng)險與樣本量成反比， 樣本量越大， 抽樣風(fēng)險越低。非抽樣風(fēng)險是指注冊會計師因采用不恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚧蚍椒ǎ?誤解審計證據(jù)等而未能發(fā)現(xiàn)重大誤差的可能性。注冊會計師在實施審計抽樣中必須根據(jù)計劃的或修正的審計重要性水平， 合理確定審計抽樣的樣本量， 保證審計證據(jù)的充分性， 提高審計外勤工作的效率和效果。

2.審計重要性水平與審計程序之間的關(guān)系

注冊會計師在審計實施階段應(yīng)根據(jù)審計目標(biāo)， 考慮影響審計重要性水平的各種因素， 合理確定審計程序， 以提高審計效率和審計效果。隨著審計過程的推進(jìn)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)及 時評價計劃階段確定的重要性水平是否仍然合理，并根據(jù)具體環(huán)境的變化或在審計執(zhí)行過程中進(jìn)一步獲取的信息，修正計劃的重要性水平，進(jìn)而修改進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。在確定擬實施的審計程序后， 如果注冊會計師決定接受更低的重要性水平， 則審計風(fēng)險增加。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對采用的審計程序進(jìn)行必要的調(diào)整來控制審計風(fēng)險降低至可接受的水平。采用的方法主要有:(1)如有可能，通過擴大控制測試范圍或?qū)嵤┳芳拥目刂茰y試，降低評估的重大錯報風(fēng)險，并支持降低后的重大錯報風(fēng)險水平;(2)通過修改計劃實施的實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍，降低檢查風(fēng)險。

三、重要性水平在評價審計結(jié)果階段的運用

1.將評價審計結(jié)果時確定的重要性水平與前階段運用的重要性水平進(jìn)行比較，以判斷實施的審計程序是否充分

在評價審計結(jié)果階段，隨著審計過程的推進(jìn)，重要性水平是一個更趨于客觀的量，它可能與計劃階段或?qū)徲媹?zhí)行階段修正的重要性水平不同。在這種情況下，注冊會計師要將評價審計結(jié)果運用的重要性水平與計劃階段或?qū)徲媹?zhí)行階段修正的重要性水平進(jìn)行比較，以判斷實施的審計程序是否充分。如果前者大大低于后者，意味著原來較高的重要性水平，較低的審計風(fēng)險，因而所執(zhí)行的審計程序和所收集的證據(jù)相對較少；而現(xiàn)在看來，因為評價審計結(jié)果運用的重要性水平比原來有所降低，則審計風(fēng)險相應(yīng)增加，這就要求執(zhí)行更多的審計程序，收集更多的審計證據(jù)。

2.將尚未更正錯報匯總錯報與評價審計結(jié)果運用的重要性水平進(jìn)行比較，以發(fā)表審計意見

經(jīng)過判斷或重新執(zhí)行更多的審計程序，收集更多的審計證據(jù)之后，如果認(rèn)為審計程序足夠充分，則再直接將尚未更正錯報匯總與評價審計結(jié)果運用的重要性水平進(jìn)行比較。尚未更正錯報與財務(wù)報表層次重要性水平相比，可能出現(xiàn)兩種情況:(1)尚未更正錯報的匯總數(shù)低于重要性水平（并且特定項目的尚未更正錯報也低于考慮其性質(zhì)所設(shè)定的更低的重要性水平，下同）。 如果尚未更正錯報匯總數(shù)低于重要性水平，對財務(wù)報表的影響不重大，注冊會計師可以發(fā)表無保留意見的審計報告;(2)尚未更正錯報的匯總數(shù)超過或接近重要性水平。按照準(zhǔn)則第十五條的規(guī)定，如果尚未更正錯報匯總數(shù)超過了重要性水平，對財務(wù)報表的影響可能是重大的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮通過擴大審計程序的范圍或要求管理層調(diào)整財務(wù)報表降低審計風(fēng)險。在任何情況下，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)要求管理層就已識別的錯報調(diào)整財務(wù)報表。本準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，如果管理層拒絕調(diào)整財務(wù)報表，并且擴大審計程序范圍的結(jié)果不能使注冊會計師認(rèn)為尚未更正錯報的匯總數(shù)不重大，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具非無保留意見的審計報告。準(zhǔn)則第十七條規(guī)定，如果已識別但尚未更正錯報的匯總數(shù)接近重要性水平，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮該匯總數(shù)連同尚未發(fā)現(xiàn)的錯報是否可能超過重要性水平，并考慮通過實施追加的審計程序，或要求管理層調(diào)整財務(wù)報表降低審計風(fēng)險。

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