企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的防范與檢查

為了使《會(huì)計(jì)法》能更好地促進(jìn)我國(guó)２１世紀(jì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，更好地實(shí)現(xiàn)《會(huì)計(jì)法》“保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整”的立法宗旨，有效遏制會(huì)計(jì)信息資料失真和會(huì)計(jì)舞弊的發(fā)生。現(xiàn)就企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的產(chǎn)生原因、目的和表現(xiàn)，及怎樣防范和檢查，談一下自己的看法。

一、舞弊產(chǎn)生的目的、原因和表現(xiàn)

企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生的原因主要有三個(gè)：（１）出資人和經(jīng)營(yíng)管理者的目標(biāo)利益不一致，是導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)管理者會(huì)計(jì)舞弊的主因。在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)管理權(quán)分離的情況下，財(cái)產(chǎn)所有者將其財(cái)產(chǎn)交付委托給他人代為管理與經(jīng)營(yíng)。財(cái)產(chǎn)所有者授予經(jīng)營(yíng)者管理或經(jīng)營(yíng)的權(quán)力并承擔(dān)起代為管理和經(jīng)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。經(jīng)營(yíng)管理者在委托與受托的制度安排下，利用其專業(yè)技術(shù)、組織知識(shí)和其在企業(yè)的合法權(quán)威，獲得了難以制約的權(quán)力。常會(huì)導(dǎo)致財(cái)產(chǎn)所有者無法及時(shí)控制企業(yè)。一些經(jīng)營(yíng)管理者的行動(dòng)得不到應(yīng)有的考察和監(jiān)督，這種情況為管理者進(jìn)行非法操作、會(huì)計(jì)舞弊、以權(quán)謀私提供了條件。（２）信息不對(duì)稱為經(jīng)營(yíng)管理者實(shí)施并掩飾會(huì)計(jì)舞弊提供了便利條件。管理者的會(huì)計(jì)舞弊在信息不對(duì)稱條件下表現(xiàn)為對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者“欺騙”和直接撒謊。由于財(cái)產(chǎn)所有者和經(jīng)營(yíng)管理者在行動(dòng)和信息上處于非對(duì)稱狀態(tài)，使經(jīng)營(yíng)管理者常處于有利地位。在這種情況下，如果管理者具有某種損人利己、損公肥私的意圖時(shí)，會(huì)計(jì)舞弊就會(huì)發(fā)生。（３）經(jīng)營(yíng)管理者的外在監(jiān)督作用有限。經(jīng)營(yíng)管理者為了隱藏、轉(zhuǎn)移一部分利潤(rùn)，或者為了粉飾自己本來極差的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，甚至掩蓋經(jīng)營(yíng)過程中的嚴(yán)重失誤或失職，完全可能通過自己的“權(quán)威”，強(qiáng)迫會(huì)計(jì)人員或與會(huì)計(jì)人員合謀，通過會(huì)計(jì)舞弊達(dá)到自己的目的。

企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊對(duì)國(guó)家社會(huì)和企業(yè)危害性極大，至少表現(xiàn)在：（１）侵犯企業(yè)股東、債權(quán)人、顧客及雇員的合法權(quán)益，使其蒙受巨大經(jīng)濟(jì)損失；（２）舞弊所制造的錯(cuò)誤信息將嚴(yán)重誤導(dǎo)各類決策者，從而導(dǎo)致各個(gè)市場(chǎng)行為主體乃至國(guó)家相關(guān)決策機(jī)構(gòu)制訂出錯(cuò)誤決策，嚴(yán)重破壞社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的合理配置，破壞市場(chǎng)運(yùn)行機(jī)制；（３）損害國(guó)家財(cái)經(jīng)法律法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的嚴(yán)肅性，擾亂社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，破壞社會(huì)經(jīng)濟(jì)法制化和法治化進(jìn)程；（４）通過隱匿收入、虛列支出偷逃國(guó)家稅款，導(dǎo)致國(guó)家稅收流失；（５）助長(zhǎng)個(gè)人貪污腐敗行為的滋生，走上犯罪道路。

企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的具體表現(xiàn)是虛增資產(chǎn)、收入和利潤(rùn)，虛減負(fù)債、費(fèi)用。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，會(huì)計(jì)舞弊有多種方式。一是利用企業(yè)內(nèi)部架構(gòu)進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易，從而進(jìn)行利潤(rùn)操縱。例如：企業(yè)溢價(jià)采購控股子公司產(chǎn)品及勞務(wù)形成固定資產(chǎn)，由此，子公司的收益可確認(rèn)為當(dāng)期合并報(bào)表利潤(rùn)；企業(yè)將產(chǎn)品銷售給控股股東和非控股子公司，對(duì)于企業(yè)而言，銷售收入會(huì)因此增加，同時(shí)應(yīng)收賬款和利潤(rùn)亦增加；企業(yè)利用子公司按市場(chǎng)價(jià)銷售給第三方，確認(rèn)該子公司銷售收入，再由另一企業(yè)從第三方手中購回，從而避免了企業(yè)內(nèi)部交易必須抵消的約束，確保了在合并報(bào)表中確認(rèn)收入和利潤(rùn)，達(dá)到了操縱收入的目的。此外，利用虛假合同虛構(gòu)收入在關(guān)聯(lián)交易中也非常普遍。二是在各個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)調(diào)節(jié)收入和利潤(rùn)指標(biāo)。例如：企業(yè)銷售的產(chǎn)品需要實(shí)施安裝與服務(wù)，銷售過程持續(xù)時(shí)間長(zhǎng)，收入并非一次實(shí)現(xiàn)，特別是對(duì)于跨年度實(shí)現(xiàn)的銷售，需要在年度間分配利潤(rùn)，而做一次性作當(dāng)年銷售；企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)一定的收入或利潤(rùn)指標(biāo)，在服務(wù)或工程未提供完畢之前，即在賬面確認(rèn)收益。三是在各個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)轉(zhuǎn)移費(fèi)用，推遲費(fèi)用的確認(rèn)。例如：通過計(jì)提折舊、存貨計(jì)價(jià)、待處理掛賬等跨期攤配項(xiàng)目來調(diào)節(jié)利潤(rùn)。通過少提或不提固定資產(chǎn)折舊，將應(yīng)該反映在當(dāng)期報(bào)表上的費(fèi)用掛在“待攤費(fèi)用”、”遞延資產(chǎn)”或”預(yù)提費(fèi)用”這幾個(gè)跨期攤銷賬戶中的借方，以推遲確認(rèn)成本費(fèi)用，實(shí)現(xiàn)對(duì)利潤(rùn)的調(diào)節(jié)。四是虛列期末存貨從而減少銷售成本，通過多提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等方法來調(diào)節(jié)利潤(rùn)。五是不完整地利用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，隨意調(diào)節(jié)利息收支；隱瞞表外業(yè)務(wù)盈虧；不確認(rèn)當(dāng)期訴訟賠款損失、承兌匯票或信用證受騙墊款損失等。

二、積極完善防范企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的制度

有效防范企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊行為發(fā)生的出路在于建立健全并有效實(shí)施對(duì)企業(yè)的內(nèi)在監(jiān)督和外在監(jiān)督機(jī)制。（１）對(duì)內(nèi)建立健全內(nèi)在監(jiān)督機(jī)制。內(nèi)在監(jiān)督機(jī)制是企業(yè)內(nèi)各利益主體依靠?jī)?nèi)在賞罰機(jī)制實(shí)現(xiàn)自我激勵(lì)和自我約束的監(jiān)督機(jī)制。主要是完善法人治理結(jié)構(gòu)和企業(yè)章程約束機(jī)制。建立財(cái)產(chǎn)所有者對(duì)經(jīng)理的強(qiáng)力約束機(jī)制，要定期審議企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，嚴(yán)格評(píng)估經(jīng)理的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，并決定對(duì)經(jīng)理的任免；建立管理參與制度，使企業(yè)雇員有機(jī)會(huì)參與企業(yè)發(fā)展決策，監(jiān)督企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，通過組織機(jī)構(gòu)控制制度、記錄控制制度、業(yè)務(wù)處理程序控制制度、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)控制制度、會(huì)計(jì)憑證、賬簿及報(bào)表控制度等，防范會(huì)計(jì)舞弊發(fā)生；建立會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德教育機(jī)制，提高會(huì)計(jì)人員自覺抵制會(huì)計(jì)信息造假行為的能力。（２）規(guī)范健全外在監(jiān)督機(jī)制。我們可以運(yùn)用《會(huì)計(jì)法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》及系列《企業(yè)法》等法律武器，強(qiáng)化對(duì)企業(yè)的法律約束機(jī)制。會(huì)計(jì)舞弊行為被發(fā)現(xiàn)后，要加大處罰力度，嚴(yán)肅處理，給企業(yè)造成財(cái)產(chǎn)損失甚至導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)的，要依法追究經(jīng)營(yíng)管理者的責(zé)任，觸犯刑律的，要依法懲處。我們要加速培育職業(yè)企業(yè)家隊(duì)伍，嚴(yán)格實(shí)行職業(yè)企業(yè)家市場(chǎng)禁入制度，不能讓有會(huì)計(jì)舞弊行為的企業(yè)家“易地做官”。同時(shí)規(guī)范市場(chǎng)中介機(jī)構(gòu)行為，強(qiáng)化金融機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的監(jiān)督，建立以注冊(cè)會(huì)計(jì)師公正審計(jì)為核心的會(huì)計(jì)信息披露制度體系，防范類似美國(guó)“安達(dá)信事件”的發(fā)生。

三、企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊檢查的方法

在舞弊檢查中，我們應(yīng)將注意力集中在業(yè)已發(fā)生的事件上，尋找與舞弊行為有關(guān)

的證據(jù)，確定其具體細(xì)節(jié)、損失金額和影響范圍。主要考慮以下幾個(gè)方面。

１、檢查要有針對(duì)性。由于事前及事后不對(duì)稱信息的存在，舞弊在事前有可能難以防止，在事后也有可能難以完全察覺。此時(shí)，良好通暢的信息及溝通系統(tǒng)至關(guān)重要。因此，檢查人員要全面調(diào)查和了解企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制、信息及溝通系統(tǒng)。一般而言，一個(gè)企業(yè)若具備完善的內(nèi)部控制制度、良好的信息溝通系統(tǒng)和有效的激勵(lì)、約束機(jī)制，則其產(chǎn)生舞弊的機(jī)率較小，即使發(fā)生其程度也不會(huì)嚴(yán)重。反之則產(chǎn)生舞弊的可能性較大，其程度會(huì)相當(dāng)嚴(yán)重。

２、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)。從檢查角度分析，舞弊的存在與發(fā)生，說明被檢查單位組織管理上有漏洞，內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)。因此，檢查人員有責(zé)任通過有效及相應(yīng)的檢查，來評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的各個(gè)部門可能存在的風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)現(xiàn)舞弊行為。評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)包括：被檢查單位是否建立了現(xiàn)實(shí)的組織目標(biāo)；是否有書面政策以說明具體的管理?xiàng)l例以及在發(fā)現(xiàn)違規(guī)行為時(shí)應(yīng)采取的行動(dòng)；是否建立了恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)政策；是否制定了用以控制一些活動(dòng)和保護(hù)資產(chǎn)的政策、程序和機(jī)制；是否具有為管理層提供足夠、可靠信息的通訊渠道；是否具備能保證控制的控制環(huán)境；是否需要提出一些協(xié)助防止舞弊的建議等。

３、制訂周密的檢查計(jì)劃。檢查人員在實(shí)施舞弊審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)明確并切實(shí)履行其職責(zé)，尤其要對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行有目的的審查與評(píng)價(jià)，以便經(jīng)濟(jì)有效地完成舞弊檢查任務(wù)并降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。檢查人員既要了解過去有關(guān)的事件及被檢查單位情況，如管理層的工作態(tài)度、責(zé)任心及誠(chéng)實(shí)品質(zhì)等，又要警惕可能出現(xiàn)不正當(dāng)行為的情況和活動(dòng)，尤其要重視那些容易產(chǎn)生錯(cuò)弊的資產(chǎn)情況，還要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析和控制評(píng)價(jià)。在編制檢查計(jì)劃時(shí)，不能忽視下列情況：（１）被查單位管理人員的品行或能力存在問題；（２）被查單位管理人員遭受異常壓力；（３）被查單位存在異常交易，例如期末發(fā)生對(duì)盈虧有重大影響的交易，發(fā)生重大的關(guān)聯(lián)方交易等；（４）檢查人員難以獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。

４、從異常現(xiàn)象中捕捉疑點(diǎn)，搜尋線索。主要關(guān)注以下幾個(gè)方面：（１）審查各種貨幣資金的來龍去脈的真實(shí)性、合法性，是否存在多頭開戶、截留收益和轉(zhuǎn)移收益現(xiàn)象。（２）審查實(shí)物資產(chǎn)是否存在虛增虛減的現(xiàn)象。（３）審查各種往來賬戶的真實(shí)性、合法性、賬戶使用的正確性。特別是債權(quán)債務(wù)的真實(shí)性，是否存在利用往來賬戶轉(zhuǎn)移和調(diào)節(jié)收益現(xiàn)象。（４）審查成本賬戶、權(quán)益賬戶的正確性。其核算依據(jù)、計(jì)價(jià)和變化是否正確合法。（５）會(huì)計(jì)賬表上反映的收入與業(yè)務(wù)部門反映的是否一致。審查虛增虛減和截留、轉(zhuǎn)移收益現(xiàn)象。（６）關(guān)注會(huì)計(jì)賬戶中的異常現(xiàn)象，如反方余額、不正確的對(duì)應(yīng)關(guān)系、紅字沖銷、頻繁調(diào)賬等情況。（７）在檢查中懷疑被查單位有欺騙行為的，要實(shí)施延伸審計(jì)程序（如突擊盤點(diǎn)；對(duì)供應(yīng)商或客戶重新調(diào)查等）作深入的分析性復(fù)核。

綜上所述，舞弊雖然會(huì)經(jīng)常發(fā)生，但只要我們針對(duì)出現(xiàn)的種種情況及時(shí)研究對(duì)策，借鑒和總結(jié)各種不同經(jīng)驗(yàn)，做到合法、合理、合情并舉，定能將舞弊行為發(fā)生的概率降至最低，創(chuàng)造出更大的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益。

（作者單位：常州市人口和計(jì)劃生育委員會(huì)）