業財融合驅動下新收入準則的實施模式研究

DOI ：10.12433/zgkjtz.20250717

基金項目：教育部人文社會科學研究規劃基金項目項目名稱：中國區域資本市場空間分割的演進、影響機制與效應研究

項目編號：22YJA790021

新收入準則的施行標志著我國會計準則體系與國際財務報告準則（IFRS）進一步接軌。2017 年 7月，財政部修訂發布的《企業會計準則第14 號—收入》（CAS 14）重構了收入確認框架，要求上市公司自 2018 年 1 月 1 日起率先執行，非上市企業則自 2021 年 1 月 1 日起全面實施 [1]。這一變革在水利勘察設計行業引發系統性調整，其核心在于收入確認模型的范式轉換：從傳統“風險與報酬轉移”的二維判斷標準，轉向以“控制權轉移”為核心的五步法模型，實現了收入確認標準的統一化與國際化 [2]。新收入準則的實施對水利勘察設計行業具有雙重驅動效應：一方面，通過統一“度量衡”標準，有效解決傳統收入確認中節點法與工作量法適用爭議，為跨區域項目比較分析提供基準；另一方面，倒逼企業構建智能化的項目管理系統，實現合同履約進度、成本核算與收入確認的實時聯動[3]。

一、水利勘察設計院會計核算的背景及面臨的挑戰

基于新收入準則的理論框架，水利勘察設計企業的收入確認機制呈現三大突破性轉變：其一，在履約義務識別層面，需嚴格遵循“可明確區分商品”的判定標準，結合項目合同條款中的多階段服務特征，科學拆分設計咨詢、工程管理等復合型履約義務。其二，收入確認時點判定引入“三要素檢驗”機制，即需滿足客戶即時消耗經濟利益、控制在建商品或不可替代用途且具有持續收款權等條件，這對工程設計等智力服務類業務的時段法確認提供了理論支撐。其三，交易價格分攤機制要求按照合同約定、時點或時段法、投入或產出法等方法，精準分配合同總價至各單項履約義務，有效解決設計咨詢與工程承包等混合業務的定價難題 [4]。這一系列變革不僅提升了會計信息的可比性和透明度，更通過強化業財融合機制（如合同履約進度與成本歸集的動態匹配），推動企業內部控制體系的現代化轉型。

本文以B 水利勘察設計院為例加以說明。該設計院業務范圍主要涉及水利工程勘察設計、技術咨詢、技術開發、工程項目管理等領域，其分服務交付過程具有高度定制化特征，服務相關風險在勘察設計成果文件交付后仍持續存在。這使得在原收入準則框架下，運用風險報酬模型對服務相關風險與報酬的實際轉移程度進行判斷時，受到諸多復雜因素的干擾，導致難以精準地確認收入時點。2022 年8 月，B 水利勘察設計院由事業單位改制為公司制企業，實現了從“收付實現制”向“權責發生制”的轉變，經營規模快速增長，年營業收入達到3 億元。但隨著對會計信息質量要求的不斷提升，如何實現業財深度融合的現實問題已經迫在眉睫。

二、“新收入準則”在水利勘察設計院的應用

新收入準則所確立的“五步法”模型，對水利勘察設計企業的影響主要體現在收入確認原則的統一、收入信息的透明度和收入確認的準確性合規性提高。企業需要各部門密切配合，形成統一的規章制度和標準依據[5]。

（一）“三七法”優化收入確認路徑

根據新收入準則，水利勘察設計企業應將項目合同中的各項服務識別為單項履約義務，并在履行每一單項履約義務時確認收入。通過對近五年的業務數據進行深入分析，B 水利勘察設計院財務部研究了收入合同及其成本構成情況。分析結果顯示，該單位的收入合同分布呈現出較為明顯的“三七法則”特征，即少數高價值合同占據了大部分的合同金額，而大量低價值合同則占據了大部分的合同數量。具體而言，合同金額在100 萬元以下的收入合同數量占比約為 70%～75% ，但這些合同的總金額僅占全部合同金額的 30%～35% ；而合同金額在100 萬元以上的收入合同數量占比約為 25%～30% ，但其總金額卻占全部合同金額的 65%～70% 。

第一類合同主要是技術服務、技術咨詢等類型。合同執行周期短，短則一兩周，長則 3～5 個月，通常在一個年度內就能夠完成合同約定內容；其提供的技術服務內容單一，通常為出具專項技術報告等。結算條款也較為簡單，一般在辦理結算并開具出具技術報告同時開具發票辦理結算；項目成本主要由人工及差旅費、會議費用構成，即便涉及外委成本，金額也不大。

第二類合同主要涵蓋大型水利基礎工程的勘察、設計、工程改造等業務類型，具有項目投資額巨大、合同內容和標的復雜的特點。B 水利勘察設計院根據項目不同階段，通常將其劃分可行性研究、初步設計、施工圖設計、配合施工等幾個階段。其中，可行性研究、初步設計和施工圖設計階段又進一步細分初測、定測和補充定測等具體階段性工作。企業依據各階段完成情況向客戶提供相應的勘察設計成果文件，如研究報告、設計圖紙等文件資料。此類合同執行周期長，通常幾年至十幾年不等。合同結算條款復雜，企業會根據勘察設計進度、成果資料提交時間等情況，依據合同約定支付勘察設計費，不同合同的結算時點及條款存在差異。成本構成復雜，既涉及大量的人工投入，也包括眾多外委、外協等費用支出。

通過對收入合同數據的深入分析，B 水利勘察設計院按照“三七法則”指導開展財務管理活動，重點聚焦為企業帶來較大經營收益的大型項目。

一是收入合同額 100 萬元以下的技術咨詢、技術服務類項目，此類項目通常為“短、平、快”類型，執行周期較短，一般在辦理結算并開具發票時，即已向客戶提供服務或交付成果，滿足控制權轉移的條件，可依據時點法確認收入。

二是收入合同額 100 萬元以上大型項目，此類項目時間跨度長，合同金額大，依據新會計準則所規定的時段法確認收入。在時段法下，企業確定履約進度的計量方法主要包括產出法與投入法。其中，產出法以客戶所獲得的商品或服務的實際價值轉移為依據，通過評估已交付成果的效用與價值實現程度來量化履約進度；而投入法則以企業在履行履約義務過程中所投入的資源或成本為基礎，通過衡量已投入資源的規模與比例來推算履約進度的完成程度。

鑒于 B 水利勘察設計院的主要投入是人力資源，完善的工時系統和準確的預算管理系統對于確保投入估算的準確性至關重要。然而，由于 B 水利勘察設計院剛剛完成企業化改制，其工時和預算管理系統尚未完備，且內部證據較難獲得外部審計師的認可，人力資源投入與向客戶轉移商品或服務的匹配度也存在不足。因此，B 水利勘察設計院選擇采用產出法確認收入，并以“里程碑法”確定履約進度，其中產出的產品主要包括各類工程圖紙和技術報告。

具體的做法是，B 水利勘察設計院參照《工程勘察設計收費標準》《建筑設計服務計費指導》，以及已簽訂合同平均約定結算比例等因素，制定了方案設計、初步設計、施工圖設計、施工配合等四個階段的完工進度，各個階段的完工進度分別為 30% 、 20% 、 40% 、 10% ，相應地，各階段累計進度分別為 30% 、 50% 、 90% 、 100% 。為獲取履約進度的外部證據，企業可依據以下文件，包括委托方確認函、發改委對可行性研究報告或初步設計的批復、由施工圖審查機構核發的施工圖審查合格證，以及由監理單位與多方主體聯合簽發的主體工程驗收證明和竣工驗收報告等相關文件。遵循重要性與謹慎性原則，僅當履約進度變化達到5%～10% 時，才在當期確認收入，以確保當期損益的可靠性。

（二）“里程碑法”實現收入成本動態匹配

B 水利勘察設計院在核算履約成本費用時，建立了專門的成本核算體系，對每個項目的各項成本費用進行詳細歸集和核算。作為專業人才投入密集且以智力資本為核心競爭力的行業，人力資源成本在其總成本結構中占據顯著比例，人工薪酬占總成本的 80% 以上。在項目實施過程中，將直接人工、直接材料、差旅費等，涉及細分專業領域的服務分包，依據項目進行分類歸集與核算，形成項目成本明細賬。對于無法直接歸集到具體項目的間接費用，如經營采購的計算機及輔助設備、系統軟件、設計應用軟件、分析計算軟件，辦公費、管理人員工資等，按照項目的預算比例分攤到各個項目中。在履行每一單項履約義務時，將相應的合同履約成本結轉為當期損益，與營業收入相匹配，準確反映項目的盈利情況。

在實際運行過程中，在資產負債表日，若勘察設計項目的實際進度尚未達到預定的里程碑節點，根據會計準則要求，企業無法在該時點確認相應收入。然而，在前一里程碑節點與資產負債表日之間所發生的成本仍需按照權責發生制原則予以確認。這種情況下，收入的確認滯后于成本的確認，從而導致收入與成本在會計期間內的不匹配現象。

針對上述問題，B 水利勘察設計院在資產負債表日采取了以下收入確認策略：以已發生的成本為限確認收入，直至項目達到下一里程碑節點。此時，依據里程碑法計算應確認的收入，扣除該階段已確認部分后的余額，作為收入確認的依據，并相應結轉對應期間的成本。這種處理方式基于新收入準則的原理：收入源于資產的增加或負債的減少。盡管在資產負債表日尚未達到里程碑節點，不符合資產確認條件，但已發生的成本能夠得到補償，且減少了未來合同義務，因此應確認這部分收入，相應結轉履約成本，體現了企業正在推進合同履行的事實。

總之，B 水利勘察設計院通過聚焦“履約成本動態匹配”這一會計準則執行難點，通過“里程碑節點”量化進度驗證標準，結合“業財協同”機制設計成本遞延與收入匹配路徑，符合新收入準則“實質重于形式”原則。“動態匹配機制”突破了傳統會計期間限制，為長周期項目財務核算提供方法論創新，契合數字化轉型背景下的管理會計發展趨勢。

三、應用新收入準則的建議與舉措

（一）深化業財協同與人才培養

新收入準則對財務人員專業能力提出更高要求，需通過系統化培訓（如專題課程、專家案例解析）強化準則理解與實務應用。財務部門需主動與業務部門協作，深入項目全周期，確保收入確認與業務實質匹配，推動財務職能向價值創造轉型。

（二）規范合同全流程管理

企業應建立標準化合同管理制度，明確履約義務拆分、收入確認時點等關鍵條款。財務人員需前置參與合同談判，結合時段法要求設計結算條款（如里程碑節點），并動態跟蹤履約進度。通過細化合同分類（如高 / 低價值項目）、完善檔案管理，提升收入核算合規性。

（三）構建業財一體化信息平臺

依托信息化手段建立收入確認管理系統，實現合同數據、履約進度與成本核算的自動聯動。通過數字化工具（如工時系統、預算模塊）精準歸集項目成本，確保產出法下里程碑節點的客觀驗證（如設計階段占比 30% 、 50% 等）。系統化管控機制可解決長周期項目收入滯后問題，提升核算效率與準確性。

總之，本文系統分析了新收入準則在水利勘察設計企業的應用路徑，并以B 院實踐為例，驗證了信息化驅動的收入確認模型的有效性。通過“三七法則”區分合同類型，結合“里程碑法”劃分設計階段進度，B 院實現了收入與成本的動態匹配，顯著提升了核算規范性及信息透明度。同時，依托業財協同機制與數字化平臺，打通了合同管理、履約跟蹤與財務核算的全鏈路，解決了長周期項目收入滯后難題，推動數據共享效率與決策精準度同步提升。研究表明，新準則的實施不僅是會計規則的迭代，更是企業從“核算管控”向“價值管理”轉型的契機。本文提出的分類管理策略、合同條款標準化框架及業財一體化系統建設方案，可為同行業企業優化收入確認流程、強化合規性提供操作性指引。

參考文獻：

[1]財政部會計司.《企業會計準則第14號——收入》應用指南[M]. 北京：中國財政經濟出版社，2018.

[2]中國證券監督管理委員會.上市公司執行企業會計準則案例解析（2019）[M]. 北京：中國財政經濟出版社，2019.

[3]馬熙辰.新收入準則下設計咨詢收入確認思考——以某水運設計院為例（2019）[J].新會計（月刊），2019（02）：28-30.

[4]方永民.談新《收入》準則在勘察設計企業中的應用[J].商業文化，2020（22）：48-49.

[5]李攻.新收入準則下的會計收入確認及其納稅影響[J].當代會計，2019（11）：21-22.

通訊作者：李靜

（作者單位：北京市水利規劃設計研究院）