建筑企業(yè) PPP項(xiàng)目增值型內(nèi)部審計(jì)研究

一、增值型內(nèi)部審計(jì)概念及其應(yīng)用價(jià)值鏈的可行性

（一）增值型內(nèi)部審計(jì)概念

國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）于2001年對內(nèi)部審計(jì)定義修訂時(shí)，首次提出了增值型內(nèi)部審計(jì)的概念。中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)在2013年修訂《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》時(shí)，首次將內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)界定為“促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”，并在后續(xù)2023年修訂中沿用此表述，明確了內(nèi)部審計(jì)在提升組織治理水平、促進(jìn)價(jià)值增值以及實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)中的重要作用。

（二）增值型內(nèi)部審計(jì)應(yīng)用價(jià)值鏈的可行性分析

相比傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)，增值型內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍從內(nèi)部控制拓展至風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理，更加注重為企業(yè)增加價(jià)值，從而服務(wù)于企業(yè)的長遠(yuǎn)戰(zhàn)略規(guī)劃。價(jià)值鏈?zhǔn)欠治銎髽I(yè)經(jīng)營活動(dòng)中增值點(diǎn)的有效工具，企業(yè)的日常活動(dòng)紛繁復(fù)雜、環(huán)節(jié)眾多，并不是所有活動(dòng)都可以為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，運(yùn)用價(jià)值鏈理論可以有效識(shí)別出那些真正能夠?yàn)楣緞?chuàng)造價(jià)值的關(guān)鍵活動(dòng)，重點(diǎn)關(guān)注并改善這些增值活動(dòng)，從而促進(jìn)企業(yè)價(jià)值的提升。增值型內(nèi)部審計(jì)可以應(yīng)用價(jià)值鏈理論，分析具體審計(jì)業(yè)務(wù)或流程的價(jià)值實(shí)現(xiàn)環(huán)節(jié)，以價(jià)值鏈上的關(guān)鍵增值活動(dòng)為重點(diǎn)審計(jì)內(nèi)容，按照價(jià)值實(shí)現(xiàn)鏈條開展全過程審計(jì)，對增值活動(dòng)的價(jià)值實(shí)現(xiàn)情況逐項(xiàng)檢查、驗(yàn)證，并出具審計(jì)結(jié)論，提出價(jià)值增值的建設(shè)性意見和方案，促進(jìn)被審計(jì)事項(xiàng)實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，助力企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

二、建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程分析及其價(jià)值鏈構(gòu)建

（一）建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目概述

PPP模式（Public-PrivatePartnership）字面意思是公共私人合作關(guān)系，在我國通常應(yīng)用在公共服務(wù)領(lǐng)域，指的是公共機(jī)構(gòu)與私人組織達(dá)成合作關(guān)系，雙方利益共享、風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)，共同參與公共事業(yè)或公益性基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目的投資、建設(shè)、運(yùn)營和管理等。PPP項(xiàng)目根據(jù)合同條款約定、管理模式等不同細(xì)分為各種類型，建筑企業(yè)常見的PPP項(xiàng)目模式為BOT模式（Build-Operate一Transfer），即政府部門、社會(huì)資本共同提供資本金投資于建設(shè)某個(gè)基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目，社會(huì)組織擁有項(xiàng)目的特許經(jīng)營權(quán)，雙方成立項(xiàng)目公司專門履行管理項(xiàng)目建設(shè)和運(yùn)營的職責(zé)，根據(jù)協(xié)議約定的運(yùn)營期結(jié)束后將項(xiàng)目移交至政府，具體流程如圖1所示。

作為PPP項(xiàng)目的社會(huì)投資方，建筑企業(yè)參與建設(shè)項(xiàng)目的運(yùn)營，從而獲得運(yùn)營收益，拓展了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)范圍，增加了企業(yè)的經(jīng)營成果，有利于企業(yè)的多元化發(fā)展和轉(zhuǎn)型升級(jí)。然而，相較于傳統(tǒng)的單一施工項(xiàng)目，由于其模式的復(fù)雜性、資金投入的龐大以及運(yùn)營周期的漫長，此類項(xiàng)目也面臨諸多風(fēng)險(xiǎn)，如政府信用風(fēng)險(xiǎn)、運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)、投資風(fēng)險(xiǎn)、資金回收風(fēng)險(xiǎn)等。

（二）建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程分析

本文以常見的BOT模式作為建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程的分析基礎(chǔ)，建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程可以分為五個(gè)階段進(jìn)行重點(diǎn)活動(dòng)分析。

第一階段：投標(biāo)階段。建筑企業(yè)收到項(xiàng)目投資信息后，首要任務(wù)是進(jìn)行前期盡職調(diào)查。針對有立項(xiàng)潛力的投資項(xiàng)目，與牽頭政府機(jī)構(gòu)開展商務(wù)洽談，明確項(xiàng)目初步的投資合作方案和融資方案。隨后，深入分析投資項(xiàng)目的可行性，并上報(bào)企業(yè)相關(guān)部門或組織評(píng)審決策，審批通過后正式進(jìn)行合同談判并簽訂合同。

第二階段：準(zhǔn)備階段。選擇建設(shè)管理模式，組建項(xiàng)目管理機(jī)構(gòu)，選派項(xiàng)目管理人員。同時(shí)，對重點(diǎn)投資工作進(jìn)行詳盡的交底，確保各方明確職責(zé)。根據(jù)實(shí)際情況合理開展項(xiàng)目籌融資，做好設(shè)計(jì)優(yōu)化方案，降低投資成本。

第三階段：建設(shè)階段。項(xiàng)目開工后，按照合同約定、設(shè)計(jì)圖紙等進(jìn)行施工，建設(shè)過程中跟蹤施工進(jìn)度，保證技術(shù)、安全、質(zhì)量達(dá)標(biāo)，做好勞務(wù)、物資、設(shè)備、管理費(fèi)等成本的把控，提高資金使用效率，履行資金投人義務(wù)，監(jiān)控投資風(fēng)險(xiǎn)。

第四階段：運(yùn)營階段。項(xiàng)目建設(shè)完成后，確保建設(shè)與運(yùn)營的對接，開展竣工驗(yàn)收、財(cái)務(wù)結(jié)算、審計(jì)等相關(guān)工作，以便項(xiàng)目能夠順利過渡至運(yùn)營階段。在此基礎(chǔ)上，需制訂并持續(xù)改進(jìn)運(yùn)營計(jì)劃，并挑選適宜的運(yùn)營模式。在運(yùn)營過程中，應(yīng)嚴(yán)格規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu)，依據(jù)投資協(xié)議、股東協(xié)議、公司章程等，規(guī)范項(xiàng)目公司融資管理、經(jīng)營管理、成本控制、財(cái)務(wù)管理、合規(guī)管理等，保障企業(yè)投資資金回收，達(dá)到預(yù)期運(yùn)營效果。

第五階段：終止退出階段。在項(xiàng)目合作期限屆滿或出現(xiàn)合同中約定的提前終止情形時(shí)，編制移交和退出方案，與指定接收單位對接，按照方案順利退出投資項(xiàng)目，清算項(xiàng)目產(chǎn)權(quán)和收益，保障企業(yè)自身權(quán)益。同時(shí)，將應(yīng)當(dāng)移交的項(xiàng)目設(shè)施及相關(guān)權(quán)益，按合同約定的條件和程序移交給指定接收單位。

（三）建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程價(jià)值鏈的構(gòu)建

建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程各個(gè)階段的重點(diǎn)活動(dòng)是PPP項(xiàng)目的價(jià)值實(shí)現(xiàn)環(huán)節(jié)，構(gòu)成了建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目的價(jià)值鏈。因此，需深入分析建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程的各階段重點(diǎn)，根據(jù)價(jià)值鏈理論將增值活動(dòng)細(xì)分為基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)，構(gòu)建PPP項(xiàng)目全過程價(jià)值鏈，具體如圖2所示。基本活動(dòng)根據(jù)建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程分為五個(gè)階段15項(xiàng)；輔助活動(dòng)分為4項(xiàng)，其中人力資源保障和信息化建設(shè)貫穿整個(gè)過程保障項(xiàng)目的經(jīng)營，財(cái)務(wù)支持在準(zhǔn)備階段、建設(shè)階段和運(yùn)營階段發(fā)揮保障作用，基礎(chǔ)設(shè)施在建設(shè)階段和運(yùn)營階段發(fā)揮保障作用。

三、建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程實(shí)現(xiàn)增值型內(nèi)部審計(jì)模型的建立

以上文構(gòu)建的建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程價(jià)值鏈上的增值活動(dòng)作為審計(jì)內(nèi)容，建立建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程增值型內(nèi)部審計(jì)模型，具體如表1所示。首先，深人分析每個(gè)增值活動(dòng)的關(guān)鍵審計(jì)點(diǎn)，搜集詳盡的審計(jì)證據(jù)，并對這些增值活動(dòng)逐一進(jìn)行核查與驗(yàn)證；其次，根據(jù)每項(xiàng)增值活動(dòng)的審計(jì)原則和性質(zhì)，評(píng)估增值活動(dòng)的價(jià)值實(shí)現(xiàn)情況，并據(jù)此得出價(jià)值增值是否達(dá)到預(yù)期的審計(jì)結(jié)論。

四、建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程實(shí)現(xiàn)增值型內(nèi)部審計(jì)的實(shí)施步驟

首先，了解被審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)際情況、PPP模式及具體運(yùn)作流程等信息，制訂具體可行、有針對性的PPP項(xiàng)目增值型內(nèi)部審計(jì)方案。

其次，按照被審計(jì)項(xiàng)目的推進(jìn)進(jìn)度，選取PPP項(xiàng)目全過程的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)開展增值型內(nèi)部審計(jì)，一般在投標(biāo)階段、準(zhǔn)備階段、建設(shè)階段、運(yùn)營階段及終止退出階段，至少應(yīng)進(jìn)行一次過程跟蹤審計(jì)。

再次，利用建筑企業(yè)PPP項(xiàng)目全過程增值型內(nèi)部審計(jì)模型，按照審計(jì)事項(xiàng)開展審計(jì)，利用審計(jì)原則和性質(zhì)判斷增值活動(dòng)實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的情況，在實(shí)際操作中可以用分?jǐn)?shù)對其進(jìn)行賦分，以確定實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的程度（如表2所示）。并且，針對在增值活動(dòng)提升過程中發(fā)現(xiàn)的審計(jì)問題，提出切實(shí)可行的審計(jì)建議。

最后，審計(jì)組按照做好審計(jì)“下半篇文章”的要求，全程監(jiān)督審計(jì)問題的整改情況及審計(jì)建議的采納情況，開展審計(jì)整改“回頭看”，確保審計(jì)成果得到充分利用，促進(jìn)項(xiàng)目各個(gè)階段增值活動(dòng)的價(jià)值提升。

五、結(jié)語

在建筑企業(yè)中，PPP項(xiàng)目全過程增值型內(nèi)部審計(jì)克服了傳統(tǒng)過程審計(jì)的局限性，如忽視價(jià)值增值、片面性以及缺乏系統(tǒng)性，創(chuàng)新采用增值型內(nèi)部審計(jì)的理念，利用價(jià)值鏈理論對PPP項(xiàng)目全過程的關(guān)鍵增值活動(dòng)進(jìn)行分析，并以增值活動(dòng)為載體開展全過程增值型內(nèi)部審計(jì)，更好地發(fā)揮了審計(jì)“增值”的職能。這一做法為內(nèi)部審計(jì)在促進(jìn)企業(yè)價(jià)值增值、實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)方面提供了創(chuàng)新思路，也為內(nèi)部審計(jì)在深化審計(jì)深度與廣度、發(fā)揮治理優(yōu)勢、推進(jìn)審計(jì)全覆蓋方面提供了創(chuàng)新方法，能夠助力內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。

本文改編自2024年中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)理論研討活動(dòng)入選優(yōu)秀論文

（作者單位：中鐵十一局集團(tuán)有限公司，郵政編碼：430061，電子郵箱：15853245912@163.com）

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