淺析作業成本法在企業成本管理中的應用

摘要：隨著我國產業結構的不斷升級和優化，大多數企業現已選擇加強成本管理以提高其利潤。因此，在企業經營過程中，成本管理分析具有重要作用。隨著市場競爭日益激烈，合理有效的成本管理是企業實現持續經營發展的必要措施。文章從作業成本法的視角出發，對傳統電氣裝備金具制造企業——A公司的成本管理進行深度分析，并針對其實施作業成本法的具體流程加以闡述。這不僅對于完善A公司的成本管理具有實際意義，也為同類企業的成本管理提供了有價值的參考和借鑒。

關鍵詞：成本管理；作業成本法；成本動因

隨著我國經濟轉型進入新常態，經濟增速放緩，企業面臨著成本上漲、利潤下滑的壓力。進行科學合理的成本管理，可以優化企業成本結構，提高資源配置效率，控制生產和運營成本，保證企業在轉型期間的效益。隨著市場競爭日益激烈，合理有效的成本管理是企業實現持續經營發展的必要措施。作業成本法基于作業活動進行成本核算，能夠真實反映企業的業務過程，便于找到導致成本增長的原因，進行成本分析和控制。

一、作業成本法與企業成本管理相關理論

（一）作業成本法

作業成本法是以造成成本的各項活動為成本對象，將產品的間接費用按照造成這些費用的活動進行分配，而不是簡單按照人工成本或機器時數進行分配。同時，作業成本法需要為不同的活動確定不同的成本驅動因素。驅動因素是導致活動發生的原因，按照驅動因素量化和分配活動成本。作業成本法要求首先將成本分配到各個活動，然后再按活動向產品分配成本，區分產品消耗活動的差異程度。作業成本法通過識別非增值活動，充分利用價值鏈思想，降低過程成本，進行活動分析優化流程。

（二）成本管理理論

成本管理是企業進行成本計劃、決策、控制和核算的管理過程。主要包括以下幾方面內容：

1. 成本計劃和預算

企業根據戰略目標，對產品研發、生產、銷售等各環節的成本進行預算和計劃，以控制總成本在可承受范圍內。預算編制要科學和合理，結合企業經營特點，遵循增量預算原則。

2. 成本決策

在確定產品和服務價格、選擇投資項目、審核新產品開發計劃等經營決策中，對成本信息進行分析，評估各種決策方案的成本效益。通過差價分析、邊際分析等方法進行決策。

3. 成本控制

建立標準成本體系，根據差異分析結果，發現成本偏差的原因，采取措施將實際成本控制在標準成本范圍之內。

4. 成本核算

選擇合理的成本核算方法，對各種產品、服務的成本進行計量和核算，提供管理會計信息用于計劃、決策和控制。

二、A公司成本管理現狀分析

（一）公司簡介

A公司成立于2011年，是一家上市電氣公司的重要子企業，主要業務是為母公司提供電氣裝備金具配套。公司擁有一套完整且自主的體系，集金具研究、設計、制造于一體，業務流程涵蓋采購、研發、生產和銷售各個環節。A公司的經營表現出穩定且持續的高速增長，市場需求量大，展望未來，發展潛力豐富。在2022年，公司的營業收入達到了4133萬元。

（二）公司成本管理現狀

1. 產品成本結構

A公司的產品成本由多個成本明細組成，包括直接材料、直接人工和制造費用。直接材料和直接人工是直接生產成本的組成部分，其產生與產品生產直接相關。制造費用則是間接費用，其中包含的費用成本主要是產品生產過程中的間接消耗。

2. 成本核算方法

目前A公司使用傳統成本法進行成本核算。A公司每月根據銷售部門下達的訂單組織生產。A公司產品成本的核算主要使用基本生產成本和制造費用兩個科目。直接材料是通過系統物料編碼進行追蹤，并計入最終產品的成本中。而人工費用和制造費用則是根據產品工單中的物料消耗比例進行分配，將相應的費用分攤到對應的產品中。

（三）公司成本管理存在的問題

A公司是傳統的制造業企業，成本管理較為粗放，成本核算底數不清，精細化管理不夠，嚴重制約了企業做強做大戰略目標的落實，主要問題是：

1. 成本預算編制存在缺陷

A公司的預算依據單一，大多簡單延續歷史數據，缺乏對未來變化的預測。預算缺乏產量與成本的相關性分析，無法反映成本與產量變動的關系。預算缺乏對關鍵業務活動的成本因果分析，存在粗放的平均分配。預算側重財務預算控制，缺少對預算執行的業務性指標考核。

2. 成本信息失真

A公司產品的制造費用占比較高，制造費用與物料消耗之間的關系并不直接，將其簡單地按比例分配會導致成本信息的失真和不準確。如果企業將所有間接消耗的資源按照物料消耗比例進行分配，顯然是不合理的。這樣的分配方式會導致成本計算結果失去實際意義，并且不利于后續的成本管理。

3. 間接費用分配不合理

A公司采用傳統成本核算方法，可能導致間接費用分配不合理。傳統方法按照預定的分配比例分配間接費用，而不是根據實際的活動和資源消耗情況分配。傳統方法把所有的間接費用混合在一起分配，未區分出不同性質的間接費用。傳統方法追求分配的簡單和統一，忽略了不同部門和產品對間接資源的不同消耗。綜上所述，傳統成本核算方法分配間接費用機械化、粗放化，不符合成本因果關系，容易導致不合理的分配結果。需要采用更科學的作業成本法等方法進行改進。

4. 產品定價準確性低

A公司采用傳統成本核算方法可能導致產品定價準確性較低，使用預算成本并按照預先確定的平均成本計算產品成本，無法反映實際產生的成本。產品成本包含許多按比例分攤的間接費用，使產品成本失真。使用粗放的成本驅動因素如人工時間對產品成本進行分配，不夠精確。對固定制造費用的處理增加了產品成本的任意性。

（四）公司實施作業成本法的必要性與可行性分析

對公司成本結構、業務環節調研后發現，實施作業成本法，更有利于管理精細化，支持公司戰略發展。

1. 必要性分析

目前，A公司傳統成本核算方法無法準確體現企業的成本構成狀況，作業成本法可以彌補這一缺陷。作業成本法便于找到導致A公司成本增長的原因，進行針對性的成本控制。作業成本法可以評估A公司內每一個工作環節的價值，優化流程，降低非增值活動成本。

2. 可行性分析

A公司對財務信息系統的重視為作業成本法的實施提供了有利條件。通過使用金蝶KIS財務軟件，A公司能夠準確記錄和跟蹤各個生產環節的成本，在生產過程中產生的費用項目都可以被系統捕捉和記錄。A公司能夠有效地實施作業成本法，并獲得更準確的產品成本信息，從而支持企業的運營管理和決策制定。

三、作業成本法下A公司成本管理方案設計

（一）作業成本法下A公司成本管理方案設計原則

1. 成本效益原則

在應用作業成本法進行成本管理時，要注意遵循成本效益原則。選擇成本對象時，要兼顧成本信息的xqcTzOm+GnOPkSwyQ8cS3PNU0nwPklJ1qsqKLe/ZdDA=相關性和取得成本信息的經濟性。在設計成本管理體系時，要權衡中心的數量和作業的復雜程度。采用合理的成本分攤方法，既要考慮因果關系，也要考慮操作的難易程度。選擇成本動因時，要兼顧重要性和可獲得性。

2. 可操作原則

作業成本法強調可操作性，在復雜精確與簡單實用之間求取平衡，使成本控制落到實處。成本計算方法不要過于復雜，要易于實際操作。成本數據的收集要簡化流程，減少記錄數量，控制采集成本。成本報表的設計要清楚易讀，重點突出關鍵信息。成本預測和標準制定要具有可實現性，不要定得過高。

3. 全面性原則

在應用作業成本法進行成本管理時，要全面考慮企業內外部環境的各種因素，識別可能影響成本的各項因素。全面分析企業各項活動和產品的價值鏈，確定關鍵的成本因素。全面考慮可能影響成本的不同決策方案，評估其成本效果。全面預算各類成本，作為成本控制的基準。

（二）A公司實施作業成本法的具體流程

1. 劃分作業中心、明確作業內容

根據生產特點和資源素質，本文將產品作業劃分為六個獨立的作業中心，每個中心擁有明確的作業任務。通過財務系統的數據，能夠了解每個作業中心所產生的費用支出，并確定其具體的作業內容。

2. 確認資源成本庫及歸集資源

根據作業成本法的原則，成本分配應該準確地反映每個產品所消耗的資源，包括直接材料、直接人工和制造費用。直接材料的消耗可以直接計入相應產品的成本中，其他費用匯總成資源清單如表2所示。

3. 分析成本動因

公司綜合考慮了各作業中心的成本因果關系，選擇與每個中心的資源消耗最相關的量作為成本驅動因素。生產準備中心的驅動因素選擇的是各產品的物料采購批次次數，因為其耗用資源主要與采購活動相關，該月總共采購4次。金具粗加工和金具精加工中心選擇的是機器開工時間，因為其成本主要與設備運行時間相關， 為917小時與860小時。組裝中心選擇的是員工工作時間，因為其成本主要來自人工，工時為1354小時。品質部門選擇的是產品產量，因為其抽檢工作與產量掛鉤，總共8824個。生產管理中心也選擇產量作為驅動因素，因為其工作量與產量相關，總共8824個。這樣選擇成本驅動因素后，記錄不同中心本月的驅動因素數量，為后續成本分配提供基礎。

4. 計算成本動因分配率

根據以下公式計算成本動因分配率：

作業動因分配率=作業成本額÷作業動因發生量

計算數據見表4。

5. 計算產品成本

將分配率與動因量結合計算出每個作業中心三種產品消耗的作業成本，三種產品動因量數據見表5。

作業成本額=∑（作業動因分配率×作業動因發生量）

結合該月產品的產量，可以計算出三種產品單位消耗的作業成本額。

（三）作業成本法與傳統成本法的差異對比分析

1. 成本信息的差異分析

在作業成本法下，B1產品的單位成本上升了2.14%，B2產品下降了3.74%，B3產品上升了2.22%。B1和B3的成本變化較小，但B2的成本出現了較大的下降。這說明傳統方法可能高估了B2的成本，而作業成本法可以更準確地反映產品的實際成本消耗。

2. 產品定價的差異分析

在作業成本法下，B1和B2價格有所下降，B3價格上漲。B2價格下降幅度最大，達到8.93%，而B1和B3的變動較小。這表明傳統方法可能高估了B2的成本，導致其定價過高。而對B3來說，傳統方法可能低估了其成本，應該適當提價。

3. 公司利潤的差異分析

在作業成本法下，B1和B2的利潤有不同程度的下降，B3的利潤大幅上升。B1利潤下降10.04%，B2利潤下降19.00%，B3利潤上升39.15%。這說明傳統方法可能低估了B1和B3的成本，導致利潤被高估。而B2的成本可能被高估了，因此實際利潤空間更大。作業成本法可以更準確計算產品成本，使利潤分析更貼近實際。

（四）A公司應用作業成本法方案的預期效果

1. 獲得更真實的成本信息

作業成本法強調追蹤實際的資源消耗和業務活動，反映產品的實際成本。作業成本法通過成本動因分析確定資源消耗驅動因素，使成本分配更準確。作業成本法進行活動分析，識別產品的價值創造活動，計算活動成本。

2. 進行更有效的成本控制

應用作業成本法進行成本管理，可以實現更有效的成本控制，作業成本法進行活動分析，能識別出無價值增加的活動并進行削減，降低成本。作業成本法進行差異分析，找出成本偏差產生的原因，及時改進控制成本。作業成本法進行標準成本管理，發現成本偏離標準的原因，進行改進。

3. 編制更準確的預算方案

應用作業成本法進行成本管理，可以幫助企業編制更準確的預算方案，作業成本法進行活動分析，可以準確預算各項活動的成本。進行驅動因素分析，可以準確預計成本動因的影響。進行差異分析，可以了解歷史數據的誤差，提高預測準確度。

4. 獲得更合理的市場定價

作業成本法提供全面、準確的成本信息，有助于企業進行科學、合理的定價決策作業成本法能更準確計算產品的實際成本，為定價提供依據。通過準確追蹤資源消耗，進行因果分配，計算出產品的實際成本。作業成本法可以計算客戶、渠道、活動的成本，有助于設計產品和渠道策略，進行不同渠道和客戶的差異化定價。作業成本法進行標準成本管理，可以及時反映成本變化情況，進行動態的定價調整。

四、結語

在企業的生存和發展中，成本管理是企業財務管理的關鍵組成部分，可以幫助企業更有效地使用資源，提高利潤，支持決策，規劃未來，并提高競爭力。基于作業成本法進行成本管理，對我國企業適應經濟新常態，優化配置資源，提升核心競爭力具有重要意義。

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（作者單位：中國檢驗認證集團）