運用個人所得稅專項附加扣除進行納稅籌劃

摘 要：隨著個人所得稅專項附加扣除等各項稅務政策的出臺，家庭納稅籌劃應運而生。運用個稅專項附加扣除在家庭成員之間可分配的屬性進行個人所得稅籌劃，以達到家庭整體納稅最優化的目的。文章首先介紹了個稅專項附加扣除政策的定義及發展歷程，然后對七項專項附加扣除項目的可籌劃性逐一進行詳細分析，通過家庭納稅籌劃案例證明運用個稅專項附加扣除政策進行家庭納稅籌劃實現節稅的可操作性，并對實現家庭納稅籌劃提出了一些建議，具有較強的理論和現實意義。

關鍵詞：專項附加扣除 家庭納稅 節稅

中圖分類號：F810.42" 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2024）08-105-03

一、個人所得稅專項附加扣除政策定義及發展歷程

個人所得稅作為國家稅收體系的重要組成部分，對于調節收入分配、促進社會公平具有重要作用。個人所得稅專項附加扣除是個人所得稅的一項重要政策，旨在減輕納稅人的負擔，促進稅收公平。它包含子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息、住房租金、贍養老人、3歲以下嬰幼兒照護等七項專項附加扣除項目。2018年12月，國務院印發《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》，首次引入了子女教育、繼續教育、住房貸款利息、住房租金、大病醫療和贍養老人6項專項附加扣除， 辦法自2019年1月1日起施行；2022年3月《國務院關于設立3歲以下嬰幼兒照護個人所得稅專項附加扣除的通知》印發，新增了3歲以下嬰幼兒照護（以下簡稱“嬰幼兒照護”）個人所得稅專項附加扣除，政策自2022年1月1日起實施，我國個人所得稅專項附加扣除由原來的六個增加為七個。新政策填補了3歲以下嬰幼兒無專項附加扣除的空白，同時銜接了子女教育專項附加扣除；2023年8月國務院印發《關于提高個人所得稅有關專項附加扣除標準的通知》，規定自2023年1月1日起，將嬰幼兒照護和子女教育專項附加扣除標準，由每人每月1000元提高到2000元，將贍養老人專項附加扣除標準，由每月2000元提高到3000元。政策的密集出臺說明國家希望運用個稅專項附加扣除政策調節收入分配、促進社會公平的迫切需求。在此背景下，探討現行專項附加扣除制度在家庭成員之間進行分配籌劃，以達到節稅的目的，具有積極的理論和實踐意義。

二、七項專項附加扣除項目的可籌劃方式

根據專項附加扣除項目的可分配屬性具體分析七項專項附加扣除項目的可籌劃方式。

（一）子女教育

子女教育的扣除主體是子女的法定監護人，主要是父母雙方。父母可以選擇由其中一方按照扣除標準的100%扣除，即一人每月2000元扣除，也可以選擇由雙方分別按照扣除標準的50%扣除，即一人每月1000元扣除。只有這兩種分配方式，父母雙方可以根據情況自行籌劃。一般情況下，由收入較高的一方全額扣除，可以達到家庭節稅的目的。如果家里有兩個及以上子女的話，可籌劃空間就更大了，因為每個子女均可有兩種分配方式，可以對不同的子女選擇不同的分配方式，比如子女甲可以選擇由父母一方按照每月2000元的標準全額扣除，子女乙則可以選擇由雙方分別按照每月1000元的標準分攤扣除。父母雙方可以根據各自收入情況做出最有利于家庭節稅的分配方式，

（二）3歲以下嬰幼兒照護

嬰幼兒照護的扣除主體和分配方式跟子女教育專項附加扣除相同，它很好地銜接了子女教育專項附加扣除，彌補了我國3歲以下嬰幼兒稅收優惠政策的缺失。它的扣除主體也是法定監護人，主要是父母雙方，所以建議子女教育和3歲以下嬰幼兒照護兩個項目可以放在一起進行家庭納稅籌劃，根據父母雙方的收入情況將兩個項目靈活地在父母雙方進行分配，以實現家庭納稅最優化。因此，子女教育和3歲以下嬰幼兒照護均為可籌劃項目。

（三）繼續教育

繼續教育的扣除范圍包括學歷（學位）繼續教育和職業資格繼續教育。根據不同的情況，可籌劃屬性是不同的。個人接受本科以上（不含本科）學歷（學位）繼續教育和職業資格繼續教育的支出均由納稅人本人扣除，因此，在家庭層面是不可以籌劃的；個人接受本科及以下學歷（學位）繼續教育，符合規定扣除條件的，可以選擇由納稅人父母按照子女教育標準即2000元/月/每個子女扣除，也可以由納稅人本人按照繼續教育扣除標準即400元/月扣除。這種情況下，納稅人和其父母之間可以根據收入情況進行籌劃扣除，以達到家庭節稅的目的。

（四）住房貸款利息

納稅人未婚，住房貸款利息支出由納稅人本人扣除，因此是不可籌劃的；納稅人已婚，經夫妻雙方約定，可以由其中一方扣除，這種情況下，夫妻雙方可以根據各自收入情況進行籌劃，一般由收入較高的一方全額扣除，可以達到家庭節稅的目的；還有一種情況，夫妻雙方婚前分別購買住房發生的首套住房貸款利息支出，婚后可以選擇其中一套購買的住房，由購買方按照扣除標準的100%即1000元/月扣除，也可以由夫妻雙方對各自購買的住房分別按扣除標準的50%即500元/月扣除。這種情況也可以由夫妻雙方進行籌劃，選擇有利于家庭的分配方式，以達到家庭節稅的目的。

（五）住房租金

住房租金的扣除主體是納稅人本人，如果納稅人未婚，則是不可以籌劃的。若是已婚狀態，則分兩種情況，一種情況是夫妻雙方主要工作城市不相同，則由雙方分別扣除，這種情況也是不可以籌劃的，另外一種情況是夫妻雙方主要工作城市相同，則只能由一方扣除，這種情況是可以籌劃的，一般由夫妻兩人中收入較高的一方全額扣除，可以達到家庭節稅的目的。

（六）贍養老人

如果納稅人是獨生子女且父母有一位或多位年齡達到60周歲，則由納稅人本人按照每月3000元定額扣除，如果納稅人只有一個兄弟姐妹，則由納稅人按照每月1500元定額扣除，這兩種情況均是不可以籌劃的。如果納稅人擁有三個及以上兄弟姐妹，則由納稅人與兄弟姐妹分攤3000元/月的扣除額度，這種情況下，納稅人可以與兄弟姐妹之間進行籌劃。對于收入較低甚至沒有達到起征點的兄弟姐妹可以少分攤一些，對于收入較高的可以多分攤一些，以達到家庭整體節稅的目的。需要注意的是，每人分攤的額度不能超過每月1500元。

（七）大病醫療

滿足大病醫療扣除條件的，納稅人本人發生的醫藥費支出可以選擇由本人或者其配偶扣除，未成年子女發生的大病醫療費用支出也可以選擇由父母一方扣除，而且納稅人及其配偶、未成年子女發生的醫藥費用支出，可按規定分別計算扣除額。由此可見，大病醫療是可以在夫妻雙方之間進行籌劃的。由于大病醫療可扣除金額比較大，所以對家庭整體納稅情況會產生較大影響，如果籌劃得當，可以大大減少家庭稅負。

綜上所述，子女教育、3歲以下嬰幼兒照護、大病醫療這三種專項附加扣除屬于家庭可以籌劃的項目；繼續教育、住房貸款利息、住房租金、贍養老人這四種專項附加扣除根據納稅人的情況不同，可籌劃屬性不同。

三、案例分析——基于家庭納稅的視角

楊某是獨生子女，楊某的妻子是非獨生子女，有一個哥哥，倆人的父母年齡均已達到60周歲。兩人有兩個子女，一個上小學，一個2周歲。兩人五年前購買了住房，享受首套住房貸款利率，目前仍然在還貸中。楊某于2022年9月考上了在職博士研究生，目前在讀，楊某的妻子于2023年獲取了會計高級專業技術資格證書。假定楊某和其妻子的年收入除了扣除起征點（5000元/月）及“三險一金”專項扣除之外，僅有專項附加扣除項目影響其應納稅所得額。楊某年收入扣除起征點（5000元/月）及“三險一金”專項扣除之后，應納稅所得額（扣除專項附加扣除之前）為232800元；楊某的妻子年收入扣除起征點（5000元/月）及“三險一金”專項扣除之后，應納稅所得額（扣除專項附加扣除之前）為177600元。下面計算分析2023年專項附加扣除之后楊某和其妻子的應納稅所得額，及專項附加扣除不同分配方案下楊某家庭納稅情況。

（一）家庭不可籌劃專項附加扣除項目

1.贍養老人專項附加扣除。楊某是獨生子女，父母年齡已經達到60周歲，可以享受每月3000元的贍養老人專項附加扣除；楊某的妻子只有一個哥哥，父母年齡已經達到60周歲，她可以跟哥哥分攤，享受每月1500元的贍養老人專項附加扣除。

2.繼續教育專項附加扣除。楊某2022年考取了在職博士研究生繼續教育，目前在讀，則可以享受每年400×12=4800元的繼續教育專項附加扣除，由于是本科以上學歷（學位）繼續教育，所以只能由本人扣除；楊某的妻子于2023年獲取高級會計專業技術資格證書，可以在獲取證書的當年也就是2023年一次性享受3600元繼續教育專項附加扣除。

（二）家庭可籌劃專項附加扣除項目

1.住房貸款利息專項附加扣除。由于夫妻兩人于5年前購買住房，享受首套住房貸款利率，所以2023年享受每月1000元專項附加扣除。由于屬于婚后購買住房，可以選擇由夫妻一方扣除。楊某收入高于其妻子，所以建議由楊某全額扣除，即1000×12=12000元/年。

2.子女教育專項附加扣除和3歲以下嬰幼兒照護專項附加扣除。楊某和其妻子的兩個子女，一個可以享受3歲以下嬰幼兒照護專項附加扣除，一個可以享受子女教育專項附加扣除。由于兩項專項附加扣除項目的分配方式及扣除金額相同，所以可以放在一起籌劃。有五種分配方案，方案一：兩個子女全部由楊某享受扣除，即楊某享受2000×2×12=48000元每年專項附加扣除；方案二：兩個子女全部由楊某的妻子享受扣除，即楊某妻子享受2000×2×12=48000元每年專項附加扣除；方案三：楊某和其妻子各享受一個子女扣除，即倆人均享受2000×12=24000元每年專項附加扣除；方案四：楊某全額享受一個子女教育扣除，另外一個子女由楊某和其妻子分攤扣除，即楊某享受子女扣除：2000×12+1000×12=36000元每年專項附加扣除，楊某妻子享受子女扣除：1000×12=12000元每年專項附加扣除；方案五：楊某妻子全額享受一個子女教育扣除，另外一個子女由楊某和其妻子分攤扣除，即楊某妻子享受子女扣除：2000×12+1000×12=36000元每年專項附加扣除，楊某享受子女扣除：1000×12=12000元每年專項附加扣除。下面根據五種方案分別計算2023年楊某家庭納稅額：

方案一：楊某年應納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-48000=132000元

楊某年應納稅額為：10680元

楊某妻子年應納稅所得額為：177600-18000-3600=156000元

楊某妻子年應納稅額：14280元

家庭納稅額：10680+14280=24960元

方案二：楊某年應納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000=180000元

楊某年應納稅額為：19080元

楊某妻子年應納稅所得額為：

177600-18000-3600-48000=108000元

楊某妻子年應納稅額：8280元

家庭納稅額：19080+8280=27360元

方案三：楊某年應納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-24000=156000元

楊某年應納稅額為：14280元

楊某妻子年應納稅所得額為：

177600-18000-3600-24000=132000元

楊某妻子年應納稅額：10680元

家庭納稅額：14280+10680=24960元

方案四：楊某年應納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-36000=144000元

楊某年應納稅額為：11880元

楊某妻子年應納稅所得額為：

177600-18000-3600-12000=144000元

楊某妻子年應納稅額：11880元

家庭納稅額：11880+11880=23760元

方案五：楊某年應納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-12000=168000元

楊某年應納稅額為：16680元

楊某妻子年應納稅所得額為：

177600-18000-3600-36000=120000元

楊某妻子年應納稅額：9480元

家庭納稅額：16680+9480=26160元

由此可見，方案四家庭納稅額最小，可以選擇方案四分配專項附加扣除項目，以達到家庭納稅最優化。

四、家庭納稅籌劃建議

（一）樹立家庭納稅籌劃意識

傳統的繳納稅款方式是個人單獨納稅，每個人納稅情況只跟個人收入情況相關。個稅專項附加扣除政策的引入，將家庭納稅籌劃提上日程，如果籌劃得當，可以減少家庭整體納稅稅負，使家庭整體受益。所以改變傳統的個人單獨納稅的思想，建立家庭納稅籌劃意識至關重要。

（二）學習稅務相關政策

稅務籌劃是一項專業性比較強的工作，需要熟悉相關稅務政策才能做好稅務籌劃，達到節稅目的。納稅人需要在遵守相關法律法規的前提下，運用國家的稅收優惠政策，享受國家賦予公民的節稅權利。所以，學習稅務相關政策，做到懂法、知法并熟練運用，才能將稅收籌劃工作做好。

（三）家庭成員一起運用稅務系統進行個稅年度匯算清繳

次年的3月到6月之間需要進行上年個人所得稅年度匯算清繳，登錄個人所得稅APP或者稅務局指定客戶端系統會自動匯集每個人的收入情況并計算出每個人的應繳稅額（或應退稅額）。其中個稅專項附加扣除項目數據是可以自行維護的。家庭成員可以一起做個稅年度匯算清繳，將個稅專項附加扣除項目在不同家庭成員之間進行分配，根據系統自動計算出的應繳稅額（或應退稅額）進行匯總，尋找家庭納稅額最優方案。

五、結語

個稅專項附加扣除政策的引入，將家庭納稅籌劃提上日程。隨著國家不斷運用個稅政策調節收入分配、促進社會公平，納稅人也應該與時俱進，樹立家庭納稅籌劃意識，學習稅務專業知識，熟練運用稅務報稅系統進行家庭納稅籌劃，以充分享受國家賦予每個公民的節稅權利，促進稅收公平。

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（作者單位：中國科學院數學與系統科學研究院 北京 100190）

（責編：賈偉）