新收入準則在水利勘測設計行業的應用

水利工程是國民經濟社會發展的重要基礎設施，已被列入國家安全基建范疇。由于水利勘測設計行業提供的專業技術服務對應的收入時點難以界定，因此水利勘測設計行業執行財政部最新修訂的新收入準則來確認收入面臨一定的困難。本文主要從三個方面介紹新收入準則的相關理論及其在水利勘測設計行業中的應用，旨在提高水利勘測設計行業有關企業收入確認工作的可靠性。

一、新收入準則對水利勘測設計行業收入確認的影響

（一）統一了收入確認模型，提高了普遍適用性

新收入準則在收入的確認模型上作出了較大變動，對收入的確認規定了唯一明確的標準，提出了統一的確認框架——“五步法”模型，明確了收入確認的核心即控制權的轉移，使各行各業的收入有了統一的確認標準，也避免了原收入準則下不標準條款數量繁雜的問題，縮小了人為判斷的空間，從而提高了不同行業間財務信息的可比性。對于水利勘測設計業務這類履約義務周期較長、商品交付復雜的行業來說，統一的收入確認模型不僅能使收入確認的及時性得到提升，也能使收入可靠性得到保障。

（二）收入有關財務信息的列報和披露更為詳細準確

新收入準則將對各行業收入確認產生影響，進一步將對企業的財務報告產生影響。新收入準則設置了“合同資產”與“合同負債”兩個新的會計科目，并與“應收賬款”和“預收賬款”進行了區分。新收入準則要求對“合同資產”和“合同負債”進行披露和列報，明確企業應當披露相關會計政策、涉及的重大判斷及判斷的變更、履約進度確定方法及原因等與收入有關的信息。以上規定使企業得到更為詳細準確的收入相關財務信息，也能夠更為真實地反映企業的生產經營狀況，增強了會計信息的有用性，有利于報告使用者充分了解企業的情況和企業未來獲利能力。同時，可以為信息使用者提供更加真實有效的信息，從而進行科學決策。

（三）對企業收入確認管理工作的要求更高

新收入準則雖使企業管理者和報表使用者受益，但從確認收入的實際操作過程來看，也給企業收入確認管理的全過程工作帶來極大的挑戰和考驗。在企業具體執行新收入準則時，除財務工作外，企業的其他工作均會受到影響，包括開拓市場、合同管理、生產管理、信息管理及項目生產。新收入準則涉及的對于具體合同內容的履約義務、合同價款的確定、單項履約義務與多項履約義務的區分和履約義務完成的時點確認等，對于水利勘測設計行業來講，都存在著一定的困難，需要各個部門人員擁有豐富的經驗和職業判斷，也需要企業管理內部形成統一的規章制度等明確標準依據，對企業收入管理相關人員的專業素質提出了更高的要求。

二、水利勘測設計行業收入確認中存在的問題

水利工程項目建設周期普遍較長，周期內會涉及水利勘測設計工作，包括項目前期的規劃、可行性研究、勘測、設計和施工等全過程。水利勘測設計企業在履約過程中涉及可行性研究、勘探、設計等不同的履約義務，成果交付節點難以界定，履約過程在執行新收入準則中可能存在以下問題。

（一）履約合同管理問題

收入確認的“五步法”模型中，首先便是識別和客戶訂立的合同，即確認和客戶間的合同是確認收入的前提。

由于水利勘測設計項目履約義務的周期較長，資金、技術等變動因素較大，企業履約過程中往往須根據水利工程項目實際施工建設情況和業主的要求適時進行調整變化，履約過程需要進行動態管理，這也導致合同前期無法界定項目工作，造成項目早期可能存在無法簽訂正式合同的情況；且水利工程項目的業主單位大多屬于大型水利投資建設的政府單位或政府平臺公司，一般認定業主單位的信用較好，常常項目開展模式為先根據業主的需要開展工作后根據進展情況簽訂項目合同。鑒于水利勘測設計行業業務實際背景是履約義務的工作內容和過程處于不斷變更中，業內主要以在項目開展前期通過簽訂年度的支付協議等方式支付服務款，在項目開展中后期大致確定工作邊界后再簽訂全階段合同，項目確認收入可能存在不滿足“五步法”模型框架的第一步的情況。

（二）識別項目履約過程中的履約義務操作難度大

水利勘測設計項目的規劃、可行性研究、勘測、設計等各個分階段的工作如果是獨立委托，即合同簽訂時就能確定工作邊界，最終也能單獨形成技術報告成果，從而為業主帶來經濟利益，此類即為獨立可區分的履約義務。但往往企業承接的一個水利勘測設計項目，其履約合同中包含了各個階段工作的多項履約義務，在合同開始日如何識別合同中存在的各單項履約義務，是否能按照合理的方式將合同總金額分攤至各單項履約義務，實施過程涉及財務人員的職業判斷，可能存在著調整不當或判斷失誤的情況，將直接影響收入確認金額的準確性和合理性。

（三）具體收入確認會計政策制定職業判斷問題

水利勘測設計行業應用新收入準則，采用統一的收入確認模型——控制權轉移模型，企業在向客戶轉移合同所描述和承諾的商品或服務控制權時按履約進度確認收入。當企業生產或提供的商品或服務能夠在交付的同時即被消耗，且有權根據企業預期從該商品或服務的交易中獲取的對價獲得相應的回報時，即可判斷商品或服務在該時點已經轉移。水利勘測設計企業在履約過程中所提供的服務就該水利工程項目來看具有不可替代用途，且在整個履約合同期間內，水利勘測設計企業有權利就累計已完成的履約部分收取對應款項，因此企業可將其作為某一時段內履行的履約義務，根據履約進度在一段時間內確認收入，使用產出法在完成交付后計算履約進度。企業在運用產出法時確定其能否反映已交付客戶的服務價值，需要合理審慎完成的進度數據和收集對應的證據資料，其中涉及重大判斷，在實際工作中進度數據的合理確定難度高，容易產生誤差。

三、對水利勘測設計企業新收入準則應用的建議

（一）改進實際合同履約的業務模式

鑒于水利勘測設計項目履約模式的復雜性，技術服務單位在項目啟動前中期參與度較高，也導致業主在中途更換勘測設計單位的轉換成本偏高，業務性質上決定商品具有不可替代性，雖法律形式上暫未簽訂全過程合同，但實際已建立了合同關系，這種情況下確認收入時可視為已識別和客戶訂立的合同，后續合同工作范圍的變更可視為合同變更。

水利勘測設計企業在介入水利工程項目前期時，應通過和業主進行項目來回溝通判斷業主的預期要求和目標，以避免工作中因為與業主要求不一致而導致的返工、責任不清等因素最后可能存在項目履約工作量結算及收入確認等不確定風險。水利勘測設計企業可趁當下各行各業陸續執行新收入準則的實際情況，對部分合同簽訂占主導的業主提出為了趨同新收入準則同時改進合同管理的要求，這也是加強企業履約管理的發展趨勢和重要課題。新收入準則的出臺和執行，對企業驅動業財一體化提出了新的要求，也為企業提供了提升管理質量的契機。

（二）建立健全企業收入確認全流程內控體系

在舊準則下，財務人員可能不會深入參與項目的合同管理。在初始應用新收入準則階段，企業財務人員需要深入企業項目的合同管理工作，與項目合同管理人員共同識別水利工程項目的規劃、可行性研究階段、勘察階段、設計階段和施工等各個階段的工作，相互就整個項目履約是否存在重大組合及重大關聯進行判斷，從而才能繼續確定合同的交易價格能否拆分為分階段單項履約義務，并將交易價格分攤至各履約階段，若無法拆分，則合同交易價格即為一個履約義務。

新收入準則下確認收入需要企業多個部門的密切配合，以此落實新收入準則需要對企業內部控制業務流程進行梳理并加強規范的進度管理，防范審計風險。企業應以新收入準則的“五步法”模型為指引，重塑收入確認對應的業務流程，制定收入確定全流程的內控體系，包括制度措施、信息系統等，通過各部門的共同配合和相互制約、相互監督，可以更全面地發現收入業務流程中的問題并進行改進，從而進一步提升水利勘測設計企業收入確認的準確性。

由于水利勘測設計項目周期長，工作量及工作邊界的不斷更新，在履約過程中，企業內控體系業務流程應做到能及時收集掌握合同條件變更信息，安排專人在變更后測試合同的預計總收入，根據新的合同條件更新合同預計總收入，從而準確測算履約進度和對應的收入。

（三）結合水利勘測設計業務內容與新收入準則規定制定企業收入確認的會計政策

對水利勘測設計企業來說，實行新收入準則必然對其收入核算方式產生影響。

這也要求企業財務人員不僅需要擁有扎實的專業知識，還需要深入了解企業的經營業務，通過制定收入確認相關的合理方法和適當的標準，分攤各項獨立履約義務的合同價款，在收入準則規定的范圍內做到關鍵事項的確認能夠與其他相關部門達成一致，并在企業內擁有一致的確認標準。

不同水利勘測設計企業的同類業務可能由于合同約定、當地主管部門的要求和企業的內控流程等的差異，實際履約進度比例會存在一定的差異，企業應根據實際情況結合自身歷史經驗制定符合業務實際進度情況的標準值。S設計院是A股創業板首家水利勘測設計企業，其對新收入準則的應用對全國水利勘測設計行業具有借鑒意義，其收入確認會計政策可作參考：

1.勘測設計類

（1）單階段勘測設計項目

a.初步設計/詳勘項目

b.施工圖設計/詳勘項目

（2）兩階段勘測設計類

2.規劃咨詢項目，包括規劃、項目建議書、可行性研究報告、水土保持、防洪評價、安全鑒定、科研課題、專項研究、設計審查、后評價及其他各類咨詢項目。

以上各類咨詢及勘察設計項目，如果根據合同，在成果報送業主審查后，不需要批復，則在報告送業主審查，獲取相應的外部證明文件后，全額確認該階段的收入（數據來源：巨潮資訊網 深水規院2022年度審計報告）。