會計師事務所內部控制研究

馬艷杰

一、前言

作為獨立的第三方，會計師事務所承擔著保證上市公司會計信息質量、保護投資者利益的職責，在防控上市公司財務舞弊、發現上市公司大股東資金占用、違規擔保、打擊規避退市等方面發揮著重要作用。目前，由于會計師事務所自身職能特殊，在內部控制方面起步較晚且存在缺陷，注冊會計師勤勉盡責問題、審計程序合規性問題備受社會關注。對于會計師事務所而言，加強內部控制，保證審計質量、業務水平和執業質量已刻不容緩。

二、會計師事務所內部控制概述

（一）會計師事務所定義與作用

會計師事務所是指依法獨立從事注冊會計師業務的中介服務機構，由通過考核并取得相應證書的具備一定會計專業水平的人員組成。會計師事務所承擔著為企業提供審計服務、會計服務、管理咨詢、資產評估服務等職責，是社會經濟活動的監督者。

首先，受托于委托人，會計師事務所負責幫助企業處理與審計、會計、咨詢和稅務等相關的工作，還協助企業規范財務管理，提高運營效率，降低經營風險，為企業的發展提供支持。其次，會計師事務所承擔著重要的社會責任。對企業的財務狀況進行全面審查和披露，確保企業的財務信息真實、準確、完整，保護投資者合法權益，維護市場公平、公正和透明，履行資本市場“看門人”的職責。再次，會計師事務所為企業提供社會責任報告，使其了解自身履行社會責任情況，并給予相關建議和指導，以促進企業履行社會責任。最后，在社會公益方面，會計師事務所可免費或低收費地為慈善組織、非營利組織等提供專門的會計服務，來支持這些組織更好地運作和發展。此外，事務所還可普及并教育公眾有關財務知識，增強大眾金融素養與風險意識，起到防范金融風險的作用[1]。

（二）會計師事務所內部控制的概念、目標以及要素

會計師事務所內部控制的目標在于有效實現事務所的經營管理，由合伙人或董事會、監事會、管理層和全體員工共同參與和實施，目的在于有效地管理和監控各項業務和活動，為了保障資產的安全性，確保財務信息的準確和完整，并遵守內外部法律法規及規章制度等控制過程。

內部控制是事務所日常經營管理中不可或缺的一部分，通過有效地控制風險并確保業務的合法性和符合規定，以提高審計質量及客戶滿意度，其核心包括以下五個方面：一是由領導、員工誠信及道德風險等因素構成的控制環境。二是針對可能存在風險進行評估和識別的風險評估。三是采取操作程序和監控措施來防止風險發生的控制活動。四是信息與溝通，是確保事務所內部控制有效運作的前提條件。五是內部監督，及時發現、改進缺陷。

三、會計師事務所內部控制現狀

以某會計師事務所為例，該會計師事務所在轉型發展過程中，由于受到并購等各方面因素的影響，致使整體處于受損狀態中，在其重組前屬于有限責任制度，企業改制期間產生內部股東糾紛，致使在相關項目審計中出現較大失誤，造成審計失敗，繼而為會計師事務所帶來較大的負面影響。然而，在過去發展期間，相關潛在風險已受到較多關注，其內部控制存在較多的問題，致使在先后不同項目中失敗。如在項目企業審計中，該企業存在偽造銀行對賬單的情況，交易對象以及金額也進行了篡改，然而事務所在對其審計時，未能及時回復工作計劃，未能對應收賬款函證加以控制，導致該事務所最終審計失敗。由此，充分突顯出該事務所內部控制存在較大問題，首先，在事務所轉制過程中，出現嚴重糾紛，在其重組前，采取的是有限責任制度，致使合伙人責任逐漸加大，部分合伙人抵押自身財產，導致合伙人逐漸出現質疑以及不信任。并且，部分合伙人的業績相對較低，未能選擇高級合伙人，致使內部糾紛發生，忽略審計質量，由此造成審計失敗。同時，該會計師事務所的人員結構不夠合理，工作效率較低，造成審計中出現較多問題得不到有效解決，問題逐漸擴大，影響了審計工作。其次，該會計師事務所在風險管理程序上也不符合既定標準，整體風險管理效果未能達到理想狀態。在審計業務開展過程中，事務所承擔的訴訟風險相對較高，開展審計工作時由于未能調查被審計單位，致使審計報告質量出現問題，繼而受到嚴重的行政處罰。最后，在內部控制中，會計師事務所的管理不規范，未能合理劃分相應程序，缺少全面的評審工作，相關工作人員未能做到及時復核。項目審計時，項目企業存在虛增收入等問題，然而會計師事務所未對其進行全面檢查，未能及時發現相關問題，缺乏對審計的重視，繼而導致出現錯報的情況，發布了不正確的意見，致使審計業務觸及紅線。由此，也映射出當前部分會計師事務所在內部控制中存在的問題，由于相關問題未能得到解決，造成事務所發展受到限制，要求各事務所圍繞內部控制展開分析，采取科學合理的解決方案，從而有助于推動其穩步發展[2]。

四、會計師事務所內部控制存在的問題

（一）內部控制環境有待優化

會計師事務所通常采用合伙人模式進行運營，其成立目標和運行程序相對簡單，與公司制企業有較大差異。一般情況下，會計師事務所是由至少兩名具備會計注冊資質的會計師組成，當合作伙伴籌集到一定的資金并完成相關準備工作后，就滿足了設立會計師事務所的基本條件。該類機構主要提供有限范圍內的審計服務，并未制定完善的運營管理規劃方案，發展過程中，存在整體組織機構不夠完善且缺乏相關制度、內部控制體系不健全等現象。首先，在制度構建方面，部分會計師事務所對內部控制體系的建立未能充分重視，在實際工作中出現人員分工不明確、不合理等情況。其次，人力資源管理制度不完善。在會計師事務所發展中應通過選拔和培養人才來保障基礎性需求，然而，在實際管理中，部分事務所將更多關注點放在業務上而忽視了員工個人發展問題，在長期的工作過程中，導致員工缺乏明確的目標和動力，喪失了學習能力和機會以及效率低下等情況出現。另外，在審計隊伍安排上也存在科學性和合理性欠缺問題，從而無法保證審計質量和結果真實性。最后，人力資源管理制度還需要進一步完善，薪資分配問題影響了員工積極性與工作表現[3]。

（二）風險識別及應對措施不力

目前，在風險管理方面，一些會計師事務所存在不足。首先，對于風險的辨識和評估還有提升空間。通常情況下，事務所只關注那些常見的風險因素，對于一些新興或罕見的風險，并沒有充分了解和應對。其次，在制定風險防范措施時，往往忽略各環節中可能存在的風險因素，可能會出現操作中的疏忽，導致風險發生的概率增加。最后，在風險控制以及監測方面，缺乏細致與全面的工作。事務所沒有采用有效的手段和技術支持控制和監測風險，無法及時了解業務的發展動態，也難以及時干預和控制潛在的風險。

（三）對各項經濟活動的控制效果不佳

目前，一些會計師事務所對內部控制措施的執行力度存在明顯不足，給事務所的正常運營和長久發展帶來了潛在風險。首先，部分會計師事務所沒有定期進行資產盤點，因此無法及時發現和糾正可能存在的資產流失、損壞等問題。同時，事務所還出現了一個人兼任會計和出納的情況，明顯違反了內部控制原則，為侵占、挪用公款等不法行為提供了可乘之機。其次，在績效考評方面也存在明顯缺陷。一是在實施績效評價和考核工作時未按要求操作，導致員工無法及時獲得工作表現反饋。二是未科學設立評價指標體系，使得評價結果公正性和準確性受到質疑。更重要的是，并未根據不同業務特點制定能客觀、公正、公平地評價各部門及個人業績的指標體系，導致績效考評結果不能真實反映員工工作表現。由于并未定期對內部各責任單位和全體員工進行客觀評價和考核，使得員工無法接受公正判斷，也失去了激勵員工提高效率與質量的意愿。更嚴重的是，考核結果未與員工薪酬、晉升、調崗、辭退等掛鉤，不僅影響員工積極性，亦可能引起人才流失，隊伍動蕩[4]。

（四）信息溝通不暢

內部控制反饋機制是構建于內部管理基礎之上的信息回報系統，旨在及時提供有關實施情況和效果的相關反饋，以有效促進事務所的內部管控。然而，一些會計師事務所中，內部控制反饋機制的完善程度仍有待提高，不僅導致管理層與員工之間的溝通出現困難，而且使得反饋信息無法及時傳遞，內部控制反饋機制不完善影響管理層決策的準確性和有效性，反饋的滯后性使得潛在的內部控制問題無法及時得到解決。在會計師事務所這樣高度依賴于信息準確性和時效性的行業中，信息傳遞的延遲意味著可能錯過解決問題的關鍵時機。信息傳遞的延遲還會對事務所的工作效率產生負面影響，對業務方面的工作質量和規范性都會造成不利影響。

（五）內部監督不到位

部分會計師事務所在內部控制的監督和反饋機制方面存在缺陷，在內部審計制度方面仍有許多需要改進和完善的地方。內部審計制度作為企業內部控制體系中的重要組成部分，對于企業的穩健經營和風險防范起著至關重要的作用，通過定期或不定期地對企業的業務流程、內部管理等方面進行全面深入的審查和評估，及時發現并糾正流程中的不足和缺陷。然而，還存在某些尚未建立完善內部審計機制的事務所，或者內部審計缺乏獨立性，導致對內部控制的監督不到位，在審計過程中出現疏忽和錯誤，審計質量參差不齊、審計結果受到利益相關方質疑的情況。事務所往往缺乏有效的質量控制體系，無法確保審計過程中的嚴謹性和規范性[5]。

五、加強會計事務所財務內部控制的對策

（一）優化內部控制環境

會計師事務所作為一種特殊的職業機構，其內部控制管理體系的建立健全至關重要。應制定財務管理規范、建立風險管理機制等完善的內部控制制度，并明確職責分配與培訓計劃，同時發揮內部審計機構在事務所中的作用。加強對人力資源與管理制度的完善，不僅能夠提高事務所的管理能力和水平，還有助于培養更具競爭力的人才，加強事務所的軟實力。

（二）提高風險識別及應對能力

風險管理作為會計師事務所管理的重要工作組成，在風險管理體系中不僅包括識別與評估、預防和控制以及監測各種潛在風險，還需要考慮如何保障風險管理體系的完整性。為了實現該目標，會計師事務所需要采取多項措施。首先，會計師事務所應對新興的和罕見的風險加強認知與評估。在經濟社會迅速發展的過程中，涌現出了一系列罕見性和復雜性較高的新興風險，出現各種網絡安全和數據保護等問題。因此，為了及時識別和評估各種風險，事務所應成立專門的團隊進行定期研究，并不斷優化辨識和評估風險的方法。其次，會計師事務所應建立完善的風險防范制度并制定相應的風險防范措施，加大執行力度。在對防范措施制定時，為確保對所有業務領域的全面覆蓋，應綜合考慮各個環節潛在的風險因素。例如，通過全面的安全措施，確保網絡的安全性和可靠性，包括加強對內部信息的監管、定期備份關鍵數據和配置防火墻規則等措施來確保網絡的安全性。此外，可進一步加強員工風險培訓教育，以增強其對風險的認識和應對能力。最后，會計師事務所在當今復雜多變的市場環境中，需要對風險的控制和監測工作加大力度。在業務發展過程中，及時了解業務情況并發現解決問題的途徑至關重要，可借助現代信息技術手段建立起相應的信息化系統來進行監測與管控操作，并隨時采取必要措施進行風險處理與管理。

（三）健全對各項經濟活動的控制措施

會計師事務所的管理者對于資產盤點應制定明確的計劃，考慮時間、方法、人員和程序，并完善規章制度。在進行資產清查過程中，需要對差異進行詳細調查，并采用責任分工的方式來更好地跟蹤和管理資產，提高資產的使用效率和資產管理流程的質量。此外，現金以及其他資產的管理應遵循一些基本原則和規范，應由專人承擔責任，并增強審查以記錄詳細支出情況。通過加強資產管理，可以減少不必要的成本開支并提升事務所的經濟效益，同時使事務所各項業務活動的風險均能被控制在可承受的范圍內。構建和實施會計師事務所內部控制體系最重要的因素是人力資源。為了提高員工積極性，在評價和監督中需要強化員工評價機制，并將考評結果與薪資掛鉤，以激發員工自身成長和提升積極性。例如，利用晉升和獎勵制度來鼓勵員工參與風險管理并提升內部控制意識，從而為事務所發展做出貢獻[6]。

（四）加強部門間的信息交流與溝通

構建信息溝通和傳遞機制是指確保事務所能夠準確、及時地收集和傳輸相關商業信息，以促進內部和外部的有效交流。首先，為了使管理者能夠及時了解員工需求，不僅需要實現自上而下的信息傳達，還要順暢地進行自下而上的溝通。根據內部信息交流的實際需求，應建立從下往上的信息傳遞渠道，向決策者和管理者提供與其下屬有關的重要信息。其次，在外部交流方面，也需要打通與合作伙伴、客戶、監管機構、競爭對手等各方之間的聯系渠道，以便更好地將信息溝通融入整個控制活動中。再次，在事務所內部建立系統化的反饋機制。建立開放、安全、可靠和高效的溝通渠道，讓員工可以提出意見和建議，同時也可以獲得及時的反饋和解決方案。最后，管理層應將內部控制的現狀、實施效果、改進計劃和未來發展方向等內容通過內部郵件、門戶網站、培訓和會議等方式傳遞給員工，讓員工了解內部控制的現狀和未來的發展趨勢，以便更好地履行自己的職責。

（五）強化內部監督

在會計師事務所中，內部控制體系的持續優化是非常重要的，以確保事務所的財務報告準確、可靠和及時。為了實現該目標，內部控制監督與反饋機制必須得到有效運行。會計師事務所應對其內部審計機制進一步完善。建立內部審計機構是保證會計師事務所內部控制體系有效性的重要措施之一。內部審計機構應該具備足夠的獨立性和專業能力，能夠全面檢查業務流程和內部控制體系，及時發現和糾正潛在的風險和問題。事務所應加強對內部控制的監督和管理，可設立專門機構負責編寫出一套完善且明確的執行流程，定期評估審核政策并按時間表更新修改政策。同樣，事務所還可以邀請外部評估機構對相關政策進行評估，以提升其內部控制的客觀性和公正性[7]。

六、結語

本文結合會計師事務所的實際情況，從內部控制的各類問題出發，深入研究了目前會計師事務所內部控制存在的問題，進行全方位的分析，提出優化方案，以適應不斷變化的市場環境。對于會計師事務所來說，內部控制貫穿于決策執行和監督的全過程，加強內部控制體系的建設具有至關重要的意義，不僅可以更好地管理自身的風險，還可以提高事務所的效率和效益，在不斷變化的市場環境中保障事務所持續健康發展。

引用

[1]唐偲偲.會計師事務所審計工作對企業內部控制與風險管理體系建設的作用 [J].財經界，2023（31）：135-137.

[2]鄭九杰.會計事務所內部控制缺陷及改進對策研究[J].質量與市場，2023（17）：76-78.

[3]張向華.會計師事務所內控管理優化研究[J].質量與市場，2023（12）：97-99.

[4]黃采琳.論會計事務所內部控制機制的構建以及完善[J].市場瞭望，2023（10）：22-24.

[5]陳珊珊.會計師事務所內部控制體系構建及實踐探究[J].中國市場，2023（06）：167-169.

[6]胡海柏.行政事業單位會計內部控制制度研究[J].行政事業資產與財務，2023（13）：54-56.

[7]石建容.會計信息化背景下企業內部控制存在的問題及對策[J].會計師，2023（07）：94-96.

作者單位：張家口屹乾會計師事務所（普通合伙）

責任編輯：韓 柏