財務(wù)核算準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)與差異

何琪燕

摘要：文章研究了中國財務(wù)報告準(zhǔn)則（CAS）和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）之間在核心概念、核算原則、報告格式與附注、差異與挑戰(zhàn)及國際化趨勢等方面的協(xié)調(diào)與差異。目的在于分析財務(wù)核算準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)與本土適應(yīng)之間的關(guān)系，為跨國公司和投資者提供決策依據(jù)。通過比較CAS和IFRS在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)與計量、收入確認(rèn)、減值準(zhǔn)備、租賃會計等核算原則，以及報表格式、附注披露等財務(wù)報告要求上的共通點與差異，剖析兩者擬制與實施中面臨的挑戰(zhàn)，并提出逐步協(xié)調(diào)的解決方案。結(jié)果表明，CAS在吸收IFRS優(yōu)點的同時，保留了適應(yīng)中國國情的特色。兩者之間在遵循的法規(guī)、公司治理、專業(yè)認(rèn)可等方面存在差異，這給跨國公司的運營帶來了挑戰(zhàn)。

關(guān)鍵詞：核算準(zhǔn)則；財務(wù)核算；CAS；IFRS

財務(wù)報告作為企業(yè)與外部利益相關(guān)者之間的重要溝通橋梁，其質(zhì)量和可比性直接影響資本配置效率和企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。中國財務(wù)報告準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)，正變得日益重要。本文通過對兩者在核心概念、核算原則、報告格式與差異等方面的比較分析，旨在探討財務(wù)核算準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)與本土適應(yīng)之間微妙的關(guān)系，解析兩者擬制與實施中面臨的挑戰(zhàn)，并為相關(guān)機構(gòu)和跨國公司決策提供啟示。

一、中國財務(wù)報告準(zhǔn)則（CAS）和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）核心概念

（一）中國財務(wù)報告準(zhǔn)則（CAS）和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）的簡介

CAS，作為中國特色的財務(wù)報告體系，著重于滿足國內(nèi)市場的特定需求，強調(diào)對國家經(jīng)濟政策的適應(yīng)性和對國內(nèi)企業(yè)環(huán)境的兼容性。相比之下，IFRS作為一個全球性的準(zhǔn)則，旨在提供一個統(tǒng)一的、可比的財務(wù)報告框架，以促進全球資本市場的透明度和效率。雖然兩者在核心目標(biāo)上存在共通之處，都致力于提供真實、準(zhǔn)確的財務(wù)信息，但在具體的報告要求、準(zhǔn)則制定過程及應(yīng)用范圍上卻表現(xiàn)出明顯差異。

（二）中國對國際化財務(wù)準(zhǔn)則的采納歷程

中國對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）的采納歷程可以追溯到2006年2月，當(dāng)時中國大陸頒布了由財政部制定的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，這些準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基本一致，并表達(dá)了未來全面采用的意愿。從2007年1月1日開始，這些準(zhǔn)則在上市公司范圍內(nèi)實施，并鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。在此過程中，國際會計準(zhǔn)則理事會指出許多國家在使本國會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同化的過程中，加入了本國情況所需但國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中未包含的條款。中國大陸也被鼓勵采取類似做法。因此，中國在采納IFRS的過程中，既考慮了國際標(biāo)準(zhǔn)，也融入了本國特有的財務(wù)會計問題，為國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的發(fā)展提供了寶貴的經(jīng)驗和洞察。

（三）目前中國與IFRS之間的關(guān)系

當(dāng)前，中國與IFRS之間的關(guān)系可以視為一種動態(tài)的協(xié)調(diào)過程。在全球化的大背景下，中國正逐步減少CAS與IFRS之間的差異，特別是在那些對跨國投資者和市場參與者至關(guān)重要的領(lǐng)域。但同時，中國也保留了在某些關(guān)鍵領(lǐng)域?qū)AS的特定要求，這反映了國內(nèi)經(jīng)濟環(huán)境、法律體系和文化背景的獨特性。這種協(xié)調(diào)與差異并存的關(guān)系，不僅展示了中國在國際財務(wù)報告標(biāo)準(zhǔn)體系中的獨特地位，也為我們深入探討財務(wù)核算準(zhǔn)則協(xié)調(diào)的復(fù)雜性提供了豐富的實踐案例。

二、核算原則的協(xié)調(diào)

（一）重要資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)與計量

1. 無形資產(chǎn)

無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資的處理方式提供了中國財務(wù)報告準(zhǔn)則（CAS）和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）之間協(xié)調(diào)的關(guān)鍵例證。根據(jù)表1無形資產(chǎn)的確認(rèn)和計量在CAS和IFRS中均得到重視，CAS強調(diào)無形資產(chǎn)的確認(rèn)需要明確的經(jīng)濟利益預(yù)期和可靠的成本計量，特別是在內(nèi)部研發(fā)項目方面，對研究與開發(fā)階段進行了嚴(yán)格的區(qū)分和處理。與此相比，IFRS在無形資產(chǎn)的確認(rèn)上同樣強調(diào)未來經(jīng)濟利益的可能性和成本的可靠計量，但對內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)提供了更明確的指導(dǎo)，如所有研究成本的費用化和開發(fā)成本在特定條件下的資本化。CAS在處理無形資產(chǎn)時通常更注重合規(guī)性和遵循國內(nèi)法規(guī)，而IFRS則在全球范圍內(nèi)提供了更統(tǒng)一的處理方法，特別是在商譽、品牌和研發(fā)項目等方面的核算。

2. 長期股權(quán)投資

長期股權(quán)投資的核算在CAS和IFRS中同樣顯示了準(zhǔn)則間的協(xié)調(diào)與差異。IFRS根據(jù)IAS 28和IFRS 9，提供了多種計量選擇，包括成本、權(quán)益法和公允價值，而CAS在此基礎(chǔ)上，雖然也提供了類似的計量方法，但在實際應(yīng)用中可能更傾向于反映本土市場和監(jiān)管環(huán)境的特點。在中國財務(wù)報告準(zhǔn)則中，初始計量包括企業(yè)合并形成的投資、支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券等多種情況，相比之下，IFRS主要關(guān)注權(quán)益法的應(yīng)用，對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資在初始識別時以成本進行識別。中國準(zhǔn)則區(qū)分成本法和權(quán)益法，具體方法取決于投資企業(yè)對被投資單位的控制或影響程度。IFRS則統(tǒng)一采用權(quán)益法，投資的賬面價值會根據(jù)被投資單位的利潤或虧損中的份額進行調(diào)整。這一點體現(xiàn)了CAS在吸收國際標(biāo)準(zhǔn)的同時，對本國實際情況的適應(yīng)性考慮，展現(xiàn)了在全球財務(wù)報告標(biāo)準(zhǔn)化的趨勢中，保持本土特色的重要性。

3. 債務(wù)工具

債務(wù)工具的核算原則是，兩者在處理方法和重點關(guān)注方面有明顯差異。IFRS中，所有金融工具最初以公允價值加減交易成本計量，而后續(xù)計量分為攤余成本和公允價值兩種方式，其中公允價值計量又分為通過利潤或損失和通過其他全面收入兩種。特定條件的債務(wù)工具必須采用后者，除非選擇了公允價值選項。相比之下，中國財務(wù)報告準(zhǔn)則更加注重金融工具的列報規(guī)范，強調(diào)了金融負(fù)債與權(quán)益工具的區(qū)分，并側(cè)重于合同條款及其所反映的經(jīng)濟實質(zhì)，特別是在特殊金融工具的分類上提供了具體指導(dǎo)。這些差異體現(xiàn)了兩種準(zhǔn)則在會計處理和重點關(guān)注的領(lǐng)域上的不同取向，反映了不同的會計體系和市場環(huán)境下的核算原則和實踐（見表1）。

（二）收入確認(rèn)

根據(jù)IFRS 15，收入的確認(rèn)是基于客戶合約的履約進度，這可能采用成本加利潤或百分比完成法。而CAS則側(cè)重于收入的確認(rèn)時點，通常是銷售發(fā)生或服務(wù)交付時。這種差異反映了不同會計準(zhǔn)則對收入流動性和風(fēng)險評估的不同視角，同時也揭示了在全球化財務(wù)環(huán)境中保持收入確認(rèn)一致性的挑戰(zhàn)（見表2）。

（三）減值準(zhǔn)備

在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IAS 36）要求資產(chǎn)的賬面價值不得超過其使用或出售的最高可回收金額。如果賬面價值超過可收回金額，需確認(rèn)減值損失。IAS 36不適用于存貨、遞延所得稅資產(chǎn)、雇員福利資產(chǎn)等特定資產(chǎn)。相反，中國財務(wù)報告準(zhǔn)則第8號規(guī)定，資產(chǎn)減值是資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的情況，適用于單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組，且每年對商譽和無限使用壽命無形資產(chǎn)進行減值測試。兩者共同點在于均不允許資產(chǎn)賬面價值超過其可收回金額，但在減值測試方法、可收回金額的確定和減值損失處理上存在差異。IFRS更側(cè)重于公允價值和使用價值的比較，中國準(zhǔn)則則更強調(diào)減值跡象的識別和資產(chǎn)可收回金額的估計，雖然兩套準(zhǔn)則的核心原則相似，即不應(yīng)將資產(chǎn)賬面價值計入超過其可收回金額，但在具體的減值測試方法、可收回金額的確定以及減值損失的處理等方面存在差異。IFRS更注重于公允價值和使用價值的比較，而中國財務(wù)報告準(zhǔn)則則更強調(diào)對減值跡象的識別和對資產(chǎn)可收回金額的估計。

（四）租賃會計

IFRS 16是國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中關(guān)于租賃的主要準(zhǔn)則，于2019年1月1日起生效。其目標(biāo)是提供忠實的代表租賃交易的信息，并為財務(wù)報表的使用者提供評估租賃產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的金額、時點和不確定性的基礎(chǔ)。為達(dá)成這一目標(biāo)，承租人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)由租賃產(chǎn)生的資產(chǎn)和負(fù)債。IFRS 16引入了一個單一的承租人會計模型，并要求承租人對所有租期超過12個月的租賃（除非涉及低價值資產(chǎn)）確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債。中國財務(wù)報告準(zhǔn)則第21號規(guī)定了租賃的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的列報。該準(zhǔn)則適用于所有租賃，但排除了一些特定情況，例如，版權(quán)和專利的許可使用協(xié)議、土地使用權(quán)的出讓、劃撥或轉(zhuǎn)讓等。在合同開始日，企業(yè)需要評估合同是否為租賃或包含租賃。如果合同中一方讓渡了在一定期間內(nèi)控制已識別資產(chǎn)使用的權(quán)利，則視為租賃或包含租賃。對于短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃，承租人可以選擇不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，而是將租賃付款額按直線法或其他合理的方法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。總的來說，IFRS和中國財務(wù)報告準(zhǔn)則在租賃會計方面的共同點在于都要求承租人確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，但在具體規(guī)定和處理方法上存在一些差異。IFRS更強調(diào)單一的承租人會計模型，而中國準(zhǔn)則則提供了更詳細(xì)的關(guān)于租賃識別和計量的指導(dǎo)。

（五）外幣業(yè)務(wù)和財務(wù)報告

外幣業(yè)務(wù)和財務(wù)報告是全球化經(jīng)濟中的一個關(guān)鍵領(lǐng)域，IFRS和CAS在這方面的協(xié)調(diào)體現(xiàn)在對匯率變動影響的處理上。兩者都要求將匯率變動的影響計入損益，但在具體的匯率應(yīng)用和影響計算方法上可能有所不同。這種協(xié)調(diào)有助于提高跨境交易和財務(wù)報告的清晰度和一致性，對于在多貨幣環(huán)境下運作的企業(yè)尤為重要（見表3）。

三、報告格式與附注的協(xié)調(diào)

（一）財務(wù)報表的結(jié)構(gòu)

在財務(wù)報表結(jié)構(gòu)方面，CAS和IFRS雖然共同追求清晰和準(zhǔn)確的財務(wù)信息展現(xiàn)，但存在結(jié)構(gòu)上的差異。CAS更強調(diào)基于功能的類目設(shè)置，與IFRS的賬目性質(zhì)強調(diào)相區(qū)別。這種差異體現(xiàn)了CAS在適應(yīng)本土?xí)媽嵺`方面的特點，例如在人民幣記賬和歷史成本法的廣泛使用上。而IFRS則傾向于提供更多的分類靈活性和公允價值會計的選項。這種結(jié)構(gòu)上的差異在報告格式的協(xié)調(diào)中需要得到特別關(guān)注，以確保跨國企業(yè)在不同會計準(zhǔn)則下的報告一致性。

（二）附注的內(nèi)容要求

附注內(nèi)容的要求在CAS和IFRS之間也表現(xiàn)出一定的差異。CAS特別強調(diào)在附注中披露業(yè)務(wù)合作伙伴身份、間接現(xiàn)金流量表，以及交易公平性的評論，這反映了中國財務(wù)報告對信息透明度和細(xì)節(jié)的重視。相比之下，IFRS在附注內(nèi)容上更加關(guān)注全球統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則和實踐。協(xié)調(diào)這些差異對于確保國際投資者和監(jiān)管機構(gòu)能夠有效理解和比較不同企業(yè)的財務(wù)報告至關(guān)重要。

（三）非財務(wù)信息披露

盡管CAS和IFRS都強調(diào)非財務(wù)信息的重要性，但在具體的披露內(nèi)容和形式上，兩者可能存在差異。CAS在某些情況下可能更注重本地市場和法規(guī)要求的特定信息，而IFRS則傾向于符合國際投資者和監(jiān)管機構(gòu)的普遍需求。在全球化的財務(wù)環(huán)境中，理解和協(xié)調(diào)這些差異對于提升報告的透明度、可比性和完整性至關(guān)重要。

四、差異與挑戰(zhàn)

（一）文化和法律環(huán)境的影響

中國的會計制度深受國家政策和經(jīng)濟規(guī)劃的影響，其會計實踐體現(xiàn)了其在國家經(jīng)濟體系中的關(guān)鍵角色。中國的財務(wù)會計文化注重穩(wěn)健的會計原則和保守的風(fēng)險評估，反映了對財務(wù)穩(wěn)定和可靠性的重視。此外，對國家法律法規(guī)的遵守在中國會計實踐中至關(guān)重要，這體現(xiàn)了對政府監(jiān)管和合規(guī)要求的尊重。最后，中國的會計實踐不僅是一種技術(shù)活動，還融入了中國特有的商業(yè)文化，如重視關(guān)系網(wǎng)絡(luò)和市場地位，這些與IFRS的全球統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)有時并不完全吻合，為跨國企業(yè)和國際投資者在應(yīng)用和理解這些標(biāo)準(zhǔn)時帶來了挑戰(zhàn)。

（二）公司治理要求的不同

中國財務(wù)報告準(zhǔn)則（CAS）與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）在財務(wù)核算治理上的差異主要表現(xiàn)在它們對企業(yè)內(nèi)部控制、風(fēng)險管理和透明度的不同強調(diào)。CAS傾向于更嚴(yán)格地遵循國內(nèi)法規(guī)和指導(dǎo)方針，特別是在會計政策的選擇、財務(wù)報告的編制和公布方面。這些治理要求反映了中國對財務(wù)穩(wěn)定性和準(zhǔn)確性的重視。相反，IFRS更強調(diào)在國際環(huán)境中維持一致性和可比性，特別是在處理復(fù)雜的財務(wù)交易和跨境業(yè)務(wù)時。因此，企業(yè)在適應(yīng)這兩套標(biāo)準(zhǔn)時，需要平衡內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的本土要求與國際實踐之間的差異，同時確保財務(wù)報告的準(zhǔn)確性和透明度。

（三）監(jiān)管機構(gòu)的作用

財政部作為主要監(jiān)管機構(gòu)，負(fù)責(zé)制定和實施國內(nèi)財務(wù)報告準(zhǔn)則（CAS）。這種集中式的監(jiān)管結(jié)構(gòu)使得CAS能夠更快速地適應(yīng)國內(nèi)政策變化和經(jīng)濟發(fā)展需求。相比之下，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）由國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）制定，這是一個更加去中心化的機構(gòu)，旨在推廣全球統(tǒng)一的會計標(biāo)準(zhǔn)。這種不同的監(jiān)管結(jié)構(gòu)導(dǎo)致了財務(wù)核算準(zhǔn)則在適應(yīng)性、靈活性和國際一致性方面的差異。

（四）專業(yè)認(rèn)可與技能培訓(xùn)的需求

會計專業(yè)人員需要熟練掌握CAS及其在國內(nèi)商業(yè)和法律環(huán)境中的應(yīng)用，這可能包括對國內(nèi)特定稅務(wù)法規(guī)和商業(yè)習(xí)俗的理解。國際會計人員則需要掌握IFRS，以適應(yīng)跨國公司的需求和全球資本市場的要求。這種情況要求會計教育和專業(yè)培訓(xùn)機構(gòu)提供更加廣泛和多樣化的課程，以滿足會計專業(yè)人員在不斷變化的全球財務(wù)環(huán)境中的適應(yīng)性和能力提升需求。

五、國際化趨勢與解決方案

（一）逐步協(xié)調(diào)的措施

在企業(yè)會計準(zhǔn)則（CAS）中，中國已經(jīng)引入了多個與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）相似的關(guān)鍵概念和原則，尤其是在資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)、計量方面。例如，CAS增加了公允價值的使用，這與IFRS中對資產(chǎn)和負(fù)債公允價值計量的強調(diào)相呼應(yīng)。此外，在財務(wù)報告的透明度方面，CAS也進行了改革，以提高財務(wù)報告的質(zhì)量和可靠性，使之更符合國際標(biāo)準(zhǔn)。這些變化旨在提高財務(wù)報告的國際可比性，增加外部投資者對中國企業(yè)財務(wù)報告的信心。中國與國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）的合作致力于更新和修訂中國企業(yè)會計準(zhǔn)則（CAS），以更好地反映國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）的元素。CAS在多個關(guān)鍵區(qū)域，如收入確認(rèn)、資產(chǎn)減值，以及財務(wù)工具的處理上，正在逐步與IFRS保持一致。這種對齊涉及細(xì)致地審視和修改現(xiàn)有的會計規(guī)則，確保它們與國際標(biāo)準(zhǔn)在原則和實踐上更加接近。中國會計準(zhǔn)則制定者與IASB之間的技術(shù)交流增加了對IFRS原則和應(yīng)用的理解。這種交流不僅促進了知識共享，還幫助中國的會計專業(yè)人員更好地理解國際財務(wù)報告環(huán)境。

（二）現(xiàn)有財務(wù)機構(gòu)和核算準(zhǔn)則框架的角色

在財務(wù)核算準(zhǔn)則的國際化中，現(xiàn)有機構(gòu)和框架如國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）和中國財政部的角色至關(guān)重要。這些機構(gòu)不僅在制定和更新會計準(zhǔn)則方面發(fā)揮作用，還在推動全球財務(wù)核算準(zhǔn)則的一致性和適應(yīng)性方面扮演著重要角色。通過這些機構(gòu)的引導(dǎo)和合作，可以更有效地推動全球會計準(zhǔn)則的統(tǒng)一和協(xié)調(diào)，從而應(yīng)對全球化帶來的挑戰(zhàn)。

六、結(jié)語

據(jù)研究CAS在吸收IFRS優(yōu)點的同時，保留了適應(yīng)中國國情的特色。兩者在遵循的法規(guī)、公司治理、專業(yè)認(rèn)可等方面存在差異。CAS與IFRS在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)與計量、收入確認(rèn)、減值準(zhǔn)備、租賃會計等核算原則上趨于協(xié)調(diào)。但在報表格式、附注披露等財務(wù)報告要求上還存在一定差異。這些差異給各個企業(yè)和跨國公司的運營帶來了一定挑戰(zhàn)。因此，財政部等機構(gòu)將繼續(xù)更新修訂CAS，使其與IFRS在更多領(lǐng)域保持一致。同時，還需要加強會計人員的國際視野培養(yǎng)，提高跨國公司應(yīng)對CAS和IFRS差異的能力。CAS與IFRS的持續(xù)協(xié)調(diào)，有助于提高中國企業(yè)和資本市場的國際化程度，為外部投資者提供更高質(zhì)量、更具可比性的財務(wù)報告。

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（作者單位：安琪酵母股份有限公司）