房地產開發企業稅務管理與稅務籌劃

文／郭棟 錦豪智能制造（泰安）有限公司 山東泰安 271000

引言：

房地產開發企業為提高競爭實力，發展重心從提高房價轉移到降低成本，而房地產成本中稅收成本的占比較高，加之房地產開發企業是各地區財政稅收的主要來源，備受稅務機關的關注，企業面臨頻繁的稽查及嚴格的監管，在稅務管理和籌劃期間，一旦對涉稅事項的籌劃出現失誤，則可能面臨行政處罰和稽查風險。對房地產開發企業而言，稅務管理與籌劃工作的重要性突出，房地產開發企業應立足于實際需求調整稅務管理策略與稅務籌劃重心，從企業整體經濟效益對涉稅業務項目進行規劃安排，全面落實節稅增效目標。

1.房地產開發企業稅務管理和籌劃難點分析

1.1 房地產開發行業經營環境復雜

房地產開發企業具有人才密集、資金密集的經營特點，項目投資規模大且對周邊商業業態影響也較大，房地產開發企業的各項決策需要提前調研市場環境、政策環境、金融環境。而且房地產開發企業的經營發展面臨經濟周期影響，企業對于經濟預期變動的敏感性較強，比如國家政府提出的地方限購政策、購房貸款政策發生變化，對房地產開發企業的項目銷售帶來影響。房地產開發企業經營高杠桿性、復雜度高等對財稅人員的工作提出較高要求，企業的稅務管理與籌劃執行實施難度增加。

1.2 財稅政策和調控政策不斷變化

在國家經濟進入高質量發展階段影響下，針對房地產行業出臺的稅收政策及其他經濟政策數量增加，而且各地區政府對本地房地產行業的調控政策各不相同，政策變動相對頻繁，對房地產開發企業的稅務籌劃股過程和結果造成影響。房地產開發企業如果對政策變動掌握不及時，則容易出現稅務籌劃失當的問題，造成嚴重的涉稅風險。

1.3 房地產開發行業屬地性特點突出

房地產開發企業經營過程中涉及土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅、房產稅等地方稅，而地方稅的征收與地區經濟發展及政策聯系較深。中央針對房地產行業的稅收政策做出調整指示，各地政府部門結合地區經濟發展水平和房地產行業環境制定政策執行細則，因此房地產行業的屬地性特點突出。各地區經濟結構和發展水平存在差異，稅收征收標準不相同，并且地區政府對于國家稅收政策法規的理解不完全一致，導致不同地區的房地產開發企業稅務籌劃效果不相同，而房地產開發企業也利用此間差異獲得了較大的稅務籌劃空間。

2.房地產開發企業稅務籌劃面臨的挑戰

2.1 土地成本票據不合規帶來的稅務風險

房地產開發企業在土地成本方面可能面臨土地收購款項、土地使用權出讓金等票據不合規的情況，這會給企業帶來稅務風險。這是由于稅務機關要求房地產企業提供符合規定的票據和憑證來支持成本扣除。如果房地產企業財稅人員提供的土地成本的票據不合規，那么稅務機關可能會介入進行稽查，導致成本無法合法扣除從而加重房地產企業的稅務成本。

2.2 傭金費用企業所得稅扣除問題

在房地產開發項目銷售的過程中，房地產開發企業為了取得更好的銷售成績往往會和房屋中介機構或銷售代理合作并給他們支付一定額度的傭金。但是《企業所得稅法》中傭金費用的扣除限制做出了明確規定，如果房地產開發企業無法提供合適的票據和證明文件，證明傭金費用與企業業務實質相關并符合稅法規定的條件，那么可能無法將傭金費用作為合法的企業所得稅扣除項目，進而導致稅務負擔增加。

2.3 多計成本引發稅務風險

當前不少房地產開發企業在項目開發的過程中或多或少都存在多計成本的問題，這可能會誘發稅務風險給企業造成損失。例如，房地產開發企業的財稅人員在稅務核算過程中有可能會將同一成本項目被重復計入不同的項目或階段，試圖通過多計成本并扣除的方式來減少當期應納稅額。但是，上述操作在稅務申報環節會引起稅務機關的注意，一旦稅務機關介入稽查，企業將面臨稅務處罰。

2.4 產品定位、成本分攤對土增稅的影響

房地產開發企業在產品定位和成本分攤中需要考慮土地增值稅的影響，針對不同的產品定位和規劃，房地產開發企業的財稅人員可能采用和制定了不同的土地使用方式和成本分攤方案。我國稅法對土地增值稅的計稅基礎和稅率有明確規定，這要求企業的財稅人員需要在稅務籌劃中平衡產品定位和成本分攤，從而最大限度地減少土地增值稅的納稅額。

3.房地產開發企業稅務管理優化建議

3.1 加強財稅人員培訓管理

針對財稅人員的培訓管理工作，企業應從以下幾方面入手：一是結合稅務管理崗位能力要求以及財稅人員的能力短板，制定針對性培訓和考核計劃，實施培訓學習與考核并進的管理辦法，全面提高人員培訓效果。必要時房地產開發企業可從外部引入專家進行實際與理論結合的培訓教學，從實際入手指導財稅人員的稅務管理工作。二是加強財稅人員的信息技術素養培訓，在金稅四期系統上線運行后，以數治稅時代來臨，稅務管理智能化建設是必然趨勢，財稅人員應在掌握基本稅務管理要求的基礎上，加強學習稅務管理智能化相關內容，了解金稅四期系統的運行，從而在實務中合理處理涉稅事項，規范稅務行為，規避稅務風險。

3.2 加大發票管理力度

國家的稅收征管信息化水平不斷提高，目前依托于信息技術手段實現智能征管，稅收體系安全性、穩定性提升，金稅四期系統上線運行后，稅務機關利用大數據系統與各部委、金融機構等進行信息共享，高效監測企業發票行為，對虛開發票的查處效率提高。在當前形勢下，房地產開發企業應當抑制虛開發票行為，加強發票管理，嚴格遵守稅務機關的規定開具、使用發票，同時構建內部控制機制，強化財務核算和監督管理，嚴防虛開發票風險。同時，房地產開發企業可應用信息技術手段實施發票管理，通過互聯網開具發票和領用發票，減少管理成本及風險威脅，并且利用發票防偽碼技術，防范發票偽造和篡改風險。

3.3 優化合同管理

房地產開發企業的地產項目開發建設過程中合作方較多，企業需要簽訂多種類型的合同，為防范稅務管理風險，企業應當規范合同簽訂和執行行為。房地產開發企業在經營過程中，應當向全員強調合同管理的重要性，要求財稅人員全程參與合同簽訂和履約執行，強化其合規意識和風險意識。財稅人員在合同管理過程中，應從稅務角度對合同條款協議進行檢查，同時與法務部門協作，及時找出合同漏洞和稅務風險點，從稅務層面嚴格監督合同管理工作。此外，房地產開發企業應當以月為單位核對合同臺賬，及時定位風險，而且企業需要在合同簽訂之前開展稅務籌劃活動，提前規劃項目合同，最大程度地提高企業稅務籌劃效益。

3.4 維護稅企關系穩定

房地產開發企業要與稅務機關保持溝通，維護稅企關系穩定。一方面，房地產開發企業可積極參加稅務機關舉辦的政策宣講學習活動，學習最新的政策法規，就涉稅事項處理疑難問題、政策理解問題等向稅務機關咨詢。另一方面，積極配合稅務機關的工作，按時申報繳納稅金，履行納稅人義務，合理合法避稅，同時根據稅務機關的要求做好資料整理歸檔備查，配合稅務機關的稽查評估，確保稅務籌劃方案可執行。

4.房地產開發企業稅務籌劃思路研究

4.1 籌備階段

4.1.1 土地使用權獲取方式籌劃

由于土地資源稀缺、土地政策的不確性以及拆遷相關問題，房地產開發企業取得土地使用權方式的合法性、成本可控性以及風險是否可規避，是房地產開發企業稅務籌劃的重點考慮因素。房地產開發企業土地使用權獲取方式主要有從一級市場取得土地，即從政府部門取得土地；從二級市場取得其他企業轉讓的土地使用權；以合作建房方式取得土地。房地產開發企業應針對土地使用權獲取方式做好稅務籌劃，按照要求準備證明材料及相關憑證，比如企業直接從政府手中取得土地，按照財稅 [2016]140 號文件規定：“向政府部門支付的土地價款，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發費用和土地出讓收益等”，房地產開發企業在按照上述規定扣除拆遷補償費用時，需要提供完整的拆遷協議、拆遷雙方支付和收取補償費用憑證，以及其他相關證明資料，避免出現不可扣除地價款風險。

4.1.2 融資模式籌劃

房地產開發企業項目建設周期長且投資規模大，外部市場環境無法準確預測，企業內部自有資金難以滿足項目開發需求，因而房地產開發企業為保證資金流穩定，需要進行融資活動。合理的融資模式不僅可以降低稅負，也可以支持企業長遠發展，房地產開發企業可以將融資模式作為籌劃切入點，合理規劃融資活動。

目前，房地產開發企業主要融資渠道包括：銀行、融資公司、民間借貸、預收款方式等，不同融資方式的稅負、成本和風險不相同，從融資成本和風險角度來看，選擇銀行機構和預收款融資渠道較為合理，向金融機構借貸產生的利息可在計算企業所得稅時扣除，但是目前房地產開發企業向銀行機構貸款面臨嚴格的審核，貸款審批時間長，預收款方式融資也需要在項目進入預售階段后方可進行。在實務中，房地產開發企業應當從整體發展角度出發，綜合考慮企業風險承受力、資本結構以及稅務籌劃效益因素，選擇合理的融資模式。

4.2 開發建設階段

4.2.1 工程承包方式籌劃

房地產開發企業與建設單位的工程承包模式主要有兩種，一是甲供材工程模式，二是建筑方包工包料模式，按照稅收政策規定，如果工程承包模式是建筑方包工包料，則房地產開發企業可以獲得9%稅率的增值稅專用發票，而甲供材工程模式下，房地產開發企業可分別獲得材料采購13%稅率的增值稅專用發票，以及工程建設9%稅率的增值稅專用發票，單從發票數量來看，甲供材工程模式對房地產開發企業更為有利。

但是根據稅收政策規定，一般納稅人為甲供材工程提供建安服務可選擇簡易計稅方法，建安企業通常出于稅負考慮而選擇簡易計稅方法，如此建設單位將只能提供征收率3%的增值稅發票。根據上述分析內容，房地產開發企業是否選擇甲供材模式，需要考慮甲供材料占比、甲供材料能否全額取得13%稅率增值稅進項稅發票、企業能否有效控制項目采購成本。在籌劃工程承包模式時，房地產開發企業需要統籌全局，兼顧稅負和采購成本、資金占用成本等，以企業效益最大化為目標，合理籌劃承包模式。

4.2.2 精裝修房屋籌劃

房地產開發企業的開發模式有毛坯房、精裝房，精裝房屋是指在毛坯房基礎上進行軟裝和硬裝，使房屋在交付時達到隨時入住狀態。銷售精裝房屋可提高房產售價，同時精裝房屋消耗的材料適用13%稅率進行增值稅進項稅抵扣，房屋銷售適用9%稅率繳納增值稅銷項稅，房地產開發企業可利用精裝修房屋實現增值稅負降低。對此，房地產開發企業在項目規劃設計期間，可從稅務籌劃效益角度著手分析，合理安排項目中毛坯房與精裝修房屋的比例，增加精裝修房屋裝修成本的可扣除額，助力企業獲得更高收益。

4.2.3 利用增值稅留抵退稅政策

房地產開發企業在項目前期建設期間投入大量資金，從而產生較高的增值稅進項稅額，但是房地產開發企業的建設周期長，在房產預售階段需預繳增值稅，且進項稅額無法抵扣，大量的增值稅進項稅要在企業確認收入之后再抵扣，而增值稅留抵退稅政策出臺執行后，企業積攢的進項稅得以處理，有效緩解企業的資金壓力。房地產開發企業應當把握增值稅留抵退稅政策，合理安排進項稅認證進度，快速達到退稅標準，如果房地產開發企業在退稅月份后短期內產生大額進項稅，可以與銷售方溝通協調進項稅發票取得時間，以便于在退稅月份之前認證進項稅發票，從而獲得較高的退稅額，增加資金時間價值。

4.3 銷售階段

4.3.1 銷售價格籌劃

房地產開發企業的房產銷售價格與稅負密切相關，在激烈的市場競爭下，房地產開發企業選擇利用房價吸引客戶。企業銷售價格受周邊配套設施、納稅等因素的影響，對房地產開發企業而言，普通住宅項目的增值額未超過項目金額20%的部分，可免征土增稅，超過20%則實行四級累進稅率全額征稅。房地產開發企業降低增值率可以從增大扣除金額和減少增值額方面進行，而增加扣除金額可通過開發成本增加而實現，而在扣除金額一定下，房地產開發企業可從銷售價格入手調整銷售入手，以此降低增值額。房地產開發企業在銷售定價時，可將普通住宅的增值率控制在臨界點左右，并且注意扣除項目的合規性，應對稅務機關的審核。

4.3.2 開盤前籌劃

房地產開發企業為提前獲取資金使用權，在項目開盤前或是取得預售證之前，一般向有意向購房人收取定金、訂金或意向金，由于合同簽訂方式的法律意義不相同，房地產開發企業可對合同簽訂方式進行籌劃。按照據國家稅務總局關于發布《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征 收管理暫行辦法》的公告（國家稅務總局公告 2016 年第 18 號）的相關規定，采取預收款方式的一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，應該在收到預收款時按照 3%的預征率預繳增值稅。房地產開發企業與納稅人約定預收款金額方式不同，對應的納稅義務時間不同，而且定金與訂金、意向金不同，企業在收到的定金屬于預收款，收到定金時立即產生納稅義務，企業需要預繳增值稅和土增稅，而訂金、意向金等不視同預收款，企業無需預繳稅款，因此房地產企業在與有意向購房人簽訂合同時，可采用訂金、意向金方式簽訂，以此推遲預繳稅款時間，減少會計當期資金壓力。

4.3.3 持有階段

房地產開發企業的房屋持有階段是房產項目開發最后一個階段，通常情況下，房地產開發企業選擇將持有房屋對外出租，并且簽訂房屋出租合同時選擇“一攬子”合同模式，即合同內容只包括房租收入，并未對房租收入進行細化，如房租收入中的辦公設備出租、暖氣費用代收、物業費用等收入未能詳細列示。房產稅的征稅對象是房屋，計稅依據則是房屋計稅余值或者租金收入，如果企業能夠精細分解租金收入，則稅務籌劃效益可更高。房地產開發企業可以根據業務性質分開簽訂合同，即針對不同的租金收入簽訂合同，以此降低房產稅，而且企業在分解租金收入之前，應當通盤考慮各房產稅與其他稅種之間的連鎖反應，結合實際金額進行稅負測算預估，確定平衡點再籌劃，力求達到稅務籌劃的節稅目標。

結語：

綜上所述，房地產開發企業經營過程中涉及多個稅種，稅務管理和籌劃工作復雜度較高，而且在宏觀調控政策以及房地產行業稅收政策變化的情況下，企業的稅務管理籌劃難度不斷增加。對房地產開發企業而言，經營事項復雜多樣反而為其提供了足夠多的稅務籌劃空間，房地產開發企業應當嚴格按照稅收政策制定稅務管理和籌劃方案，做好稅收管理工作，踐行降本增效目標，并且加強稅務風險控制，全面提高企業的稅務管理成效。