出版企業紙質圖書出版物計提跌價準備的研究

彭桃艷

摘要：存貨在出版企業流動資產中占比較高，是企業日常管理中最重要的資產。因其存貨中的紙質圖書擁有數額大、種類多、版次多、印次多、收發頻繁等特性，其所面臨的減值風險相對而言也很高。筆者根據出版企業的實務特點，以庫存占比最大的紙質出版物圖書作為存貨跌價準備的研究對象，分析出版企業計提存貨跌價準備的要求、意義和難點，并從風險監管等角度提出具體化的應對措施。旨在幫助出版企業能夠真實準確地反映其出版物的賬面價值，期望該研究對提升出版企業會計核算水平具有借鑒作用。

關鍵詞：出版企業；圖書；存貨跌價準備

一、存貨跌價準備概述

按照《企業會計準則第1號：存貨》規定，資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益；如果存貨成本低于其可變現凈值，期末存貨仍按成本計量。

存貨是企業一項特別重要的流動資產，存貨跌價準備是企業按照會計準則要求在其持有以備出售的產成品、在產品和在途物資等出現可變現價值低于賬面成本計提的一種損失，是基于穩健性原則對減值部分所采取的處理方式。企業基于實質重于形式以及客觀性原則，采用“成本與可變現凈值孰低法”計提存貨跌價準備，有利于反映企業存貨的真實情況的同時，還可以有效避免風險。

二、出版企業計提存貨跌價準備的要求和意義

出版物行業是一個知識密集型行業，既有一般行業屬性，也有其獨特屬性，即必須將社會效益排在首位，在此基礎上實現經濟效益。圖書作為特殊的商品，是文明傳承的重要載體，集知識傳播和精神于一體。近年來，受新冠疫情的影響，使部分融合短板出版企業的運營模式遭受沖擊，傳統出版尤其是紙質出版物影響很大，從編輯出版、銷售推廣、物流配送、門店銷售等各個環節均受到了不同程度的影響和沖擊，實體書店遭受的重創特別大，甚至面臨生存危機。隨著出版市場競爭以及媒體融合時代的到來，圖書生命周期縮短，圖書庫存積壓一直是困擾出版行業的難題。

（一）《企業會計準則》對于出版物跌價準備計提的要求

由于出版物存貨具有較強的時效性和圖書滯銷損失較大的特點，出版單位應在每年度年末，對庫存出版物存貨全面盤點清查并進行分年核價，參照《新聞出版業會計核算辦法》的規定針對出版物存貨提取減值準備，采用“分年核價，提取提成差價”的辦法；針對紙質圖書明確分三年提取，當年出版的不提。

所有各類提成差價的累計提取額不得超過實際成本。

由于出版物的時效性較強，出版行業按照行業特有屬性和謹慎性原則，為了準確地計量存貨，按照《新聞出版業會計核算辦法》的規定，在“存貨跌價準備”科目下補充設置了“出版物提成差價”明細科目，對存貨跌價準備的計提，詳細地提出了相應的要求和標準。

（二）出版物計提存貨跌價準備的意義

對于大部分出版企業來說，庫存紙質圖書是最為重要的一種存貨，在流動資產中占比較高，在出版企業中占據核心地位。

庫存紙質圖書因品種繁雜、數量較大、時效性強加上日常收發頻繁等因素，其減值風險較高。故出版企業對紙質出版物計提減值準備是最為重要、最需要關注的一項重要工作。

出版企業計提存貨跌價準備在滿足會計核算謹慎性要求的同時，具體而言，計提存貨跌價準備的積極意義主要有以下幾個方面。

1. 有利于會計信息的準確核算

通過計提“出版物提成差價”，有利于出版企業存貨規范的計量和期末價值真實、準確地反映，使得圖書價值更貼近實際和市場，企業的會計信息更加準確。

2. 防止利用存貨跌價準備進行利潤操縱

因為存貨的可變現凈值需要參考市場價值或同類商品，難以確定，在一定程度上使得存貨跌價準備的計提期沒有標準、存在著隨意性。通過計提存貨跌價準備，不僅能準確地反映期末庫存紙質圖書的真實價值，更有益于企業對資產進行夯實，也能夠對企業的成本和庫存管理進行控制，在滿足企業發展需求的同時，更加真實地反映了企業的盈利能力。

3. 提高經營管理水平，優化資產結構

出版企業出版的圖書金額大、數量多、品種多、風險高，庫存一直居高不下，對于當年度未銷售的出版物，出版企業根據自身企業的特點確定提成差價計提標準，有效地防止了資產和利潤虛夸的現象，有利于提高企業的風險防范能力和降低企業潛在的風險，對出版企業的快速發展和持續經營起到積極的推動作用。

三、出版企業計提存貨跌價準備的難點分析

《新聞出版業會計核算辦法》是由財政部印發的政策，有利于指導各新聞出版單位計提存貨跌價準備，具有重要的指導意義和價值。由于各出版企業個體存在差異，其具有各自的特點，對于每個出版企業來說，需要在政策范圍內，針對自身的具體問題進行分析與處理。根據提成差價的計提標準和實務操作，對紙質圖書減值準備計提起關鍵作用的因素是：期末庫存圖書總定價（碼洋）和出版時間（版齡）。

（一）期末庫存圖書碼洋計量的難點分析

1. 日常管理及內控不完善等因素，導致期末庫存圖書賬實不符

出版企業在庫存盤點或資產清查時，庫存圖書賬面數量與盤點數量差異懸殊現象較為普遍存在。造成此差異的原因有：一是圖書的收發頻繁，退換貨極為普遍，對在庫圖書未定期進行實物盤點，或者盤點不準確、發行人員未及時準確地在系統中進行操作而產生；二是因為圖書結算周期較長，一般在六個月以上，在途數量占庫存總量的比重較高，在途網點較多，圖書管理不到位或者無人管理等原因，一定程度上給盤點工作帶來困擾。

2. 圖書明細核算不正確，造成期末庫存碼洋數據不準確

出版企業期末存貨，不僅包括庫存存貨，還包括已發貨但尚未與經銷商結算的在途圖書。由于出版企業圖書品種眾多，圖書碼洋數據往往取數于 ERP 系統。圖書從選題策劃到出版印刷，ERP系統中的數據需要由不同流程中各個部門的經辦人員在系統中進行操作。ERP系統中數據的準確性高度依賴前端各個流程，從圖書立項到出版，成本支付、出入庫等各環節均會影響財務庫存核算的及時性和準確性，期末庫存數量不準確，導致影響期末庫存碼洋的準確性。

（二）通過版齡計提減值的難點分析

1. 版齡劃分時間點的選擇

提取時間設置不夠準確。紙質圖書“出版物提成差價”提取的重要指標是出版時間。一般情況下，出版企業選擇版權頁記載的出版日期作為版齡劃分的起點，當年出版的不提，按照自然年度以年末作為分界點，以此劃分年限。

首先，此舉沒有考慮圖書重印問題。

如表2所示，2019-2020年，全國共出版新版圖書分別為213636種和203061種，其中重印品種占比56.32%和57.05%，近年來，圖書出版總量持續增長，重印圖書品種數和總印數增加，重印圖書品種數連續幾年超過新版圖書，且差值繼續擴大。在實際工作中，同一版次的圖書可以多次印刷，即版權頁標注的是前一年或者前兩年的圖書，卻是在當年度重印的。此類重印圖書的銷售價值并沒有隨著重印的年份而下降，如古籍、工具書、教材等，故單純以出版時間判定圖書的價值顯得不科學、不嚴謹。

其次，為了推廣圖書，我國會定期舉辦圖書訂貨會、博覽會等展會，每年9月至12月份會有集中出版大批圖書，出版數量也較為集中。若籠統地按照自然年度劃分版齡，則會存在此類圖書未發生減值跡象，卻將其納入計提減值準備范疇，會與財務核算準確性、客觀性原則相違背。

最后，委托代銷是出版業的主要銷售方式，無條件退貨是普遍現象，退回的圖書由于運輸等原因非常容易造成污損毀壞，很難再次銷售，實際上已成為廢品。但是按照規定“出版物提成差價”的計提標準是隨著出版時間的推移遞增，其結果是已經失去銷售價值而沒有報廢處理的庫存圖書，存貨跌價準備要分三年才能提足。

2. 未按圖書類別劃分版齡

圖書提取標準不夠精確?！缎侣劤霭鏄I會計核算辦法》中僅提出版齡劃分計提標準，而未結合圖書類別區分處理?！俺霭嫖锾岢刹顑r”提取標準設置的初衷是為了防止出版單位利用“出版物提成差價”調節利潤，但同時也導致了所計提的“出版物提成差價”不能真實反映實際經營狀況。大部分圖書生命周期很短，也就是一年的時間。當年出版的圖書，特別是普通讀物，如果當年沒有銷售出去，事實上就已經滯銷甚至成為廢品，銷售價值劇減。

首先，教輔類圖書難度分析。有些圖書版齡相同，如近些年時效性較強的教輔教材。

如表3所示，此三家出版上市公司教材教輔類圖書收入均超過圖書發行總收入比重的60%，是公司發行收入的重要來源。同樣的，其紙質圖書存貨量占比相應的也較大。教材教輔類圖書具有較強的時效性，其銷售周期在一年左右，超過期限滯銷風險及損失很大。

其次，長銷圖書難度分析。長銷書和暢銷書相比，在短期內雖不及暢銷書經濟效益明顯，但暢銷書由于受火熱程度影響，無法給出版企業帶來持續長久的效益。長銷書是書中之“寶”，此類圖書一般具有持續性和傳承性，銷售周期一般在3年或更長時間，有些長銷圖書具有相對穩定的市場或者具有一定的收藏價值，只要妥善保管不造成其損毀，此類圖書的減值與出版年限并無太大聯系，有的甚至因為出版數量不多，較為稀有，還會隨著出版時間的增加其價值也相應增加。如單純根據出版時間計提減值，使得庫存圖書的賬面價值不能反映資產的真實價值。

庫存碼洋和版齡是提成差價計提的基礎數據，如果基礎數據的準確性都無法保證，要想準確地計提減值也是空談。

四、出版企業計提存貨跌價準備的應對措施

（一）完善企業存貨內控管理制度，加強各部門的對接管理，確保存貨賬實相符

1. 完善存貨內控管理制度，扎實推進崗位責任制

出版企業要從管理層面健全完善存貨內控制度建設，并且要通過ERP系統將其落實，運用內控制度手段加強出版物的日常管理；強化對發行人員的業務能力培訓，增強培養其崗位責任意識，確保圖書收發與系統中數據一致性和準確性；應充分對存貨進行動態跟蹤，做到圖書入庫、出庫、退貨等各流程各環節的實時管理。

加強對在途庫存的管理，定期對庫存及在途圖書進行盤點核對，及時核對實務存儲庫位與系統庫位、賬面數量和實際數量，出現差異及時查明原因，盤點差異經企業領導報批后，及時調整ERP系統中相關數據，發行系統與財務系統數據有效銜接，以確保存貨日常管理與財務管理相互統一與協調、賬實相符，為計提減值準備提供精準數據。

2. 建立指標評價體系，解決函證查詢在途庫存問題

庫存圖書包括實際庫存圖書、印廠完工未送圖書和委托代銷圖書。年末盤點的難點是委托代銷部分的圖書，因為這一部分圖書品種繁多，代銷范圍廣。同一系統內，如新華書店系統，也實行委托代銷制度，會出現上一級書店賬面庫存數為零，實際庫存在下一級書店的情況，導致函證庫存的準確度不高。因此，出版企業一方面要對大客戶函證查詢庫存，另一方面應根據長期積累的經驗和歷史數據，對同一類圖書、統一銷售地區、同一銷售規模的客戶制定考評指標體系，例如結合結算周期、退貨率、報廢率、回款率、客戶信譽度等指標對委托代銷商品進行綜合評價，并與賬面記錄核對，以保證數據的準確性。

（二）提升存貨核算水平，優化存貨核算管理，確保存貨核算的準確性

1. 在ERP系統中，加強對編務、印務、發行、財務系統的管控

ERP的有效實施，能有利于提升期末出版物碼洋、數量、成本數據核算的準確性和效率。出版企業應高度重視ERP系統中圖書項目基礎信息錄入的準確性，優化流程設置，加強各部門人員的崗位培訓，制定了相關的內控管理制度。強化圖書立項、成本支付、出入庫等各環節的數據及時性和正確率，以確保系統基礎信息的準確性。將ERP業務操作與績效考核內容掛鉤結合起來，只有在成本全部結算后才能計入業績，以督促業務人員盡快結項，確保實物和賬務同步完成入庫。

2. 財務核算時，應確保存貨核算的準確性、及時性

為使出版企業成本結算滯后等問題得到有效解決，在圖書立項申請后，若相關圖書成本確實無法及時報銷入賬，相關責任人（編輯）應及時在ERP系統中確認圖書的版次、印次、印數、成本等信息，并及時與財務部門進行溝通，采用預算處理方式對成本進行暫估入價，使圖書及時入庫，待實際成本確認并進行結算時，再按照暫估入庫的圖書成本進行差額調整和相應的賬務處理，這樣不僅有利于提高財務系統中圖書成本核算的準確性，而且對期末圖書存貨的計量和核算具有重大作用。

（三）采用合適的方法細化圖書分類管理，制定相應的存貨跌價準備計提辦法

因圖書銷售具有時效性等特點，出版企業結合該特點，細化出版物類型，將圖書細分為教材教輔類、長銷類及普通類，根據不同類型的出版物進行具體分析，按照本企業的實際業務，制定細化分類標準和與其匹配相符的減值準備計提核算辦法。

因為教材教輔類紙質圖書庫存占比較大，要根據其不同讀者對象、不同用途進行細分。例如：對于中小學教材教輔類圖書來說，其銷售周期主要取決于教改周期的長短，教材教輔類圖書進行教改后，舊版圖書后續基本沒有銷量，圖書價值明顯發生減值，此類圖書可以教改周期為參考，對提成差價分年進行核價。若當年出版，則當年提取；對無市場、無價值改版的教材教輔，期末則按庫存實際成本進行提取。

長銷圖書需綜合考慮版齡和庫齡及市場因素、銷售周期等因素，單獨制定減值政策。由于長銷書銷售周期比較長，能夠為出版企業帶來長期的經濟效益，單純根據版齡提取減值與實際業務不符。將庫齡與版齡結合起來，充分考察銷售周期和市場因素，每年末根據市場行情判斷庫存圖書是否出現減值跡象。對長銷書而言，則可采用延長年限或降低比例的措施，對差價進行計提。

（四）版齡劃分時點應結合考慮實際業務情況，細化提取標準和時間的設置

應根據出版單位出書結構、歷史銷售資料、圖書的銷售定位等，對庫存圖書劃分歸類，按不同類別設置“出版物提成差價”的提取時間和標準。從提取標準來說，應充分運用核算辦法規定的上下限，根據實際出版銷售狀況，制定不同的計提標準。對于長版長銷、有數據表明沒有減值的圖書，如工具書、學生著作、教材等，可以少提或不計提跌價準備。

從提取時間來說，引入印刷時間作為出版社時間的輔助指標。同一版次的圖書，如果出現重印且有數據表明銷售良好的圖書，最后一個印次的圖書可以作為當年新書少提或不提“出版物提成差價”；對于多次重印，但已發生非正常退回（如印制質量等問題調貨）的圖書，表明圖書可能已處于產品生命周期末期，應按較高標準計提提成差價。細分提取年限，從而能真實地反映期末出版物庫存價值。

版齡劃分時點應綜合考慮出版企業實際的業務情況，不能簡單按照出版日期的自然年度籠統地進行劃分。例如：一般而言出版企業下半年圖書出版的數量和種類相對較多和集中，其在制定減值準備方案和制度時，可以靈活運用將版齡時點劃分在10月份，以此避免11月至12月份出版的圖書在當年度計提減值，有利于確保圖書存貨期末核算的準確性。

五、結語

隨著信息化環境的供給側結構性改革，出版物企業職能需要不斷地優化，尤其對財務職能優化提出了新的要求和挑戰。出版企業具有非流通企業和流通企業雙重屬性，其對存貨計提跌價準備計提的可操作性和規范性，能有效防止利潤調節的現象，不僅有利于降低潛在的風險，還能優化圖書產品結構，提高企業會計信息質量和企業的風險防范能力，推動企業穩健經營，有利于出版企業的持續經營和快速發展。

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（作者單位：湘潭大學出版社有限責任公司）