總部管控視角下預(yù)算控制實務(wù)技巧及策略探析

藍蘭 廣西機場管理集團有限責(zé)任公司

引言

2017 年財政部印發(fā)了《管理會計應(yīng)用指引第200 號——預(yù)算管理》，總結(jié)提煉了企業(yè)普遍應(yīng)用且較為成熟的部分預(yù)算管理會計工具，為企業(yè)的預(yù)算管理提供了概括性指引。預(yù)算控制是預(yù)算管理中極其重要的一環(huán)，增強預(yù)算控制理念，對發(fā)揮預(yù)算管理戰(zhàn)略導(dǎo)向、效益優(yōu)先、平衡管理、風(fēng)險防控的作用具有重要的意義。

一、預(yù)算控制的定義和重要性

（一）預(yù)算管理和預(yù)算控制的定義

根據(jù)財政部發(fā)布的管理會計應(yīng)用指引，預(yù)算管理是一項以推動企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向的管理活動，它通過對企業(yè)未來一定期間內(nèi)的經(jīng)營活動和相應(yīng)的財務(wù)結(jié)果進行預(yù)測籌劃、對企業(yè)各項資源進行科學(xué)合理配置、對執(zhí)行過程進行監(jiān)督分析、對執(zhí)行結(jié)果進行評價反饋等一系列閉環(huán)管理手段，指導(dǎo)改善企業(yè)的經(jīng)營活動，進而推動實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。預(yù)算控制是預(yù)算管理活動的重要環(huán)節(jié)，預(yù)算控制以預(yù)算為標(biāo)準(zhǔn)，通過預(yù)算分解、過程監(jiān)督、差異分析等手段，促使企業(yè)的經(jīng)營活動不偏離預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)，進而推動戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。[1]

（二）預(yù)算控制的重要性

根據(jù)定義可知，預(yù)算是計劃的量化體現(xiàn)，預(yù)算制定了計劃實施過程中的控制標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)轉(zhuǎn)化為各責(zé)任中心乃至員工個人的具體目標(biāo)，從而保證企業(yè)總體目標(biāo)的實現(xiàn)，因此，預(yù)算控制很好地體現(xiàn)了計劃和控制的緊密聯(lián)系，是有效實施預(yù)算管理的重要環(huán)節(jié)，也使得預(yù)算控制成為內(nèi)部控制中廣泛使用的控制措施和提高企業(yè)整體管理水平的重要手段。細化、標(biāo)準(zhǔn)化且準(zhǔn)確合理的預(yù)算方案是預(yù)算管理發(fā)揮作用的基礎(chǔ)，但要使預(yù)算執(zhí)行具有硬約束，強制的執(zhí)行力和控制力才是關(guān)鍵。只有強化預(yù)算執(zhí)行的剛性，實現(xiàn)預(yù)算指標(biāo)管理全流程“順向可控，逆向可溯”，才能真正實現(xiàn)預(yù)算控制的目的，最終達到企業(yè)提升經(jīng)營管理水平、提高經(jīng)濟效益的目標(biāo)。

二、預(yù)算控制的目的

預(yù)算管理的最終目標(biāo)是幫助企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，預(yù)算目標(biāo)是企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的量化和細化分解，預(yù)算控制作為預(yù)算管理的重要一環(huán)，必然也是為了企業(yè)達成預(yù)算目標(biāo)服務(wù)，因此預(yù)算控制的目的主要包括以下幾點：

（1）科學(xué)準(zhǔn)確制定企業(yè)中長期目標(biāo)，公平合理分解企業(yè)總體目標(biāo)。目標(biāo)分解分為兩方面，一是將中長期目標(biāo)分解為短期目標(biāo)，二是將總體目標(biāo)逐級分解為預(yù)算責(zé)任中心個體目標(biāo)。

（2）控制成本、費用支出，優(yōu)化資源配置。總部通過對預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一控制，從預(yù)算編制開始，各預(yù)算責(zé)任單位必須按統(tǒng)一規(guī)則編制成本費用預(yù)算，避免盲目夸大開支。對于要超預(yù)算支出的情況，必須按權(quán)限進行嚴(yán)格審批，對預(yù)算外開支的必要性和可行性進行論證，從而杜絕開支的隨意性，防止資源浪費。

（3）完善企業(yè)糾偏糾錯工作機制。預(yù)算控制的過程為企業(yè)提供了豐富的經(jīng)營活動信息，通過信息的前饋及后饋，發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行中存在的問題，確定企業(yè)管理控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，提供解決問題的信息支持，為管理層的決策奠定基礎(chǔ)，幫助企業(yè)在經(jīng)營活動中不斷糾錯，確保企業(yè)各項業(yè)務(wù)活動在經(jīng)營計劃和戰(zhàn)略框架內(nèi)。

（4）健全內(nèi)部控制機制，防范經(jīng)營管理風(fēng)險。預(yù)算控制通過制定權(quán)責(zé)利對等明晰的組織機構(gòu)和審批權(quán)限制度，完善了內(nèi)部控制機制，減少內(nèi)部舞弊風(fēng)險；通過預(yù)算控制的常態(tài)化工作部署，企業(yè)可以對于預(yù)算執(zhí)行過程中的不確定因素有所預(yù)判，合理預(yù)估可能發(fā)生的風(fēng)險；可以使執(zhí)行層和管理層及時了解預(yù)算執(zhí)行差異，對重大差異和預(yù)算外活動發(fā)出預(yù)警，及時止損，彌補管理漏洞。

（5）建立科學(xué)、高效的工作流程，降低溝通成本、審批成本。預(yù)算控制在幫助企業(yè)防范管理漏洞的同時，也促使企業(yè)工作流程規(guī)范化、程序化水平得以提高，企業(yè)內(nèi)部溝通、審批時間成本進一步降低。

三、預(yù)算控制的策略選擇

（一）預(yù)算控制的保障體系：完善的組織架構(gòu)和制度建設(shè)

完善的預(yù)算管理組織架構(gòu)和制度體系是實現(xiàn)預(yù)算控制的基石，要實現(xiàn)高效的預(yù)算控制，二者缺一不可。

1.預(yù)算管理組織架構(gòu)

企業(yè)部門及崗位職責(zé)的梳理為預(yù)算的責(zé)權(quán)界定提供了依據(jù)，通過企業(yè)組織架構(gòu)的梳理優(yōu)化，可以有效地降低管理的流程成本，盡可能地消除各管理部門之間的權(quán)責(zé)不明、相互推諉的情況，減少不必要的流程審批成本。預(yù)算管理組織體系由執(zhí)行機構(gòu)、決策機構(gòu)和監(jiān)督機構(gòu)組成，對預(yù)算管理有序開展起到主導(dǎo)作用。實務(wù)中，可以根據(jù)主體權(quán)限建立預(yù)算執(zhí)行的分級監(jiān)控體系：一級為預(yù)算執(zhí)行機構(gòu)自行監(jiān)控，根據(jù)總部制定的預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)，各預(yù)算執(zhí)行機構(gòu)自行對具體業(yè)務(wù)執(zhí)行進行控制和監(jiān)督，預(yù)算執(zhí)行機構(gòu)通過增加營收或控制成本，努力達成總部下達的收入、利潤等目標(biāo)。二級為財務(wù)部的審核監(jiān)控，財務(wù)部對預(yù)算執(zhí)行部門的各種經(jīng)濟行為進行事中審核，確保預(yù)算執(zhí)行符合預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)。三級為決策機構(gòu)的審批監(jiān)控，對于各預(yù)算執(zhí)行機構(gòu)的預(yù)算外經(jīng)濟事項，總經(jīng)理辦公會、董事會按權(quán)限采取集體決策或聯(lián)簽，進行審批控制。四級為監(jiān)督機構(gòu)的獨立監(jiān)控，由審計、監(jiān)察部門對預(yù)算執(zhí)行機構(gòu)的預(yù)算執(zhí)行控制情況進行獨立第三方的審計、巡查，被審計、巡查單位根據(jù)提出問題實施整改。[3]

2.預(yù)算控制制度

預(yù)算控制制度應(yīng)包括對預(yù)算責(zé)任的分解、預(yù)算支出授權(quán)審批制度、預(yù)算執(zhí)行情況分析制度和預(yù)算執(zhí)行控制政策等內(nèi)容。預(yù)算控制制度應(yīng)從預(yù)算體制合理性、有效性、效率性等方面進行健全完善，是預(yù)算得以有效執(zhí)行的保障機制。大型集團型企業(yè)的內(nèi)部預(yù)算管理實際是責(zé)任管理制和逐級負責(zé)制，一般由集團總部編制合并財務(wù)報表和預(yù)算報表，因此，除了統(tǒng)一的預(yù)算管理制度外，統(tǒng)一的會計核算制度和資金管理制度也是做好預(yù)算控制的基礎(chǔ)。

（二）預(yù)算的事前控制

預(yù)算的事前控制主要分兩點，一是通過規(guī)范的預(yù)算編制流程，形成具有廣泛共識的、可實現(xiàn)的預(yù)算目標(biāo)；二是按各責(zé)任中心權(quán)、責(zé)、利相匹配的原則，將企業(yè)預(yù)算總體目標(biāo)層層分解至各預(yù)算責(zé)任中心。

1.預(yù)算編制

預(yù)算編制的過程，主要是通過設(shè)定統(tǒng)一的編制標(biāo)準(zhǔn)來達到預(yù)算控制的效果。集團總部每年均需根據(jù)實際情況，下發(fā)預(yù)算編制大綱，規(guī)范全集團全年的預(yù)算管理工作。編制大綱的內(nèi)容主要包括：（1）統(tǒng)一編制基礎(chǔ)，包括編制范圍、會計政策等；（2）結(jié)合行業(yè)業(yè)務(wù)特征，建立包括收入、費用、項目投資、資金安排等內(nèi)容的預(yù)算指標(biāo)體系；（3）對成本、費用進行成本性態(tài)分析，將材料標(biāo)準(zhǔn)、人工標(biāo)準(zhǔn)、變動費用標(biāo)準(zhǔn)等完善為預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)；（4）剔除異常或不合理數(shù)據(jù)的影響，制定相應(yīng)的管理政策；（5）制定預(yù)算執(zhí)行控制政策。實踐中，預(yù)算科目的制定標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)與會計科目核算標(biāo)準(zhǔn)一致，并且符合會計準(zhǔn)則規(guī)范，只有預(yù)算科目和核算科目有機銜接，預(yù)算的執(zhí)行落地情況才能準(zhǔn)確反映在會計報表上，為數(shù)據(jù)分析和執(zhí)行決策提供支持，并且能很好地反映預(yù)算工作效能。預(yù)算編制可以采用自下而上、自上而下或上下結(jié)合的方式，各層級預(yù)算執(zhí)行機構(gòu)，需按總部下發(fā)的編制大綱要求，將年度計劃形成量化指標(biāo)，按經(jīng)營預(yù)算、投資預(yù)算、資金預(yù)算、財務(wù)預(yù)算的順序編制。

2.預(yù)算目標(biāo)分解

預(yù)算目標(biāo)的分解是以結(jié)果導(dǎo)向來進行預(yù)算控制，預(yù)算目標(biāo)分解和事先明確的績效考核方案相結(jié)合的激勵約束機制，能夠引導(dǎo)下屬單位按集團總部預(yù)期目標(biāo)來開展預(yù)算活動。

實踐中，預(yù)算目標(biāo)分解是企業(yè)預(yù)算工作的難點，原因主要在于：一是考核結(jié)果與管理層收入緊密掛鉤，為了更容易達成目標(biāo)，在編制預(yù)算時，下屬單位的管理層會更傾向于上報完成難度較低的指標(biāo)，導(dǎo)致預(yù)算松弛；二是信息不對稱為預(yù)算松弛提供空間，特別對于業(yè)務(wù)多元化的集團公司，總部往往較難掌握所有業(yè)務(wù)單元的經(jīng)營情況。預(yù)算目標(biāo)定得過低，則預(yù)算松弛問題會加大，預(yù)算的約束力較差；預(yù)算目標(biāo)定得過高，則員工會傾向于放棄努力，導(dǎo)致最終完成情況與預(yù)定目標(biāo)相差較大。因此，總部下達的分解預(yù)算目標(biāo)，在與該責(zé)任中心的能力和資源匹配的前提下，略高于其一般情況下可達目標(biāo)，預(yù)算目標(biāo)和考核才能有效發(fā)揮引導(dǎo)激勵的作用。

解決預(yù)算目標(biāo)差異，一方面要加強企業(yè)文化的傳遞，經(jīng)過充分的信息溝通和協(xié)商來促使預(yù)算目標(biāo)的確定與分解。另一方面是優(yōu)化對預(yù)算目標(biāo)考核的方法，一是事先明確上級對目標(biāo)值設(shè)定和考核結(jié)果評判的規(guī)則，以消除下級對不確定性所進行的風(fēng)險規(guī)避行為；二是考核結(jié)果應(yīng)與薪酬分配、職務(wù)晉升緊密掛鉤，才能真正起到激勵約束作用。

（三）預(yù)算的事中控制

預(yù)算的事中控制，是指對費用、采購和資本性支出等涉及現(xiàn)金支出的事項，按照預(yù)算額度和企業(yè)內(nèi)部相關(guān)流程進行逐級審批后執(zhí)行的控制。事中的預(yù)算控制要對業(yè)務(wù)進行中的關(guān)鍵審批節(jié)點和過程類指標(biāo)進行持續(xù)的監(jiān)控，從而達到對于財務(wù)指標(biāo)等結(jié)果類指標(biāo)提前控制的效果。一個有效的預(yù)算預(yù)警體系應(yīng)當(dāng)基于業(yè)務(wù)流程管理和過程控制指標(biāo)體系，以成本控制為基礎(chǔ)，現(xiàn)金流量控制為核心。

1.向下層層分解、向上逐級匯總的細化預(yù)算方案

集團總部將核定的預(yù)算指標(biāo)分解下達至下屬單位后，下屬單位應(yīng)對預(yù)算進行細化編制，橫向分解至各末級責(zé)任中心，縱向分解至季度預(yù)算、月度預(yù)算，同時確保分解的預(yù)算累計相加控制在年度預(yù)算范圍內(nèi)。下屬單位應(yīng)將分解的預(yù)算以及對應(yīng)的資金預(yù)算上報至集團總部，并可根據(jù)實際情況對階段性的預(yù)算在年度預(yù)算范圍內(nèi)進行滾動調(diào)整，使預(yù)算既符合當(dāng)前實際情況又不偏離年度目標(biāo)方向。總部通過分解的預(yù)算額度，借助信息化手段對下屬單位采取控制政策，對于關(guān)鍵預(yù)算項目或業(yè)務(wù)采用剛性控制，僅預(yù)算額度內(nèi)的申請事項能發(fā)起流程，并根據(jù)審批權(quán)限逐級提交審批，預(yù)算外事項需通過預(yù)算調(diào)劑程序調(diào)增預(yù)算額度后，才能在系統(tǒng)中發(fā)起流程。

2.全集團統(tǒng)一、強力的資金管理制度

資金集中管理是現(xiàn)代企業(yè)集團普遍采用的管理方式，對于提高資源配置效率、防范經(jīng)營風(fēng)險具有重要意義，也是預(yù)算管理得以有效實施的重要管理模式。一方面，根據(jù)業(yè)務(wù)的輕重緩急為資金支付和融資計劃做好排程；另一方面，根據(jù)資金的流動性和用途采取不同的控制和管理手段，在滿足保障經(jīng)營投資的同時，有效防范資金風(fēng)險。通過采取資金集中管理和收支兩條線管理相結(jié)合的資金管理模式，總部定期歸集下級單位收入戶資金，下屬單位根據(jù)整體預(yù)算編制年度、季度、月度、旬度資金計劃，總部根據(jù)用款計劃按需下劃資金。通過匯總資金計劃，總部進一步了解下屬單位收支情況，進而為一段時間內(nèi)的用款提前做好資金安排和調(diào)度。主要賬戶均納入銀企直聯(lián)，便于總部實施動態(tài)監(jiān)測，在很大程度上避免了下屬單位擅自支出大額預(yù)算外資金。

3.全集團統(tǒng)一的信息管理系統(tǒng)

大型的集團型企業(yè)實施預(yù)算管理必須建立統(tǒng)一的預(yù)算管理系統(tǒng)，并逐步與業(yè)務(wù)系統(tǒng)、核算系統(tǒng)、資金管理系統(tǒng)等實現(xiàn)集成。通過預(yù)算系統(tǒng)實現(xiàn)業(yè)務(wù)流程、審批環(huán)節(jié)的嚴(yán)格規(guī)范，確保每筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)的預(yù)算執(zhí)行符合控制流程。在審批流程中，業(yè)務(wù)活動發(fā)起人和審批人能夠從系統(tǒng)中實時得到該項目的預(yù)算數(shù)、已執(zhí)行數(shù)和剩余額度等預(yù)算信息，對超預(yù)算業(yè)務(wù)發(fā)出預(yù)警。相應(yīng)的審批流程完成后，預(yù)算系統(tǒng)可將資金支付信息推送至資金支付系統(tǒng)，實現(xiàn)資金預(yù)算數(shù)額與實際結(jié)算數(shù)據(jù)的及時對比，完成支付后對資金計劃執(zhí)行情況進行更新。資金支付完成后，資金系統(tǒng)可將支付單信息推送至核算系統(tǒng)，生成相應(yīng)的記賬憑證，完成業(yè)務(wù)閉環(huán)。預(yù)算、結(jié)算、核算信息系統(tǒng)的有效融合，是總部提高預(yù)算控制效率的必要工具。在實踐中，企業(yè)應(yīng)提前做好信息系統(tǒng)建設(shè)的頂層設(shè)計，逐步實現(xiàn)預(yù)算管理的全流程、全要素、全生命周期的動態(tài)監(jiān)控信息化建設(shè)。

（四）預(yù)算的事后控制

預(yù)算的事后控制，是指以預(yù)算分析報告的方式，對預(yù)算整體執(zhí)行情況進行后饋監(jiān)控。預(yù)算的事后控制可以多種方式進行，如信息系統(tǒng)展示、會議、報告、調(diào)研等，主要是通過及時監(jiān)督、分析預(yù)算執(zhí)行情況，分析預(yù)算執(zhí)行差異的原因，提出對策建議。

預(yù)算執(zhí)行率分析是一種常見的預(yù)算事后控制方式，集團預(yù)算分析報告通過各責(zé)任中心自下而上逐級編制完成，其最大的控制作用在于通過總結(jié)已過去的預(yù)算周期中的問題，分析提出解決方法，從而優(yōu)化下一個預(yù)算周期的預(yù)算。實務(wù)中，由于企業(yè)不重視或管理水平有限，預(yù)算分析報告容易淪為財務(wù)數(shù)據(jù)簡單匯總，缺少對經(jīng)營、投資、資金計劃執(zhí)行情況的原因分析。一份有效的預(yù)算執(zhí)行分析報告，可以對企業(yè)的預(yù)算執(zhí)行情況做出客觀、全面、系統(tǒng)的分析和評價，并針對預(yù)算差異明晰權(quán)責(zé)，提出科學(xué)合理的解決建議，為企業(yè)的決策提供重要的信息支持。企業(yè)在進行預(yù)算執(zhí)行分析時，除了要運用財務(wù)報表的分析方法外，還要通過提高預(yù)算管理的信息化水平，進一步豐富財務(wù)建模、業(yè)財融合等的分析手段和工具，從眾多信息中提煉其內(nèi)在聯(lián)系，多業(yè)務(wù)部門協(xié)同、多維度分析預(yù)算執(zhí)行情況。

結(jié)語

企業(yè)應(yīng)不斷增強預(yù)算控制理念，完善預(yù)算控制工作機制，深化預(yù)算管理、核算管理、資金管理的融合創(chuàng)新，以預(yù)算控制向上推動管理體制改革、信息化技術(shù)革新，向下推進業(yè)務(wù)流程優(yōu)化、具體目標(biāo)實現(xiàn)，最終助力企業(yè)實現(xiàn)中長期的戰(zhàn)略目標(biāo)。