政府會計制度下公立醫院會計核算的難點及對策

徐艷艷 泰安市立醫院

引言

政府會計制度為醫院、學校等不同領域事業單位建立了統一的會計制度標準，同時要求會計實務實行收付實現制、權責發生制兩種原則，即預算會計實施收付實現制，財務會計采用權責發生制，構建財務會計與預算會計適度分離并相互銜接的政府會計核算模式，政府會計制度具備雙基礎、雙要素特點，并利用平行記賬來落實。在這種背景下，公立醫院會計信息準確性、完整性得到保障，同時提供了多種會計核算方法，對財務管理改革創新發揮了積極作用，公立醫院應積極貫徹落實政府會計制度，實現公立醫院的長久發展，為自身獲取更多競爭優勢。

一、政府會計制度對醫院會計核算的影響

（一）會計核算方式、規則發生轉變

由于制度的轉變，財務人員需要轉變原本的核算方式，研究學習新的財會知識和工作技能，并對預算會計建立正確認知，了解預算相關理論要求，為此，財務人員必須不斷進行知識積累，提升業務能力。政府會計制度的落實使得核算規則愈發復雜，比如預算會計與財務會計使用的規則不同，在開展會計核算工作時財務人員必須準確分析兩者差異，同時還要將醫院項目核算、科室核算、資金來源等因素考慮其中，和舊制度相比，會計核算更加復雜。

（二）對醫院財務管理提出更高的要求

為了貫徹執行新的會計制度，醫院必須重視會計核算的變化，建立健全以預算管理、成本管理、績效管理、內控管理等為組成部分的財務管理體系，以制度規范促使醫院實現精細化經營管理，將財務部門作用與職能充分發揮出來。政府會計制度下醫院開始與政府實行相同預算標準，兩者都從統一系統中獲取財務數據，促使預算管理體系得到優化[1]。醫院開展的財務預算主要是為了控制成本收益，部門預算則是為了籌劃政府資金，實現預決算控制，在新制度規范下預算分析與報表編制得到統一，有助于將醫院情況全面地反映出來。另外，新制度的落實使得醫院需要提高全面預算水平，根據政府會計制度的科目、報表體系對預算編制進一步細化，將財務預算與部門預算的信息數據劃分到醫院各科室、各部門，在實際預算執行中，既要實現對收支預算的有效控制，還要合理統籌安排和使用預算資金。針對新會計制度下所生成的會計信息，要定期展開分析，并在預算執行基礎上制定約束反饋機制，從而進行約束預算管理，定期對醫院各科室預算執行效果展開考核評價，確保全面預算切實作用到醫院中。

二、政府會計制度下公立醫院會計核算的難點

（一）平行記賬判斷難點

從政府會計制度內容來看，平行記賬的出現是對原有制度的創新，指的是受部門預算控制的單位現金收支項目，以財務會計為基礎，對應預算會計進行賬務處理的會計核算方法。對醫院而言，針對經濟業務核算方式的選擇，如果是平行記賬，就需要在會計憑證上同時記錄財務會計和預算會計核算內容，賬本需要展示兩個維度的財會信息。因此，新時期對于財務人員而言，判斷平行記賬、單一記賬成為目前的工作難點，必須保證自身業務能力過關，能夠在制單時形成較強的辨別能力，合理判斷業務正確的核算方式[2]。

就平行記賬的判斷依據來看，宏觀層面主要以有無現金流、是否納入本年度收支預算、是否屬于暫付業務這幾個要求為基準，而在實務中，則要看重實質。就應收醫療款來說，會計核算內容主要是借記“銀行存款”等，貸記“應收醫療款”，并依據收付實現制，在預算會計中借記“貨幣資金”等，貸記“醫療預算收入”。但醫院經營規模，效益不同，就會導致核算方式產生差異，醫院本身會計科目較為特殊，在使用平行記賬來開展會計核算時需要協調新舊會計科目存在的差異性，實現新舊會計科目的統一。

一般來說，確定平行記賬取決的是醫院對業務流程與業務實質的掌握程度，必須具體問題具體分析，防止一刀切現象。對公立醫院會計來說，平行記賬屬于全新的工作概念，為了保證記賬的合理性以及準確性，必須加強學習，掌握新會計核算模式的工作技巧，了解政府會計制度內涵，掌握平行記賬方法，確保在工作中有效應用最方便、直接的解決方法，針對醫院業務情況要進行分類整理，梳理在財務會計和預算會計存在聯系的科目，總結歸納，制定文字和圖表依據，進而確保在實際經濟業務處理中，能夠立刻判斷平行記賬、單一記賬的方式，避免判斷失誤。

（二）固定資產及其累計折舊核算方式的難點

政府會計制度實施后，公立醫院固定資產被重新定義為“滿足經營業務需求而控制的資產”這一原則導向，致使固定資產包含范圍擴增，傳統的固定資產核算及其累計核算方式不再適用，制度針對固定資產折舊核算科目、折舊年限有了新的規定：一是計提折舊時會計科目由“累計折舊”更改為“固定資產累計折舊”科目；二是固定資產折舊為按月計提，在固定資產折舊中如果資產提前報廢或已提足折舊，則無需重復計提；三是固定資產分類由四大類細化為七大類，同步帶來固定資產折舊科目設置的進一步細化。基于這些變化，對公立醫院固定資產核算帶來一些困難，一方面，財務人員對固定資產認定出現疑慮，在原本的規則導向即強調“使用和持有”下，醫院針對固定資產認定入賬只需要確保符合概念中的相關前提條件就可以，而轉變后的原則導向主要界定“控制”范疇，這就需要依靠財務人員自身職業判斷，避免將一些本該確定為固定資產但由于特定目的而未認定為固定資產，導致資產產生流失風險。另一方面，由于固定資產折舊年限有變化，增大了核算與計提的難度，醫院實務過程中使用的固定資產數量和種類繁多，同時使用狀況相對復雜，要想摸清資產情況，必須根據政府會計制度來調整折舊年限，這在固定資產核算方式與制度建設等方面都增加了困難。

（三）成本核算工作難點

公立醫院的運營發展離不開成本管理的支持，有效控制成本才能獲取更多經濟效益。在舊制度背景下，醫院更側重于院科兩級成本核算，或以院內科室績效考核角度開展成本指標評價。忽略了成本管理、控制等方面的措施優化，導致實際施展成本管理時達不成期望效果。針對新會計制度的成本管理問題如下：一是當前科室成本核算數據不夠全面，無法滿足醫院內控工作需求，大部分醫院在日常發展中更側重于科室績效分配或者提高經濟效益等相關工作，在這種背景下成本核算很容易被醫院忽視。二是醫院針對間接費用的分攤標準設置并未完全遵循相關性原則要求，當前大多數醫院除了醫療耗材、人工費用等直接費用外，其余都為間接費用，比如固定設備的折舊費、電費、水費等，其產生成本的誘因有差異，收費標準也存在不同，如果不選擇正確的核算方法，最終結果將脫離實際，同時也就無法發揮控制成本、規范員工支出行為的作用，進而浪費更多資源成本。三是醫院目前信息化建設程度還有待加強，醫院日常經營發展將產生海量數據資源，并且內容復雜，在采集間接成本誘因數據時只依靠人力往往需要大量時間，并且核算精度難以保障，無法滿足醫院發展需求。為此，醫院需要改善強化成本核算方法，確保其與當前發展環境相適應，同時大力開展信息化建設工程，利用計算機應用技術推動醫院成本管理向信息化、智能化方向轉變。

三、公立醫院會計核算實施政府會計制度的對策

（一）完善會計核算的科目體系

醫院在開展財務管理、報表編制、會計核算等工作時都離不開財務信息的支持，進行會計核算時要根據業務類型、管理流程等特點確定使用財務會計核算還是預算會計核算方式，設置具體科目，保證核算的合理化。要根據預算會計與財務會計的不同特點，在選擇科目時設置具體側重，突出工作重點，優化操作流程，保證會計核算質量。另外，在設置會計科目時可以設置多個或單個輔助核算，以此來提高核算的靈活性與系統性，將明細科目與輔助科目有機結合，確保核算結果更細致全面[4]。同時，為保證會計核算質量，必須扎實會計基礎，推動醫院更快速實現新舊制度銜接。

（二）強化固定資產核算質量控制

首先，公立醫院需要系統地對財務人員展開培訓，對政府會計制度下固定資產總體核算思路與方法進行分析并了解差異實質，及時從收付實現制核算基礎向權責發生制和收付實現制的平行核算模式轉變，確保最終核算的準確性與真實度；其次，要全面清查醫院固定資產狀況，摸清家底，保證固定資產折舊科目使用的準確性，計提折舊是否準確與內部固定資產賬務真實性有直接關聯，為此固定資產實務管理中有必要統一固定資產分類標準、及時更新資產使用狀態及資產流轉狀況，對于閑置的固定資產依照處置審批程序進行盤活，對于使用的固定資產則根據新制度規定重新分類，確定新折舊年限。針對固定資產數量類型繁多情況，可以通過資產組捆綁計提折舊的方式來實現工作量減負。另外，由于權責發生制也引入到核算中，實際計提折舊環節，公立醫院可以綜合使用多種計提方法來保證固定資產核算的賬實相符，結合固定資產類別特征，依據企業生產經營單位固定資產核算和管理經驗，使用直線法計提折舊常規固定資產，針對較高技術含量或升級更新快的電子產品，使用加速折舊方法，比如雙倍余額遞減法、年數總和法等，確保核算的合理性。

（三）創新醫院成本管理模式

其一，醫院有必要將內部的信息系統進行統一整合，建立業財一體化運作模式，實現財務數據、業務數據的互通共享，同時系統將覆蓋醫院管理工作中的關鍵環節，提高工作處理效率，同時也能預防人為因素或系統信息缺失等原因導致的數據不完整、不準確情況，為成本核算提供優質的數據支持，提高會計核算質量，根據核算結果更好地推行成本控制目標[5]；其二，基于相關性原則，設置合理的間接費用分攤標準，比如針對固定資產折舊費秉持誰使用誰承擔原則，對于醫院公用的設備軟件，按照科室業務量水平分攤計入各科室成本，日常消耗的電費、水費，根據樓層或科室安裝電表，結合員工人數及實際在院床日來確定分攤系數。在選擇成本核算方法時，需要結合實際情況合理核算，目前醫院現行的科室成本計算方法主要有收入歸集、成本歸集兩種，財務人員應結合準則標準，選擇合適的核算方法針對直接費用、間接費展開科學核算，細化分類，保證最終結果的合理性；其三，優化再造業務流程，強化信息化建設，實現對成本數據的快速接收與應用。嚴格優化物資、耗材的出入庫管理流程，利用二維碼追蹤技術來管理醫院價值較高的耗材，實現耗材流向的實時查詢，提高會計核算中耗材成本核算的精細化水平。創新資產管理方式，通過資產管理系統實現資產采購、使用、報廢全流程管理，實施固定資產標簽掃碼追蹤管理，根據固定資產的實際使用狀況更準確地反映科室的真實成本，確保成本核算與會計核算的一致性。醫院應做好成本數據的價值挖掘分析工作，改善重核算、輕分析問題，在得到項目成本的核算結果后進行有效應用，例如出現設備使用工作效率低或工作量少等問題，應及時進行調配，合理分配醫院人力資源，節約人力成本。其四，應加大成本管控力度，實現內涵式管理，新會計制度推動醫院成本管理模式創新，醫院在經營管理中，需要加強成本控制意識，在保證會計核算與預算管理質量的基礎上實現對成本的有效使用和控制，建立健全成本管理體系，使用規范的成本核算方法來輔助管理的有效落實，推動管理模式的全新升級。

（四）推動公立醫院的業財融合

公立醫院應創新財務管理工作，實施業財融合模式，以此提高對會計信息的利用率，展開科學決策，有效落實精細化管理。為此，醫院應建立健全財務管理制度，明確財務部門工作職能。同時，基于新會計制度規范，在科目設置、會計核算數據和業務計量標準方面統一口徑，確保財務管理與新會計制度的有效融合。醫院的財務會計應建立應用管理會計思維，實現核算結果的有效應用，精準分析財務信息，及時發現問題。應結合醫院內部業務流程完善會計信息體系，將財務信息與業務信息有機融合，整合數據資源，提高會計核算的全面性，推動醫院財務會計向管理會計轉型。醫院還應結合自身實際建立會計核算評價體系，實現財務工作的有效控制，將會計核算與成本預算結合，建立科學合理核算管理目標，提高內部控制水平，節省成本[6]。

結語

當前，我國對醫療衛生行業的需求不斷加大，推動了公立醫院向市場化方向轉型，新醫改落實后民營醫院得到發展，公立醫院所面臨的競爭壓力提升，同時政府資金投入越來越難滿足公立醫院經營需要，為了保證發揮公益性職能的同時為自身帶來更多效益，公立醫院必須推進經營管理的創新升級，政府會計制度的落實提高了公立醫院會計核算工作的難度，由于新舊制度更替時間短，改革范圍大、實施難度高等問題，促使醫院需要盡快推進財務管理轉型升級，通過加強對成本管控重視，及時對比制度變化，來發現當前會計核算面臨的問題，制定有效應對措施，提高會計核算質量，保證自身長久發展。