“ 雙碳” 背景下煤炭企業環境會計信息披露問題研究

田寧

摘要：“碳達峰、碳中和”目標的提出對重污染企業的環境會計提出更高的要求，煤炭業公司作為重污染企業肩負著“綠水青山就是金山銀山”的環境責任。為探究煤炭企業環境會計信息披露情況，本文以我國22家煤炭業上市公司為樣本，根據招股說明書、2019-2021年的年報和社會責任報告對行業環境會計信息披露的形式和內容進行綜合分析，探究我國煤炭業企業環境會計信息披露存在的問題并給出相應的建議，進而推動我國煤炭企業落實綠色低碳可持續發展戰略。

關鍵詞：碳中和 煤炭企業 環境會計 信息披露

中圖分類號：F234

一、引言

煤炭行業作為我國的能源支柱產業之一，在維持國計民生和引領經濟發展上占據重要地位。隨著“綠水青山就是金山銀山”理念的提出和“雙碳”目標的確立，煤炭行業環境污染嚴重問題受到政府和公眾的重視。據2021年《生態環境統計年報》顯示，2021年，全國廢氣中顆粒物排放量為537.4萬噸，其中，工業源顆粒物排放量為325.3萬噸，占60.5%，而煤炭開采和洗選業占全國工業源顆粒物排放量的27.5%，煤炭企業在踐行可持續發展戰略上仍存在較大環保壓力。根據國家統計局2022年《中國統計年鑒》，煤炭在我國的能源消費所占比重整體雖然呈下降趨勢，但仍是主要能源來源，2021年煤炭占比仍舊高達56%。

環境會計信息能夠反映企業的環保政策以及環保費用支出情況，是企業展示綠色發展情況的重要信息來源。企業環境會計信息披露的水平和質量成為政府、投資者和社會公眾評價企業的重要指標之一。

二、文獻回顧

我國在可持續發展戰略和綠色經濟背景下，環境會計迅速發展。我國第一次出現環境會計概念是1992年葛家澎發表的《九十年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論》中[1]，為后續學者對我國環境會計的研究奠定了基礎。

在環境信息披露的形式上，孟凡利認為財務報表仍是與環境問題有關財務影響信息的主要披露途徑，可以直接或者調整后在財務報表披露[2]。劉福民通過研究煤炭業上市公司發現環境會計信息主要通過企業招股說明書、企業年報和社會責任報告三種方式披露[3]。蔣麟鳳將環境會計信息分為兩類，分別是政府強制性披露和企業自愿性披露，并且從長遠看來自愿性披露才是解決環境會計信息披露問題的關鍵[4]。由曉琴認為企業應當保證披露的獨立性，以規范圖表輔以必要文字說明的方式進行單獨披露[5]。王玉紅等人提出企業應當把貨幣化內容的披露放在關鍵位置，多對受環境活動影響的資本結構和經營成果進行貨幣性披露[6]。

環境會計信息披露的內容一直是學者們探究的話題，孟凡利認為企業披露的環境會計信息要先滿足國家的法律要求，不斷探索和提升其披露程度[7]。李祝平認為企業是否重視環境問題已經受到社會和公眾的關注，環保政策和制度等信息要體現對企業現階段和后期的具體影響[8]。馮淑萍將企業為減少和防治污染及恢復環境而發生的成本費用、因污染而發生的費用損失、因污染而發生的社會成本作為環境會計的重要披露事項[9]。劉琨以云南省上市公司為研究對象發現企業在進行環境會計信息披露時更偏向于對企業有正面效益的積極信息，而鮮少披露出現環境負債等信息[10]。

環境會計信息披露在國內的研究起步較晚，學者們根據我國國情不斷探索并且取得一定成果，但是我國環境會計信息披露尚未形成統一的披露內容標準，煤炭業作為重污染行業也未形成完善的環境會計信息披露制度。本文以我國煤炭業上市公司為樣本，分析2019-2021年環境會計信息披露的基本現狀，并對我國煤炭業企業的信息披露問題進行剖析。

三、煤炭行業環境會計信息披露現狀

本文以2023年中國證監會公布的24家煤炭開采和洗選業類上市公司為基礎，剔除三年內出現過ST的大有能源和人民幣特種股（B股）的伊泰B股后，剩余22家公司作為樣本。以2019—2021年的年報和社會責任報告內容為主要評價依據，結合招股說明書研究我國煤炭行業的環境會計信息披露質量，環境會計信息通過巨潮資訊網手工獲得。

1.招股說明書。招股說明書是發行人首次公開發行時披露的重要書面文件，依據證監會要求，上市時就從事煤炭行業的企業要披露其環境事項。根據統計顯示，22家公司中有14家公司在招股說明書中對環境會計信息進行不同程度披露，僅達到63.6%，如表1所示。

通過對上述14家上市公司的披露內容進行整理可以看出，招股說明書中對于環境會計信息的披露主要體現在行業環保風險和環保措施上，更多聚焦于披露非財務性環境會計信息。各個公司披露程度相差較大，淮北礦業和晉控煤業披露內容較單一；華陽股份、上海能源不僅對企業整體環保情況進行闡述還披露多項財務性信息，華陽股份對環保項目（投資情況、實施、效益）進行詳細說明；中國神話和中煤能源披露的財務性環境會計信息內容比較豐富，對環保費用支出情況、環境恢復治理保證金、棄置費用等都有金額明細，并設立了安全健康環保部負責企業的環境問題。

2.年報和社會責任報告。年報是獲取企業信息的主要來源，部分企業也開始編制社會責任報告公示其社會責任和環境保護履行情況。對22家煤炭公司的公告整理，如表2所示。所有上市煤炭公司都在其年報中披露了環境會計信息，近3年發布社會責任報告的分別有13、13、15家公司，占22家公司的59.09%、59.09%、68.18%。從年報看，環境會計信息主要在重大事項、行業風險、環保信息等部分披露，其中環保信息披露了污染物排放情況、環保項目建設、突發環境事件應急預案、環境自行檢測方案、是否發生環保處罰等，占據主要的披露篇幅。雖然社會責任報告在我國并不屬于強制性披露內容，但在綠色經濟的背景下，重污染企業主動編制社會責任報告公示其社會責任履行情況有利于提升企業品牌形象。煤炭業近3年公布社會責任報告的公司較固定，僅2021年增加一家披露社會責任報告的公司，總體上比例較低。此外，不同公司的社會責任報告中披露會計信息差距較大，信息披露的水平有待提高。

在年報和社會責任報告披露的內容上，表3將按照環保投入、政府環境補助、研發投入、碳排放權、環保方針政策、環保處罰情況、環保風險與對策、污染物排放與達標情況等4項財務性信息和4項非財務性信息進行統計分析。

根據表3所示，22家公司全部披露了其環保投入，主要披露了環境恢復（治理）保證金和礦山復墾方面的支出，部分企業專門設置了環境支出專項支出。煤炭業上市公司大部分都披露了環保方針政策、污染物排放與達標情況，但是通過查閱開發支出等科目明細，發現披露環境保護研發支出的企業只有3家，分別是冀中能源、電投能源和陜西煤業。基于我國“雙碳”目標，2021年，我國煤炭業碳排放權信息的披露占比由4.55%上漲到36.36%，主要披露了碳排放權的額度和交易等。在環保的處罰上，2019年和2020年有7家公司公布其因環保受到的處罰情況，2021年有12家公司。

總體來看，我國煤炭業上市公司主要以年報為環境會計信息披露的載體，篇幅較大的內容是環保風險、環保政策、環保措施等定性信息，2021年關于碳排放披露的內容明顯增加，但是對于環保技術研發支出、安全健康環保部門的建立披露較少。

四、問題與建議

（一）煤炭企業環境會計信息披露存在的問題

1.披露形式不規范。我國煤炭業上市公司披露環境會計信息的形式有招股說明書、企業年報和社會責任報告等多種形式，主要集中在年報，各個上市公司大多根據自身需要選擇披露的形式，行業中并沒有形成統一的規范。從整體上看，不同公司之間缺乏統一的披露準則，對于同一項環境信息的披露，不同公司披露與否、披露形式、披露程度各不相同，即使同樣具有社會責任報告的公司之間披露環境會計信息的質量也有明顯差距。

2.披露的內容信息不全面。根據統計，22家煤炭上市公司都進行了環境會計信息披露，但是環境會計信息披露的詳細程度不同，信息量普遍較低。年報是上述信息披露的主要形式，在年報中披露的環境會計信息主要是非財務性信息，比如環境風險與措施、環境政策等，對財務性信息描述較少，很多就是一筆帶過。2019年和2020年僅僅有13家公司公布社會責任報告，社會責任報告中對環境信息進行詳細描述的也只是少數，大多是將年報中的非財務性信息進行拓展描述，從年報和社會責任報告中較難了解到詳細的環境會計信息。

3.環保資金使用情況不明確。環境保護資金支出是環境會計信息的主要財務性信息，但是大多數企業并沒有進行詳細的資金支出說明，也沒有設置獨立的環境會計科目對其進行具體描述。大多企業都將“礦山復墾”等科目設置在“預計負債”科目下，部分環保支出設置在“管理費用”下。行業整體對財務性信息披露較少，對環保投入金額、環保費用支出情況、政府環保補助、排污費用、綠化費用等缺乏具體資金流向，環境會計信息的財務性信息披露質量不高。

4.環境會計信息缺乏保障。煤炭業上市公司因其環保問題會受到政府、投資者、公眾的多方關注，環境會計信息的可靠性對企業來說非常重要。企業披露的環境會計信息主要是環保風險與對策、環保方針與政策、污染治理等定性信息，披露的內容上具有較強的主觀性和隨意性。年報仍舊是環境會計信息披露的主要載體，但是在接受會計師事務所審計時，非財務性的環境會計信息往往不被審計師們重視，這類信息缺乏具有公信力的第三方鑒定，其真實性和可靠性有待商榷。

（二）建議

1.完善煤炭業的環境會計信息披露制度。相對于其它行業，煤炭業在產煤過程中會產生矸石、污水和甲烷氣等污染物，企業為維護自身形象較少自愿披露環境會計信息，這就需要政府進行干預。在“雙碳”背景下，政府更加重視重污染企業的環保情況，出臺環境會計信息披露制度有助于提升煤炭業企業的環境會計信息披露水平。政府可以按照行業或者地區進行責任劃分，同時細化環境會計信息披露的形式、內容、格式、會計處理等項目，政企強強聯合，推進煤炭企業環境會計信息披露規范化進程。

2.根據企業類型充實環境會計信息披露內容。完善環境會計信息披露的法律制度需要遵循“共同但有區別的責任”與“量能負擔”原則，明確不同類型企業應披露環境會計信息的內容[11]。不同行業的企業對環境污染程度不同，不同煤炭企業的生產規模、開發力度、廢物排放量等也參差不齊，信息提供能力也差距較大。政府可以按照企業的類型劃分環境會計信息披露的內容，先要求企業披露較容易確認和計量的環境資產、環境負債等內容，對于生產規模大、污染物排放多、環境有重大影響企業要嚴格要求其環境會計信息披露的內容。

3.要求企業披露環保資金使用情況。首先，煤炭業企業要進一步精細化分出環境會計，可以將企業的環境會計信息分為環境資產、環境負債、環境成本和環境權益等部分，并編制環境報告對以上分類進行跟蹤記錄并作出單獨說明；其次，企業要完善環境會計的計量方法，將環境資產和環境負債等進行有效的計量和評價，“雙碳”背景下碳排放權也是環境會計計量和披露的重要內容；最后，煤炭業企業要針對自身行業披露更多具有針對性和實質性的信息，對礦山復墾、綠化費用、排污費用等進一步細化披露。

4.發揮環保部門監管作用并發展第三方審計。強化外部監管是提高企業環境會計信息披露質量的重要途經，環保部門除了要檢查煤炭業上市公司的環保達標情況，還應該對其環境會計信息披露質量作出評價，監察其是否真實、充分地向公眾披露環境會計信息。我國亟需設立針對企業環境會計信息的審計機構，相關部門應盡快出臺切實可行的措施，加強環境會計信息第三方的審計力量，增強煤炭業企業披露信息的可信度。

參考文獻：

[1]葛家澍，李若山.九十年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論[J].會計研究，1992（5）：1-6.

[2]孟凡利.論環境會計信息披露及其相關的理論問題[J].會計研究，1999（4）：17-26.

[3]劉福民，高紀創，范開陽.煤炭業上市公司環境會計信息披露研究[J].會計之友，2019（7）：133-138.

[4]蔣麟鳳.我國環境會計信息披露動因研究[J].財會通訊，2011（3）：26-28.

[5]由曉琴.低碳經濟視閾下企業環境會計信息披露模型設計[J].財會通訊，2018（16）：11-14.

[6]石芯瑜，王玉紅.環境會計在環境管理控制建設中的地位與應用[J].財務與會計，2019（1）：25-27.

[7]孟凡利.環境會計：亟待開發的現代會計新領域[J].會計研究，1997（1）：19-22.

[8]李祝平，班慧芳，于浩.采礦業上市公司環境會計信息披露問題探究[J].會計之友，2015（20）：21-25.

[9]馮淑萍，沈小南.關于環境會計問題的討論——聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第十三屆會議情況簡介[J].會計研究，1995（6）：45-47.

[10]劉琨，吳云帆，牟世友.上市公司環境會計信息披露實證研究——以云南省為例[J].會計之友，2019（3）：123-126.

[11]劉金彬.企業環境會計信息披露模式的創新研究［J］.會計之友，2016（14）：31-35.

責任編輯：田國雙