應收賬款審計方法研究

劉翠霞

產品的開發、商品的銷售以及提供勞務等業務是企業應收賬款的主要內容。應收賬款主要是應向購貨單位或接受勞務單位收取的款項。其還有一個定義是債權性資產，也就是企業在進行日常生產經營活動的時候，所形成的未到賬的資產。同時對企業增強自身的競爭力有一定的優勢，但是在提供優勢的同時也會有一定的風險。根據會計準則的相關規定，企業的資產分為非金融資產和金融資產。金融資產中就包含企業的應收賬款，也就是新會計準則中的應收款項和貸款。因此，企業的應收賬款不應該隨意來進行核算，需要根據相關的會計準則來進行規定，企業相關的壞賬準備也應該按照會計準則的具體要求來進行計提，本文認為新會計準則的相關規定應該成為企業開展應收賬款審計工作的主要依據，企業在開展相關工作的時候，要積極落實該準則，從而從根本上降低企業的風險。

對應收賬款進行控制測試

要對企業開展應收賬款的控制測試。應該先對被審計單位的相關控制制度進行檢查和核實。相關的控制制度應該包含催收制度、壞賬核銷制度、定期對賬制度等。在擁有這些制度的前提下，檢查其有沒有根據會計準則進行合理地制定和實施。如果相關的控制制度能夠實行的話，就可以通過控制測試的方式來對制度的可行性和合理性進行測試。

既可以對應收賬款的對立職務進行是否分離的檢測，也可以對相關銷售合同的簽訂過程進行檢測。

檢查企業有沒有定時進行賒銷審批，不定期地對企業的銷售單進行抽查，抽查內容包括相關的交易金額，銷售單的填寫內容、格式以及簽字。

對企業已經到期的應收賬款是否進行催收這個步驟進行檢查。

對企業是否定期對賬進行檢查。

對壞賬損失過程中的審批程序進行檢查，以及對壞賬核銷申請表的相關內容進行檢查。

進行控制測試也是表明只有實質性測試才能夠對被審計單位的相關程序以及在銷售過程中的各個環節進行合理性的檢查。

了解和測試被審計單位應收賬款內部控制情況。

注冊會計師按照有關應收賬款的正確授權審批、及時進行核對賬單的寄送、應收賬款不相容職務的分離以及企業內部的核查記錄等方面進行核實，這就是對企業應收賬款進行控制測試的基本內容。審計過程中，需要認真落實以下幾點：一是企業與客戶企業的來往對賬單的應收賬款明細余額是否正確，和客戶所進行的編制報表、對賬、調整應收賬款的不相容職務是否實現分離。二是企業應收賬款的記錄是不是用銷售部門的發票為主要依據。三是企業的應收賬款以及相關明細賬的登記和編制是不是由相對應的人員進行登記的，應收賬款的相關內容是否由編寫之外的人員參與登記。四是被審計企業對于長期未進行付款的賬戶是否及時進行催收，從而保證相關的債權能夠按時收回。注冊會計師需要對以上內容進行完整的檢查和測試，然后和與之相關的其他資料進行核實，最后對應收賬款內部控制的運行以及完善性進行測試和評價。

對應收賬款進行函證

一、應收賬款函證的程序

被審計單位應該按照規定的內容對審計單位提供地址、郵編、電話以及名稱等詳細內容，隨后，CPA進行詢證函和回函信封的書寫和郵寄，方便被函證單位能夠第一時間給CPA回函，然后，需要CPA對回函信的內容進行檢查和核對，確保其真實性和有效性。

二、應收賬款函證規模的確定

注冊會計師在選取信函樣本時，若使用的是審核取樣，則該取樣必須具有足夠的代表性。對應付賬款進行函證的范圍與其對應付賬款的重要性、有關內部控制的強度和歷年的函證效果有關。通常情況下隨著企業應收賬款在企業總資產中所占有的比例越來越大，企業的函證也就越來越大。相關的內部控制的設置應該是正確的且高效的，審計的范圍是可以被縮小的，上一年審計工作成效不佳，所以相關部門應該擴大審計范圍。實踐中，函證的大小通常大于80%。

三、應收賬款函證對象的確定

余額較大的客戶。對于應收賬款金額數量多少的判斷，在制度上還沒有特別明確的規定，換句話說，應收賬款金額的大小與該企業的規模所能接受的范圍大小有著直接的關系，現在以超出應收賬款平均水平的金額來定義為金額數較大的。

余額小且交易次數較多的客戶。這種情況下的客戶一般與被審計單位的合作較多，也比較受被審計單位信任，所以相關的交易額度或大或小，其中也有可能存在一些因為疏忽而導致的錯誤，所以應該重點進行函證核查。

一直處于掛賬狀態的客戶。如果被審計企業有長期掛賬的客戶的話，應該被列為審計人員進行函證的重點。通過不同情況的掛賬緣由來進行不同的處理方式。一是該企業因為自身無力償還被審計企業的賬款，那么被審計企業就應該及時對這筆賬款進行壞賬的登入，或者是計入計提壞賬準備；二是因為存在利益沖突或者是矛盾的情況，就應該采取商討的解決方式來進行合理的分配。

四、函證的方式以及回函的形式

對應收賬款進行回執時，應盡量使用主動回執的形式。這個步驟的進行不論數額相同與否，都需要另一方回復。在社會的快速發展和互聯網技術普及較為廣泛的今天，如果被問詢人通過 QQ、微信、電子郵件等方式回復，注冊會計師必須注意對回復內容進行管理。首先，回復的信息必須是可以被下載的，以備審核之需，同時附上一份聲明材料，由個人或者所在的公司進行提交；其次，注冊會計師應該接受并請求被詢問方發送原始的詢問函件；最后，CPA可以選擇其中的一份作為自己的回復，來進行電話交流，以此來驗證回復的準確性和可靠性。

我國目前應收賬款審計方法存在的主要問題

一、函證法的主要問題

被審計公司不想在函證函上加蓋公章，在出示函證函時，要求被審計公司在函證函上簽名加蓋公章，以說明這份函證函是為了進行審核而給被函證的第三方出具的。這種方式讓被審計公司知道了函證的目的，并有選擇地在函證上加蓋印章。

函證函回復率低。函證回復內容與事實不一致，但對被函證第三方顯然是有好處的，因此，被函證第三方將其保留下來，為自己牟取不正當的利潤；由于該函件的內容與被函件的應收賬款的記錄不一致，但若被函件的第三方回復該函件，則會使自己的工作變得繁重起來，比如檢查賬目，尋找不一致的原因，因此，就會出現不予回復的現象。

二、賬齡分析法的主要問題

在進行賬齡研究時，未能確定所得出的報表的真實性和可靠性，以及對被審計公司的合法要求。

在進行賬齡分析時，沒有對被審計公司應收賬款的債權人作有關的研究，以確保其可以順利進行回函。

三、內部控制“績效審計”缺失問題

由于審計實務里存在審計人員因為相關審計成本的原因而疏忽被審計單位應收賬款的效率性、效益性以及經濟性的判斷。

針對這些缺陷的幾點改進建議

一、函證法改進建議

（一）明確被函證第三方的法律回函義務和責任

根據相關法律規定，被函證企業應該在接收到函證后進行回函，并且保證時間和質量；應該在法律上進行被函證企業不進行回函、超時回函以及虛假回函的懲罰規定，從根本上實現對相關人員進行取證的權利。

（二）加強對函證過程的控制

被審計單位出具的委托書原件連同委托書的副本一并送交給被審計的第三方。

為縮短投遞周期，由會計公司印刷特制的信紙，采用“掛號信”的方式投遞，能夠節省郵寄的時間。

（三）要提高回函率，注冊會計師還需要科學設計函證函

要對被審計單位內部控制的相關信息以及基本的經營狀況進行詳細的了解，由此來對函證的范圍、內容、方法以及具體的執行時間進行確認。

（四）及時函證應收賬款的客戶

消極函證和積極函證是函證的兩種基本類型，被函證單位對于被審計單位的應收賬款數據以及相關內容進行轉達的行為就是積極函證，這種情況下，不管相關的數據是否精確，都要進行回函。而如果出現被函證單位對于應收賬款余額等數據表示懷疑的情況下進行回函就是消極函證。由于現在我們國家存在太多會計信息不真實的現象，所以現在大部分審計單位都是采取積極函證來進行這一操作，這樣能夠更加直觀地辨別出雙方函證的不同點。但是如果任何一方的函證出現中途丟失、銷毀等現象而導致函證沒有到達對方手中的情況，則需要發出方進行再次發函，或者派人前去調查。相關審計人員應該對發出函證之后的應收賬款數據進行再次審查。如果銀行日記賬登入了和債務人有關的付款事項，相關審核人員就需要第一時間將原始憑證和日記賬登入的賬款信息進行核對，同時檢查相關的資料和銷售合同是否一致，也就是相關記賬憑證上面的匯款記錄、用途等內容。進行這一系列操作的主要目的是防止造假現象的出現。如果這種現象被忽視，就會造成公司的資產出現虛增的現象，是不符合法律規定的。

二、賬齡分析法改進建議

（一）對逾期應收賬款進行有效性分析

對于無效債權應該做計提壞賬損失的工作。

利用平均逾期天數來進行應收賬款債務人相應的應收賬款風險預測。

查看債務人的信用等級。信用的高低和還款的概率有很大的聯系，如果債務人的信用等級低，那么他很有可能存在逃債的風險。

（二）對逾期有效債權進行償還意向及能力分析

應該對債務人的還款能力、還款意向以及還款時間進行基本的判斷和分析，這樣能夠更加直觀地審查被審計單位的壞賬損失以及應收賬款壞賬準備。

三、按照現代企業制度要求進行審計職能定位

第一點是推翻原有的財務審計規則，創造新型的以經濟效益為主的審計制度。現如今的內部審計職能從單純監督功能向監督與管理、服務等多種功能轉型，傳統意義上只審查合法性、合規性的財務審計方式已經不能滿足新發展的需要。因為，對應收款項進行審計，其目的是要進行相應的管理以及控制，從而可以為其提供改進的建議，然后尋找提高其經濟利潤的管理方式。所以，對其進行審計的重點應該是內部控制制度與經濟效益。第二點是把審計工作的過程轉變成事前審計、事中審計和事后審計一體化的過程。隨著我國公司的發展，以及公司治理結構的不斷優化，單純的事后審核很難對公司的應收賬款進行全面、科學、準確的評價。對應收款項進行審計，應該是如何對其進行管理，如何對其進行有效的控制，從而對其產生更大的影響。因此，要對公司的應收款項進行審計，應在管理活動的事前、事中和事后等方面展開綜合的審計工作。

四、注重企業應收賬款的壞賬審計

首先需要對計提壞賬準備的真實性和可行性進行認真的核實，重點是對應收賬款的余額進行核實。然后對應收賬款沖銷的相關數據進行檢查，相關人員要通過詳查法來進行應收賬款催收情況的核實，并且對收回的賬款的真實性進行評定，杜絕造假、貪污等不正規行為的出現，在進行壞賬沖銷后需要對賬單的負責人等內容進行檢查。如果抵押的企業應收賬款轉變為壞賬時，要第一時間對抵押的賬款或者物品進行檢查，看有沒有進行合理的安排，然后對來往的賬款數額進行對照。如果已經計提的壞賬又收回的話，需要查看其收回的方式是否合理，壞賬準備有沒有隨意增加，然后轉入其他科目的現象出現。

對現如今函證審核的內容以及相關的流程進行優化和修改，盡可能地提高計算機審核的利用率，通過對計算機審核的優化和改善，實現通過網絡端口進行審核。

企業應收賬款的造假以及舞弊行為已經嚴重影響了我國經濟發展以及相關市場的整頓，也打破了市場該有的公平性，相關報表的真實性也受到質疑。所以，注冊會計師要通過對目前企業應收賬款審查的相關事項進行管理和優化，從而從根本上降低財務舞弊現象的發生，真正意義上促進我國經濟的可持續化發展，營造綠色的經濟市場環境。（作者單位：長垣市審計局）