淺議審計失敗成因與防范措施

蘇丹

［摘 要］隨著資本市場的不斷成熟，近些年來財務丑聞時有發生，也讓個別會計師事務所因審計失敗被中國證監會多次公開處罰，導致會計師事務所客觀公正的形象及社會公信度均遭到威脅。本文從被審計單位、會計師事務所、注冊會計師及監管部門等多角度剖析問題及原因，并提出改進的對策與建議，以期有助于提高我國注冊會計師的審計質量，改善社會公眾對注冊會計師的信賴程度。

［關鍵詞］審計失敗；獨立性；職業懷疑

［中圖分類號］F239文獻標志碼：A

在資本市場發展的同時，為了確保各相關方的利益，衍生出了審計這個行業作為資本市場的安全衛士。審計為資本市場起到強有力的監督職能，維護利益相關者的基本權益。正因為如此，大眾才會對注冊會計師及審計人員給予厚望，希望他們可以嚴守財務舞弊這個關卡，維護大眾利益。但是，現實生活中審計失敗的案例無疑給資本市場帶來巨大的信任危機，公眾不僅對企業失去信任，甚至對于注冊會計師審計也產生了深深的質疑。

對于企業和投資者來說，真實可靠的財務信息是非常關鍵的，企業需要上市來尋求融資，擴大規模，投資者則更需要真實的財務信息來做出自己的投資選擇。第三方審計連接企業和投資者，如果審計失敗則是三方共同的損失。本文通過對注冊會計師審計過程中存在的問題進行成因分析，并提出改進的對策與建議，提高我國注冊會計師的審計質量，改善社會公眾對注冊會計師的信賴程度。

1 審計失敗的相關理論概述

1.1 審計失敗的含義

審計失敗是指注冊會計師未根據審計準則嚴格執行審計程序，從而發表了錯誤的審計意見［1］。

1.2 審計失敗的影響

1.2.1 對注冊會計師的影響

一方面，注冊會計師的能力會受到質疑。身為一名注冊會計師最重要的是具備優秀的業務能力，業務好則聲譽好，聲譽好則業務才會變得更多。而審計失敗會使注冊會計師的聲譽受到影響，從而使其專業勝任能力受到質疑。另一方面，需要承擔相應法律責任。注冊會計師在審計過程中的職責在于對被審計單位進行風險分析后，通過收集充分且適當的審計證據對被審計單位的實際情況進行客觀公正的評價，從而出具合理的審計意見。而審計失敗則會讓注冊會計師在出具審計意見時喪失客觀公正性，最終會因此承擔相應的法律責任。

1.2.2 對會計師事務所的影響

一方面，使事務所聲譽受損。注冊會計師審計的產生源于所有權和經營權的分離，社會公眾對于注冊會計師的工作結果信賴程度如何，也影響了整體行業的發展前景。如果發生審計失敗，則會對會計師事務所及整個行業造成嚴重的負面影響，甚至失去社會公眾的信賴。另一方面，會使業務受損。注冊會計師審計本身自收自支，自負盈虧，因此也需要在市場中競爭，搶占先機，吸引更多的業務擁護者，培養更牢靠的業務資源。但是，一旦有審計失敗的發生，客戶利益受損，其受信賴程度可能斷崖式下跌，甚至會面臨法律訴訟。

1.2.3 對社會經濟的影響

其一，決策失誤。審計失敗必然會導致審計信息質量的下降，從而使報告使用者獲取的信息不對稱、不健全，據此得出的判斷和決策的可靠程度也會大打折扣。其二，評價失當。審計失敗會導致對被審計方的業績數據評價嚴重脫離經營管理者，導致整體評價失當，因此也會造成控制失靈，無法有效識別風險信息，進而無法有效應對。其三，市場失效。若是忽略宏觀環境的對信息利用度的影響，經審計后的企業內部的信息披露愈是完整充分，信息公開的程度愈大、透明度愈高，通過內幕消息進行交易的可能性就愈小，證券市場的交易效率也將愈高；如若審計失敗，則難以評價披露信息的可利用性，也將直接導致市場效率下降。

2 審計失敗成因分析

2.1 被審計單位原因分析

2.1.1 股權結構不合理

許多股份制企業股權結構存在缺陷，往往出現一股獨大的情況，某一持股人以絕對優勢成為企業的實際掌控人和最大股東，并存在最大股東掌控關聯方企業的情況，這使得商業風險增大。而同時作為管理層和投資者，大股東擁有被審計人和審計委托人的雙重身份，直接對審計人員的獨立性造成影響，可能不顧外部利益方的利益掩飾企業的實際情況［2］。

2.1.2 對虛增業務進行舞弊

與第三方簽署虛假合同但并沒有真實的業務往來。被審計單位事先跟第三方公司溝通好，錢從被審計單位賬戶打給第三方，第三方在打入被審計單位，就堂而皇之地確認收入，虛增業績。在與客戶真實業務往來中，通過冒充回款等方式虛增利潤。被審計單位通過將錢打入自己公司，偽裝成這家第三方的回款在賬上確認收入。多種舞弊手段使得注冊會計師難以識別風險，難以發現被審計單位的舞弊。

2.2 注冊會計師方面原因分析

2.2.1 對被審計單位了解不夠充分

被審計單位容易通過關聯方交易進行舞弊，而注冊會計師在對被審計單位開展審計工作時并沒有實施充分、適當的審計分析程序。產業鏈龐大的被審計單位，很容易出現此種關聯方交易。注冊會計師并未充分了解被審計單位，只是基于一些報道及被審計單位提供的資料做了簡單掌握，并未進行核實調查和細致了解，這為后續的審計失敗埋下了伏筆［3］。

2.2.2 獨立性不足

注冊會計師和被審計方經常是長期合作，形成了良好的聯系往來，因此客觀性就難免會受到主觀過度信賴的情緒影響，甚至可能出現長期利益往來、收受回扣等行為。根據證監會披露的信息發現，多數審計失敗都是因為注冊會計師在審計過程中并未保持應有的獨立性。個別注冊會計師在審計過程中難抵制誘惑，放棄職業操守，喪失獨立性。

2.2.3 注冊會計師未保持應有職業懷疑

在注冊會計師審計過程中，最重要的階段即在實施階段收集審計證據。但對于被審計方提供的各種形式下的證據，注冊會計師往往顧“數量”不顧“質量”。只要被審計方提供了審計證據，就不再深入追究。

職業懷疑論本質上需要懷疑的概念。根據這個概念審計人員研究所得的有關資料，并就調查結果采取行動。在這個概念中注冊會計師必須具備批判和挑戰的精神，拒絕存在即合理邏輯，并追求事物的真實性，客觀公正和個人公正這兩項基本原則是緊密相連的。保持獨立性將提高審計人員在審計過程中客觀公正和專業懷疑的能力。

2.2.4 審計程序流于形式

注冊會計師在實施審計程序時，對于信息不符或者未取得的審計證據，可能并沒有執行應有的替代程序，或者執行的替代程序不夠。只從被審計方提供的部分內部證據進行識別評價，往往認為被審計方給出解釋了就可以交差，造成審計程序流于形式［4］。

2.3 會計師事務所方面原因分析

2.3.1 人力資源管理不善

現階段存在許多會計師事務所一心求“壯大”，在擴大事務所規模的同時，并未注重人員管理的問題。事務所往往吸收了眾多審計人員，導致事務所人事冗雜，這些新加入會計師事務所的審計人員專業能力良莠不齊。并且新加入會計師事務所的員工因為前后會計師事務所的管理模式不同，難以迅速融入后任會計師事務所，影響了整體審計業務的質量。

2.3.2 監督制度欠缺

注冊會計師的職責是基于充分且適當的審計證據出具合理的審計意見，因此最終的審計意見是否恰當往往基于注冊會計師的職業判斷。因此，會計師事務所的監管過程也十分重要。許多審計失敗案例，往往在于會計師的監督管理制度存在很大的缺陷。由于監督不當，個別審計人員有可能因為沒有保持獨立性從而包庇或忽略某些交易背后的舞弊手段。而缺乏相對的監督制度，也會使審計人員不重視此次審計工作，從而造成難以挽回的重大失誤。

2.4 外部監管部門方面原因分析

除了會計師事務所和注冊會計師自身的問題之外，外部監管機構對于整體審計環境也至關重要。現階段，我國對于會計師事務所的審計過程的監管，以及出現審計失敗后的處罰力度不夠。在監管審計質量時，主要通過抽樣的方式進行，導致一些事務所存在僥幸心理，從而鋌而走險。此外，即使發現了會計師事務所存在審計失敗的問題，主要的處罰方式只是沒收相關業務收入、罰款及執業警告等，處罰力度較輕，并未給會計師事務所或注冊會計師起到應有的震懾作用。

3 審計失敗的預防措施

3.1 被審計單位方面

3.1.1 加大公司內審部門的建設

內部審計部門或者執行類似職能的人員，對于有效監督企業活動具有重要意義。很多被審計單位內部都有集中化的內部審計部門。通過對各業務單元及地區輪流的視察，進行控制復核，并跟進前期發現的不足之處，實施有效的監控從而減少舞弊的發生。

3.1.2 建立可持續發展的企業文化

一個優秀的企業應該以如何生產出優秀的產品讓用戶和觀眾喜愛為目標，只有將用戶放在第一位的企業才能長久地發展下去，這才是我們說的可持續。企業需要制定積極的企業文化并對每一個員工起到感召的作用，只有這樣企業的內部控制管理才能持續發揮作用。

3.2 注冊會計師方面

3.2.1 增強審計人員的專業勝任能力

審計人員應該了解被審計單位的股權分布管理層與股權之間的關系，并且不斷學習，要了解并大致劃分不同領域下的各個行業的舞弊類型，對被審計單位易出現的舞弊類型進行著重審核。審計人員應對被審計單位進行專業性了解或聘請相關專業人才，并實施具有針對性的審計程序。

3.2.2 保持高度職業懷疑

在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑，認識到可能存在導致財務報表發生重大錯報的情形。開展審計工作過程中，必須遵循相應的審計準則，同時要保持高度的職業懷疑，“大膽推理，謹慎求證”，對被審計方的內部控制有效性做出充分評估，在此基礎上考核審計證據的可靠性。對于被審計方提供的審計證據，無論來源與性質，都應保持職業懷疑，充分分析是否存在偽造；詢問溝通時，結合被詢問者的言行神態做出充分判斷。對于審計證據，應在多角度的分析后再下結論。

3.2.3 確保注冊會計師的獨立性

注冊會計師和審計師獨立于被審計機構。審計師不能經常與審計公司的管理層和財務人員溝通。按審計準則規定，同一項目的主要負責人不得五年為其連續出具審計報告，開展審計工作時，應嚴格遵守審計準則及職業道德的要求，增強注冊會計師的獨立性。堅決杜絕注冊會計師與被審計方在業務以外交往甚密。如果涉及影響注冊會計師獨立性的情況，應及時采取回避原則。對審計人員嚴格要求，不能以注冊會計師個人名義承接業務。

3.2.4 強化審計流程

在風險評估的基礎上，結合審計目標，制定充分的審計計劃，并且要把審計程序責任落實到人，讓每位注冊會計師在執行過程中明確自己的責任及目的，避免審計流程流于形式。通過合理的人員分工、培訓等多種方式，不斷提高審計人員的專業勝任能力。要對從業資格提出嚴格要求，不允許不具備專業勝任能力的人員參與相應業務。在有必要的時候，應該合理利用專家協助工作，保證審計結果的準確性。

3.3 會計師事務所方面

3.3.1 加強事務所內部管理

應確保每一位審計人員的專業能力達標且具備較高的職業道德水平。事務所應對審計人員進行合理的評分，從職業道德、專業能力及進步指數等多方面對審計人員進行評分，并采取末位淘汰制。保留優秀的審計人員，讓能力中等但有上進心的審計人員留下培訓，并去優秀的審計人員身邊“取經”。還要確保注冊會計師及被審計單位管理層沒有任何除審計業務外的利益關系，保持注冊會計師及審計人員的獨立性。

3.3.2 提升員工職業素養

可以經常邀請各行業各領域的技術人員進行交流學習，這樣可以了解每個行業不同的需求，而不再是紙上談兵。還需要提升審計人員的職業道德素養。在提升審計人員職業道德素養時，不能按年齡或者按資歷進行劃分，老前輩需要與新人一起學習。

3.4 監管部門方面

監管部門應發揮其在外部監管的主要作用，營造良好的行業環境，為審計行業的穩定發展提供保障。應細化管理制度，加強監管過程，提高監管效果。對于存在審計失敗的會計師事務所及注冊會計師應提高處罰力度，對其起到明確的震懾作用。只有審計失敗成本更高，承擔的責任更大，審計執業過程才能更加規范。

5 結論

本文從被審計單位、會計師事務所、注冊會計師及監管部門，多角度、多層次剖析問題及原因，對各主體分別提出了防范審計失敗的具體措施。例如，全方位深入了解被審單位，提高從業人員獨立性和專業勝任能力，完善會計師事務所的管理制度，加強外部監管部門的監管力度，等等。要使注冊會計師審計行業能夠長遠發展，持續獲得社會公眾的信賴，應不斷提升審計質量，避免審計失敗的發生。

參考文獻

［1］王金龍. 審計失敗成因分析與防范措施［J］. 審計與理財，2022（8）：19-20.

［2］李德亭. 審計失敗成因與對策分析［J］. 審計與理財，2021（8）：16-18.

［3］葉陳剛，王云漢. 會計師事務所審計失敗問題研究［J］. 會計之友，2020（20）：36-42.

［4］魏敏哲. 審計失敗的成因及防范策略分析［J］. 中國集體經濟，2020（7）：65-66.