平臺經濟涉稅風險及防控對策探討

國家稅務總局成都市稅務局課題組

內容提要：近年來，平臺經濟在高速發展的同時也帶來了一系列的涉稅風險，使得稅收監管面臨新的挑戰。文章根據對成都市三家典型平臺經濟企業的實地調研，發現平臺企業無法獲取發票、虛開發票形成了很大的涉稅風險，而且從平臺企業獲取收入的自然人納稅人也存在很大的涉稅風險。為此，文章提出了轉變管理理念、完善法律法規、強化以數治稅、全面推動發票電子化改革等措施，旨在加強平臺企業的稅收監管，促進平臺經濟高質量發展。

關鍵詞：平臺經濟；涉稅風險；風險防控

中圖分類號：F812.423? 文獻標識碼：A? 文章編號：2095-1280（2023）01-0014-06

一、引言

平臺經濟是以互聯網平臺為主要載體，以數據為關鍵生產要素，以新一代信息技術為核心驅動力，以網絡信息基礎設施為重要支撐的新型經濟形態。隨著互聯網技術的高速發展，平臺經濟成為國民經濟高質量發展的新動力，但也產生了新的涉稅風險。特別是，基于平臺企業與稅務部門之間信息不對稱產生的稅收風險，以及部分平臺企業的涉稅違法行為，給稅務監管帶來了新的挑戰。2021年底，國家發改委等九部門聯合發布《關于推動平臺經濟規范健康持續發展的若干意見》，明確指出要堅持發展和規范并重，堅持“兩個毫不動搖”，建立健全平臺經濟治理體系，強化平臺企業涉稅信息報送等稅收協助義務，加強平臺企業稅收監管，依法查處虛開發票、逃稅等涉稅違法行為，促進平臺經濟規范健康持續發展。

近年來，學界對平臺經濟稅收問題進行了深入的研究。李允堯等（2013）、崔志坤等（2021）認為，與傳統經濟相比，平臺經濟本質上雖并未脫離傳統經濟業務，但改變了終端主體交易的方式，其經濟業務具有跨界融合廣、業務流動強、多平臺支付、交易難溯源等特征。平臺經濟的業務模式特征產生了新的涉稅風險，成為稅務部門加強對平臺經濟稅收監管的重點。

從稅制角度來看，國家稅務總局泰安市稅務局課題組（2020）認為，在平臺經濟模式下，大量貨物服務提供者未辦理稅務登記，導致納稅主體認定難度大。同時，平臺經濟將部分有形的商品和服務轉變為數字形式進行銷售，使商品、勞務和特許權等征稅對象變得難以區分。因此，稅企雙方對同一業務下的征稅對象、適用稅率容易產生分歧。

從稅種管理角度來看，周克清和劉文慧（2019）等認為平臺經濟C2C模式下個人所得稅征收存在諸多困境。比如，個人所得性質厘定不清，個人所得的稅源監控困難，個人所得稅收管轄權界定不明等。周克清和鄭皓月（2021）認為，平臺經濟下個人所得稅征管困難的根源在于稅務機關與第三方平臺及平臺從業人員之間的信息不對稱。

從稅收征管角度來看，蔡昌（2020）認為在現行稅收征管制度下，平臺代征稅款存在合法性爭議。同時，由于平臺企業未被賦予相關權利義務，導致稅務機關很難獲得線上交易準確的銷售數據和交易信息，阻礙了稅款的征收和稽查。平臺經濟下收入產生地和收入實現地不一致，大量平臺企業注冊在經濟發達地區或稅收洼地，大量稅收集中在平臺企業所在地區，從而導致稅款征收與稅源產生的背離。

從稅負承擔角度來看，宋永生（2021）認為平臺內經營者多為自然人，取得個體工商戶身份存在一定的難度，未能享受我國稅法針對個體工商戶出臺的稅收優惠政策，可能出現自然人稅費負擔較重、不同納稅主體稅負不均等問題。白彥鋒等（2021）認為，數字經濟下的數字服務稅會帶來高稅國與低稅國之間、數字強國與小國之間以及生產國與消費國之間的利益沖突，加劇數字強國之間的激烈博弈。馬海濤（2021）認為，在規模應用無形資產和大量開展無實體經營等市場特征的加持下，數字經濟的迅猛發展極大地強化了跨國公司的激進避稅，加劇了國家或地區間的稅基侵蝕與稅收失衡。

從稅收監管角度來看，宋永生（2021）認為部分平臺業務的合同流、信息流、資金流、物流、票流等涉稅信息不能逐一匹配，業務真實性經不起檢驗，而自然人納稅人因暫不能申請開具增值稅專用發票，導致部分平臺企業無法取得增值稅進項發票，大量采取現金交易，在平臺之外到處找票、開票虛抵進項，或者要求稅務機關核定征收所得稅。部分平臺企業為了獲得更多財政補貼，制造虛假交易，虛開增值稅發票，出現違法犯罪行為。

為了更好地把握平臺經濟涉稅風險，課題組基于成都市平臺企業的發展現狀，選取了三家具有代表性的平臺企業進行實地調研，通過詳細了解平臺企業的經營特點、盈利模式以及稅收情況，系統梳理平臺企業存在的涉稅風險，并提出加強平臺企業稅收監管、完善平臺企業稅收治理的相關對策與建議。

二、典型平臺企業調研情況

（一）典型平臺企業的運營模式

課題組選取了成都地區三戶平臺企業進行實地調研，其中，A公司提供網約車服務，B公司提供軟件技術服務，C公司提供智能化供應鏈物流服務。根據調研發現，A、B、C三戶平臺企業的經營模式均表現為向上下游用戶提供網絡交易平臺，并從中獲取相應服務費。在具體經營和結算方式上，A、B、C三戶平臺企業存在以下特點：

A公司將收到下游用戶支付的車費全額確認為收入，除去免稅額后，全額繳納增值稅。同時，A公司將車費扣除一定比例的傭金后向上游提供服務的司機結算，司機每周可以提現至個人銀行賬戶，A公司營業成本中95%以上為向上游提供服務司機結算的費用。

B公司通過搭建網絡虛擬聊天室，為陌生人提供聊天打賞平臺從而進行盈利。具體而言，用戶通過平臺充值買禮物打賞其他用戶，B公司和收到打賞的用戶按比例分成并通過第三方公司與收到打賞的用戶結算。結算時，B公司根據與第三方共同認可的交易流水將總金額支付給第三方公司，再由第三方公司與數十萬個人用戶進行結算。

C公司向制造業企業提供數字化和智能化的供應鏈物流服務，屬于交通部認定的第三方物流供應商。C公司采取有限開放平臺模式，通過吸引社會上具有資質運力的個人入駐，由公司作為無車承運平臺，將貨主的需求通過公司平臺發送給實際承運人，由實際承運人完成運輸服務。公司從貨主（下游合作伙伴）獲得收入，向上游司機支付費用，并賺取利潤。該公司具有相對穩定的下游合作伙伴和業務量，一般為四川地區大型國有企業。

（二）典型平臺企業的涉稅特點

通過調研發現，三家平臺企業涉稅情況呈現以下特點：

1.收入規模大但毛利率低。平臺企業毛利率逐年下降，產生毛利僅夠覆蓋期間費用，實際利潤總額呈現虧損狀態。以B公司為例，2021年毛利率大幅下降，但期間費用率并無任何相應變化。

2.地區之間稅種貢獻及各年度稅款收入不夠均衡。部分平臺企業的稅源產生地與征收地背離嚴重。以B公司為例，B公司在外省成立了分公司，其主要的增值稅貢獻均體現在外省分公司，無法體現在B公司。B公司僅作為母公司進行企業所得稅匯算清繳，在成都地區產生企業所得稅貢獻。同時，由于平臺企業的前期經營虧損嚴重，企業所得稅的實際貢獻較低。比如，B公司2019年和2021年的利潤率分別為4.82%、5.07%，本應具有一定的盈利能力，但均被用于彌補以前年度虧損，導致無法產生企業所得稅貢獻。

3.與收入規模相比，平臺企業自身稅源驅動力有限。由于增值稅是價外稅，實際稅負人為最終消費者而非平臺企業。以A公司為例，根據其支付的各項稅費剔除增值稅金額后測算，A公司僅產生稅款1100萬（主要是城建稅及教育費附加），實際綜合稅負僅為0.24%。

4.平臺企業未對從平臺獲取收入的個人代扣代繳個人所得稅。以調研的三家平臺企業為例，A公司和C公司從未對從平臺獲取收入的大量個人代扣代繳個人所得稅，B公司僅在2019年進行了代扣代繳，2020年相關支付交由第三方執行，但對其是否進行個人所得稅的代扣代繳情況并未掌握，也不關心是否代扣代繳。

5.營業成本中存在大量關聯支付且未獲取發票。通過對A、B兩家平臺公司取得發票的營業成本進行分析后發現，平臺企業營業成本95%以上均為支付給關聯企業的管理服務費或信息技術服務費。同時，未獲取發票的營業成本占總營業成本比例非常大且均在企業所得稅稅前申報扣除。以A、C公司為例，A公司未取得發票的成本占營業總成本的98.2%，C公司未取得發票的成本占營業總成本的61.05%，且A、C兩家平臺企業均將該部分未獲取發票的營業成本在企業所得稅前申報扣除。

三、平臺企業存在的涉稅風險

（一）平臺企業無法獲取發票導致的涉稅風險

1.平臺企業難以從上游自然人服務方獲得發票。由于平臺上游服務提供方（個體司機等）學習能力參差不齊，且代開發票程序復雜，導致其本身的納稅遵從度普遍較低，缺乏學習網上代開發票操作的動力。同時，個人缺乏主動進行代開發票的動機，導致平臺企業無法按照稅法及財務相關規定對列支的營業成本正常、及時、足額獲取發票。

2.平臺企業稅前扣除未取得發票的成本。由于平臺企業無法獲取發票部分對應的營業成本占總營業成本比重非常高，平臺企業難以承受不稅前扣除的代價。平臺企業在企業所得稅前進行無票扣除，不符合現行“以票管稅”的征管要求，最終累積了大量企業所得稅涉稅風險及潛在的洗錢風險。

3.引入第三方公司支付無法消除無票風險。部分平臺企業為了自身而規避上述涉稅風險，選擇在自身與上下游之間引入第三方公司，以便于通過第三方開具發票“合規”地進行企業所得稅稅前扣除。然而，這種方法只是平臺企業將涉稅風險在企業之間或地區之間進行轉嫁，實質上并不能真正避免涉稅風險。

（二）平臺企業虛開發票導致的涉稅風險

1.平臺企業具有虛開發票的強烈動機。平臺企業因收入規模很大，為降低自身稅負，具有強烈動機來虛增營業成本。營業成本最主要的部分是向對其提供勞務、服務等眾多個人支付的成本，而稅務機關尚無法對該部分成本支出的真實性進行有效監管。鑒于此，部分不法平臺企業便試圖通過虛開發票以達到虛增營業成本降低稅負的目的。

2.平臺企業利用匯總代開便利虛開發票。所謂匯總代開，是指平臺企業將為其提供勞務、服務的眾多個人信息進行匯總，自己定期給自己代開成一張或數張金額較大的發票。個別平臺企業往往通過購買個人身份信息，在平臺上注冊虛構身份信息及交易信息，并利用平臺企業匯總代開的便利，虛構上下游交易，虛增營業成本。

3.平臺企業注冊空殼公司虛開發票。部分不法分子利用國家對平臺企業審慎包容的支持政策，大肆注冊空殼公司，以平臺企業的外殼掩護虛開發票牟利的真實違法行為。有些平臺企業真假業務混合開展，一邊為其他公司虛開發票賺取“點子費”，一邊通過匯總代開虛增支出，從而降低自身稅負，使之更具有隱蔽性，增大稅收監管難度，擾亂正常稅收經濟秩序。

（三）從平臺企業取得收入的自然人存在涉稅風險

平臺企業利用自身信息技術優勢突破了傳統企業與個人之間穩定的雇傭關系或有形實物的買賣關系，各地海量自然人只要滿足平臺企業的注冊條件、相關資質要求均可以為平臺企業提供服務和勞務，并從平臺企業取得收入，這必然為自然人納稅人帶來相應的涉稅風險。

1.自然人納稅人的稅務登記信息不同，相應涉稅后果迥異。目前，對平臺上的自然人納稅人是否應辦理稅務登記、應當辦理何種稅務登記、如何辦理稅務登記等，各地操作不一，導致有的自然人辦理了個體工商戶登記，有的自然人納稅人辦理了臨時稅務登記，更有甚者不辦理稅務登記。以增值稅為例，增值稅對個人應稅行為的起征點是單次500元，并無減免稅規定；而對屬于增值稅小規模納稅人的個體工商戶而言，增值稅免稅月銷售額為15萬元。因此，實踐中，很多從平臺企業取得收入的自然人納稅人在并未辦理稅務登記的情況下自行享受了個體工商戶增值稅免稅規定，顯然不符合稅收征管規定，存在個人涉稅風險。

2.自然人納稅人可能未正確或足額繳納個人所得稅。自然人納稅人與平臺企業之間的具體關系以及為平臺企業提供的實質業務不同，自然人納稅人的個人所得稅征收項目就會產生差異。若雙方之間為雇傭關系，自然人納稅人應當視為取得工資、薪金所得繳納個人所得稅；若雙方之間為勞務關系，自然人納稅人應當視為取得勞務報酬繳納個人所得稅；若自然人納稅人作為個體工商戶從事生產、經營性質活動，則應當按照經營所得繳納個人所得稅。與此同時，在為平臺企業提供同一服務、勞務的多個自然人納稅人之間究竟是雇傭關系、勞務關系還是合伙關系，仍然存在認定上的爭議。比如，貨車司機的長途運輸通常是由多人完成的，他們共同取得一筆收入，而這些人之間如何分配收入則需要考慮其相互間的關系。實踐中，很多自然人納稅人往往并不會真正按照關系實質和業務實質來申報繳納個人所得稅，而是選擇按實際稅負低的征收項目繳納，導致個人所得稅涉稅風險。

3.平臺企業未正確對自然人納稅人個人所得稅進行代扣代繳。為避免直接對自然人納稅人進行支付，不少平臺企業引入第三方公司，從而避免相應的代扣代繳義務。根據國稅函發〔1996〕602號第3條規定，扣繳義務人的認定，按照個人所得稅法的規定，向個人支付所得的單位和個人為扣繳義務人。由于支付所得的單位和個人與取得所得的個人之間有多重支付的現象，有時難以確定扣繳義務人。為保證全國執行的統一，現將認定標準規定為：凡稅務機關認定對所得的支付對象和支付數額有決定權的單位和個人，即為扣繳義務人；難以確定的情形需要稅務機關認定。因此，即便平臺企業引入第三方公司，并不意味著必然不是扣繳義務人，仍需具體情況具體分析。

自然人納稅人的稅務監管問題一直以來都是稅務工作的難點。稅務機關難以像對企業納稅人一樣對自然人納稅人進行全面、準確的識別，由此導致從自然人納稅人稅收征管的第一步就存在缺失。自然人納稅人收入來源的多樣性、隱蔽性，尤其是在平臺經濟興起之后，稅務機關更難以對自然人納稅人的全部收入進行監管。同時，為平臺企業提供服務的自然人流動性、靈活性極強，平臺企業注冊地和自然人納稅人的實際居住地、戶口所在地、收入取得來源地等可能完全不一致，當自然人納稅人存在涉稅風險時，現行稅收征管制度下的屬地管理模式面臨巨大挑戰。

四、平臺經濟涉稅風險防控的對策建議

（一）轉變平臺經濟稅收風險防控理念

平臺經濟是互聯網時代的產物，但平臺經濟企業虛開發票等不法行為，其實質是“開票公司”互聯網化的結果。因此，要辯證地認識平臺經濟及其可能帶來的涉稅風險。

1.繼續扶持規范納稅和合法經營的平臺企業。對于與監管部門合作較深入、主動公開業務數據和資金流向的大型互聯網平臺，應該繼續保持支持力度，從包容審慎角度出發，輔導其做好日常管理，幫助其提升自我風險防范意識和防范能力。

2.重點監控涉稅風險較高的平臺企業。對于存在刻意尋求稅收洼地且難以跟蹤的企業，務必加強稅源監管。特別是，針對平臺企業數據可能存在的造假情況，絕不能一味相信其數據的真實性、可靠性，可以采取抽查的方式核實平臺企業是否存在涉嫌虛開發票、虛構業務等情形，一旦發現問題，應當及時依法查處。

3. 加強與地方政府對平臺企業的稅收政策協調。部分平臺企業會以“高收入”“低占地”為誘餌，脅迫地方政府向稅務部門施壓，準予其獲得委托代征、匯總代開發票以及享受各類小規模納稅人稅收優惠的資格。稅務部門應當加強與地方政府的溝通，統一思想、明確口徑，不得為存在涉稅風險的企業開綠燈。

（二）完善平臺經濟稅收法律與政策

當前，稅收政策的制定嚴重落后于平臺經濟發展的實際，大量現行有關涉稅風險、稅企爭議的政策已有十余年，不合當前稅收管理實際，不利于客觀解決平臺經濟存在的稅收政策問題。因此，要推動平臺經濟健康發展，必須完善平臺經濟相關稅收法律法規。

1.加快出臺適用于平臺經濟的一攬子稅收法律法規。一方面，要借助正在進行的增值稅、消費稅立法以及《稅收征管法》修訂契機，將平臺經濟模式補充進相關法律法規，提升新經濟業態的稅收法律層級，促進對平臺經濟監管的規范化和法治化；另一方面，對平臺經濟各稅制要素進行明確、規范和細化，及時制定適用于平臺經濟委托代征行為的稅收法律制度，明確稅企雙方各自應承擔的稅收權利義務，促進稅企雙方化解爭議，降低涉稅風險，既避免稅務機關濫用自由裁量權危害納稅人合法權益，又有效地防止國家稅收流失。

2.完善平臺企業的稅收優惠政策。平臺經濟是依靠數據要素驅動而盈利的新經濟業態，而數據要素因其價值仍難以準確量化，現階段仍需要稅收優惠政策扶持。建議加大對平臺經濟的稅率優惠，降低平臺企業稅負，促進平臺經濟快速發展，進一步釋放數據要素價值。

3.完善平臺勞務提供者的稅收優惠政策。在平臺上提供勞務的個體勞動者普遍是缺乏勞動保障且收入偏低的靈活就業人員，其辦稅能力較弱。國家應支持該部分人員就業，并出臺優惠政策，不能將其收入機械地判定為“經營所得”或“勞務報酬”來套用現有公式計算個人所得稅，而應根據其收入高低合理地征收稅款，應鼓勵其享受小規模納稅人免征增值稅政策。

（三）加快以票管稅向以數治稅體制的轉變

互聯網、大數據、云計算帶來了平臺經濟的飛速發展，現行“以票管稅”的征管體制已經明顯滯后于經濟發展的客觀需要。在信息技術不斷成熟的推動下，平臺企業的用戶信息、交易訂單、物流跟蹤、支付記錄等都可以得到全面、準確地掌握，以數治稅的技術和現實條件現已經具備，需要加快實現從“以票管稅”向“以數治稅”體制的轉變。

1.打通監管部門之間的數據壁壘，強化涉稅信息共享。通過搭建稅務機關與市場監管、金融監管、交通運輸監管等部門之間的涉稅信息傳遞共享平臺，全面真實準確地掌握納稅人交易情況，以從源頭上避免稅源流失。

2.強化平臺企業涉稅信息報送義務。平臺企業應嚴格落實《關于推動平臺經濟規范健康持續發展的若干意見》，主動向稅務機關報送涉稅信息，堅決防止利用數據、技術優勢等加大與稅務機關之間的信息不對稱逃避納稅義務。

3.加強稅務機關信息管稅能力建設。改變傳統的經驗式風險管理，通過加強稅收大數據平臺建設，搭建涉稅數據自動化分析模型，實現風險納稅人自動畫像、及時預警、精準應對。

（四）全面推動發票電子化改革進程

當前，應當以推進“金稅四期”為契機，全面推動發票電子化改革，推廣使用全面數字化的電子發票（以下簡稱“全電發票”），優化智能辦稅體驗。

1.提升智能辦稅能力，簡化發票開具業務。具體地，要依托全電發票“去版式”特征，憑借全電發票與紙質發票一樣具備的法律效力，取消要求個人代開紙質發票這一規定，不再通過郵件、短信等方式進行發票的交付，而是在個人開票環節直接通過信息系統將發票數據文件自動同步發送至受票方平臺的稅務數字賬戶，便利交付入賬，減少人工收發，簡化平臺企業對海量自然人納稅人發票的歸集。在智能化辦稅模式下，平臺企業納稅人可以相對容易地獲得發票，以便解決增值稅進項抵扣和所得稅成本列支的規范問題。

2.拓寬個人用戶利用移動終端實現發票代開的途徑。盡可能簡化發票開具流程和優化開具手段，減輕辦稅服務廳壓力，實現“手機開票、自動歸集”的模式。可探索在稅務機關、平臺企業、平臺用戶之間搭建安全、開放的接口，準予平臺企業為自然人納稅人搭建簡易開票界面或捆綁平臺業務結算功能，在自然人納稅人完成實名認證后，通過常規業務結算功能即可實現自動開具電子發票，徹底解決平臺企業取得發票難的問題。

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（責任編輯：嚴冰）

*本文得到2019年度國家社會科學規劃基金項目“個人所得稅改革與國家治理轉型”（項目編號：19XJY021）的資助，特此致謝。

課題組組長：李杰生，男，國家稅務總局四川省稅務局黨委副書記，國家稅務總局成都市稅務局黨委書記、局長。

課題組副組長：夏顯輝，男，國家稅務總局成都市稅務學會會長；周克清，男，西南財經大學財政稅務學院教授，博士生導師。

課題組成員：陳坤林，男，國家稅務總局成都市稅務學會副會長；文? 儀，女，國家稅務總局成都市稅務局科研所所長；李漢琦，女，國家稅務總局成都市稅務局干部；閆虹雨，男，國家稅務總局成都市稅務局干部。

課題執筆人：周克清、李漢琦、閆虹雨。