基于PSR模型與AHP法的企業(yè)經(jīng)濟效益審計探析

劉聰

(遼寧對外經(jīng)貿(mào)學院 會計學院,遼寧 大連 116052)

新時代背景下,企業(yè)之間競爭越發(fā)激烈,而經(jīng)濟效益是企業(yè)競爭力的一個關(guān)鍵衡量指標。經(jīng)濟效益審計能夠較為客觀地對企業(yè)經(jīng)濟效益進行評價并提出整改意見。企業(yè)經(jīng)濟效益審計受重視的程度逐漸增強,企業(yè)經(jīng)濟效益審計的范圍也獲得擴展。這是新的經(jīng)濟環(huán)境下審計工作精細化發(fā)展的必然趨勢。

1 文獻回顧

中國審計領(lǐng)域的監(jiān)督制度萌芽于20世紀80年代初,那時審計概念較為模糊,相關(guān)制度、細則均沒有完全建立起來。為順應當時審計工作發(fā)展的需要,我國學界和經(jīng)濟界迅速投入到經(jīng)濟效益審計研究與實踐之中。西方發(fā)達國家的經(jīng)濟效益審計則起步于20世紀五六十年代,已經(jīng)積累了較為豐富的實踐經(jīng)驗和理論成果,為我們國家經(jīng)濟效益審計研究提供了豐富的理論參考資料。在總結(jié)國外經(jīng)濟效益理論實踐和經(jīng)驗教訓的基礎上,國內(nèi)專家學者在20世紀90年代基本建立起具有中國特色的經(jīng)濟效益審計體系框架。2000年前后,國內(nèi)經(jīng)濟效益審計的學術(shù)成果已經(jīng)比較豐富,形成了各式各樣的學術(shù)觀點。王光遠(2000)提出經(jīng)濟效益審計本質(zhì)上是財務審計的升級[1]。李鳳鳴、宋常、劉學華、趙保卿等學者在2000—2007年間發(fā)表較多的有關(guān)經(jīng)濟效益審計的學術(shù)論文。盡管對于經(jīng)濟效益審計存在不同觀點,但是他們均認為“3E”審計的目標與經(jīng)濟效益審計的目標是一致的[2-4]。2010年后,我國學者更多地將經(jīng)濟效益審計與企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營建立聯(lián)系。閔代軍(2011)認為要通過經(jīng)濟效益審計衡量企業(yè)生產(chǎn)成本與收益之間比例,間接地掌控企業(yè)[5]。杜建菊、王德禮(2016)對經(jīng)濟效益審計的理論進行新的探討和較為精確的界定,包括經(jīng)濟效益審計的理論依據(jù)、目標和標準執(zhí)行主體、客體與對象[6]。2018—2021年4年里關(guān)于企業(yè)經(jīng)濟效益審計的學術(shù)論文,中國知網(wǎng)上可以檢索到86篇。其中劉宇博的《內(nèi)部審計對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響分析》具有一定的代表性,論文提出,企業(yè)實施高質(zhì)量的監(jiān)督與管理活動應從外部和內(nèi)部控制兩個方面,雙管齊下,穩(wěn)定企業(yè)內(nèi)部環(huán)境,防范企業(yè)外部風險,以獲得理想的經(jīng)濟效益[7]。

從以上研究成果不難發(fā)現(xiàn),我國經(jīng)濟效益審計研究主要集中在“經(jīng)濟效益審計”的內(nèi)涵與外延上,側(cè)重于定性研究,而從定量或定量與定性相結(jié)合的方法研究經(jīng)濟效益審計評價體系與方法的成果相對比較匱乏。基于這樣的研究現(xiàn)狀,文章擬以PSR模型為理論依據(jù),運用AHP法,吸取定量研究和定性研究的優(yōu)勢,構(gòu)建經(jīng)濟效益審計的評價模型,以期為企業(yè)經(jīng)濟效益審計學術(shù)研究和企業(yè)經(jīng)濟效益審計實踐工作提供參考。

2 PSR模型與企業(yè)經(jīng)濟效益審計及其內(nèi)容

2.1 PSR模型簡介與企業(yè)經(jīng)濟效益審計

PSR分別是英文單詞Pressure(壓力)、State(狀態(tài))、Response(響應)的首字母。在PSR模型中,它們分別代表生態(tài)系統(tǒng)健康評價學科中的經(jīng)典評價模型中的三個維度。加拿大統(tǒng)計學家戴維·J·拉普特和托尼·弗蘭德在1979年最先提出PSR模型,但當時并沒有引起很大反響。到了20世紀八九十年代,聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署與經(jīng)濟合作與發(fā)展組織開始用該模型探索環(huán)境發(fā)展問題[8]。進入21世紀,該模型的運用逐漸廣泛起來,甚至超越了環(huán)境生態(tài)的范疇。該模型主要有壓力、狀態(tài)與響應三大類連續(xù)作用的指標,高度概括了人類與自然環(huán)境相互作用的邏輯關(guān)系。人類在環(huán)境中生存與發(fā)展,從中獲取生活資源,并對環(huán)境產(chǎn)生危害,如生產(chǎn)生活垃圾和排放的廢棄物,對自然資源的過度開發(fā)運用,這些行為在一定程度上改變了自然環(huán)境的原始狀態(tài)和發(fā)展過程。與此同時,因人類行為活動而造成的自然環(huán)境的變化又反過來影響人類行為活動的響應與改變,如采取環(huán)保政策,制定環(huán)境保護法。這一系列的過程可以抽象地概括為“壓力-狀態(tài)-響應”。事實上,壓力、狀態(tài)、響應可以理解為所有事物都包含的維度。PSR模型目前除了用于生態(tài)環(huán)境方面的研究,在經(jīng)濟等領(lǐng)域亦越發(fā)頻繁。文章運用PSR模型研究企業(yè)經(jīng)濟效益審計邏輯理路是:企業(yè)在建設發(fā)展過程中不可避免地要面臨來自內(nèi)部管理和外部競爭的重重壓力(P),這些壓力會對企業(yè)的經(jīng)濟效益產(chǎn)生直接或間接的影響。所以企業(yè)必須采取一系列的措施或改革回應壓力,即響應(P),進而把企業(yè)調(diào)整到某種狀態(tài)(S),而使企業(yè)的經(jīng)濟效益獲得提升。企業(yè)經(jīng)濟效益審計均從壓力、狀態(tài)和響應三個維度出發(fā),建立更為詳盡的指標體系,評價企業(yè)的經(jīng)濟效益。企業(yè)經(jīng)濟效益審計與其他審計工作相同,是一種獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動[9]。獨立的審計機構(gòu)依據(jù)已定的審計標準和規(guī)范,結(jié)合企業(yè)的實際情況對企業(yè)的經(jīng)濟效益和經(jīng)濟效果實施審計程序[10]。審計人員通過分析具體的經(jīng)濟指標,發(fā)現(xiàn)企業(yè)的優(yōu)勢,挖掘企業(yè)的潛力,指出企業(yè)在經(jīng)濟管理與經(jīng)營決策中可能存在的問題及對應的解決措施,從而協(xié)助企業(yè)更好地利用現(xiàn)有的資源,實現(xiàn)健康可持續(xù)發(fā)展。

2.2 經(jīng)濟效益審計的內(nèi)容

企業(yè)的經(jīng)營與管理最需要考慮的是經(jīng)濟效益,具體包括企業(yè)擁有的資金及其使用情況、支出成本與成果收益之間比例關(guān)系[11]。因此,企業(yè)經(jīng)濟效益審計的主要內(nèi)容分為兩個方面:一是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動,二是企業(yè)財政經(jīng)濟活動取得的經(jīng)濟效率。20世紀60年代,美國提出“3E”審計,即通過對企業(yè)經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性做出評價。后來的經(jīng)濟效益審計基本上都是在此基礎上演變發(fā)展,形成了多種分類的經(jīng)濟效益審計評價方法。宏觀經(jīng)濟效益審計和微觀經(jīng)濟效益審計是從經(jīng)濟活動的層次性出發(fā)而進行的經(jīng)濟效益審計分類[12]。我國現(xiàn)階段主要以每個企業(yè)或行政事業(yè)單位為審計客體的微觀經(jīng)濟效益審計,審計的核心內(nèi)容同樣是經(jīng)濟性、效率性和效果性。經(jīng)濟性是指分析企業(yè)經(jīng)濟活動對資源的消耗情況[13]。效率性一般用具體的效率指標來體現(xiàn),反映企業(yè)投入和產(chǎn)出的關(guān)系[14]。效果性分析企業(yè)經(jīng)濟活動取得的最終成果。基于PSR模型的經(jīng)濟效益審計分別以壓力情況審計(P)、狀態(tài)情況審計(S)和響應情況(R)三個維度,從我國主流經(jīng)濟效益審計指標中選擇二級指標,構(gòu)建指標體系。

3 AHP法及建立模型的原則

3.1 AHP法

AHP法又叫層次分析法,是由美國數(shù)學家莎迪于1980年首次提出的一種綜合評價方法,其本質(zhì)是一種分解復雜問題的過程[15]。該過程結(jié)合了人類決策時的分解、判斷、綜合的基本步驟,相對而言避免了決策者的主觀性。AHP法主要步驟如圖1所示。

圖1 AHP法流程圖[16]

在計算出各項指標的權(quán)重之后,就可以根據(jù)指標的所屬關(guān)系,構(gòu)建評價模型,依據(jù)采集的指標值,進行綜合測評。

3.2 建立模型的原則

3.2.1 代表性原則 基于PSR模型與AHP法的企業(yè)經(jīng)濟效益審計需要從企業(yè)眾多的財務數(shù)據(jù)中選取指標,分別代表企業(yè)的壓力、狀態(tài)和響應。這就需要系統(tǒng)思考,選擇重要、有代表性的指標進行評價,避免性質(zhì)相同或接近的指標重復選擇。如下文在狀態(tài)指標的二級指標中分別選擇:主營業(yè)務利潤率反映企業(yè)的獲利能力,資產(chǎn)負債率反映了企業(yè)的債務風險,總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率反映了企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量,資本保值增值率反映企業(yè)的經(jīng)營增長[17]。這四個指標全面地反映了企業(yè)的狀態(tài)。

3.2.2 可操作性原則 可操作性原則, 就是指評價指標數(shù)據(jù)是企業(yè)財務統(tǒng)計中較為常見的數(shù)據(jù),比較容易查找或者獲取。因此,在選取指標的時候,既要考慮所選取的指標是否能夠滿足指標體系的構(gòu)建,能否體現(xiàn)研究對象的普遍屬性,即具有代表性,又要考慮所選取的指標是否能夠在企業(yè)的財務統(tǒng)計中獲得。如企業(yè)生態(tài)效益的指標在很大程度上能夠反映企業(yè)應對壓力所體現(xiàn)出來的狀態(tài),但是“能源消耗比”等因素從目前來看取值尚存在較大困難,因此,最終沒有選擇該指標,而企業(yè)的社會貢獻率相對較容易統(tǒng)計,所以選擇社會貢獻率作為企業(yè)響應的二級指標。

4 模型構(gòu)建及計算檢驗

4.1 經(jīng)濟效益審計評價體系的構(gòu)建

用PSR模型與AHP法對企業(yè)進行經(jīng)濟效益審計,首先要確定審計的各項指標,PSR模型中三個一級指標分別是壓力指標、狀態(tài)指標和響應指標。壓力指標是指對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動或資金產(chǎn)生負面影響,是影響經(jīng)濟效益提升的指標。狀態(tài)指標是指企業(yè)的經(jīng)營管理情況在財務統(tǒng)計上的反映。響應指標是指為減輕壓力(P)對企業(yè)的負面影響進行改革與調(diào)整,最終使企業(yè)達到的某種狀態(tài)。在遵守上述建立模型原則的基礎上,文章參考了《財政部企業(yè)經(jīng)濟效益評價指標體系(試行)》和申志東、姜智彬、郭欽穎、趙越、陳矜等學者的相關(guān)指標,分別選擇了能夠代表企業(yè)壓力、狀態(tài)和響應的二級指標,形成企業(yè)經(jīng)濟效益審計評價指標體系[18-22](見表1)。

4.2 構(gòu)造判斷矩陣并賦值

4.2.1 構(gòu)造判斷矩陣 把屬于一級指標的三個因素壓力A1、狀態(tài)A2、響應A3逐對按照重要程度進行比較判斷,按其因素的重要程度,構(gòu)造判斷矩陣(見表2)。根據(jù)莎迪的1-9標度法,征求企業(yè)管理人員、財務人員的意見,形成一級指標的判斷矩陣,見表2。

表2 判斷矩陣表

4.2.2 計算矩陣每一行指標乘積(Mi)的n次方根Ai值

由式(1)得出,M1=1/12,M2=8,M3=3/2

4.2.3 計算特征向量Ai

其中,A1=0.122 0,A2=0.558 4,A3=0.319 6,所求特征向量W=[0.122 0, 0.558 4,0.319 6]T

4.2.4 計算判斷矩陣的最大特征根λmax

式(4)中,(AW)i表示AW的第i個元素。

由式(5)得出,(AW)1= 0.368 1,(AW)2=1.685 6,(AW)3=0.964 8

=3.018 2

4.2.5 進行一致性檢驗,確定指標的權(quán)重

因此,CR=0.010 1<0.10, 判斷矩陣符合內(nèi)部一致性要求。所以,所求得的指標權(quán)重值反映了各指標的相對重要程度,即A1、A2、A3的權(quán)重值分別為:[0.122 0, 0.558 4,0.319 6]。

4.3 求二級指標的權(quán)重

按照一級指標權(quán)重的求法,分別求得各二級指標的相對權(quán)重,并折合成在整個指標體系中的最終權(quán)重(合成權(quán)重),如表3(前四列):

表3 企業(yè)經(jīng)濟效益審計評價指標權(quán)重表

將權(quán)重帶入評價體系中,得到評分模型為:

=B1×0.068+B2×0.039+B3×0.015+B4×0.261+B5×0.127+B6×0.089+B7×0.053+B8×0.173+B9×0.095+B10×0.052

(7)

由一級指標(A1,A2,A3)可以看出,壓力的權(quán)重為0.122,狀態(tài)的權(quán)重為0.558,響應維度的權(quán)重為0.320,可見狀態(tài)指標的權(quán)重遠遠高于壓力和響應指標,說明企業(yè)面對挑戰(zhàn)與競爭,最為重要的還是做好自身工作,調(diào)整好狀態(tài)是最為關(guān)鍵的。

在壓力維度的三個二級指標(B1,B2,B3)中,客戶流失率(B1)顯示了企業(yè)經(jīng)營與管理的現(xiàn)狀,也是權(quán)重最高的。原料價格漲幅(B3)為0.015,是所有二級指標中權(quán)重最低的,這可能是因為原材料無論是漲價和跌價,對于競爭對手是一樣的,所以這里的壓力在很大程度上是彼此抵消的,所以權(quán)重較低。狀態(tài)維度方面,主營業(yè)務利潤率(B4)權(quán)重最高,為0.261,同時它也是所有二級指標中權(quán)重最高的,主營業(yè)務利潤率反映公司的主營業(yè)務獲利水平,是企業(yè)的核心競爭力,所以對于此項指標,企業(yè)要高度重視。在響應維度方面,市場占有率(B8)權(quán)重最高,為0.173,是所有二級指標中權(quán)重第二高的,反映企業(yè)在市場上的地位,因此也是對企業(yè)審計的標志性指標。

5 二級指標量化方式和企業(yè)經(jīng)濟效益審計分值計算

5.1 二級指標量化取值方式

各二級指標均為連續(xù)性指標,本文為了便于計算,把每個指標進行簡化,劃分為三個等級區(qū)間,處于正常區(qū)間的比例為6分,優(yōu)于正常區(qū)間的為10分,低于正常區(qū)間的為0分,然后用取值乘以權(quán)重,即可計算出被審計的企業(yè)在某二級指標上的實際得分。按照這種賦值方式,可以推斷某企業(yè)按照PSR模型審計最終得分為6分,說明該企業(yè)經(jīng)濟效益處于正常水平。本文所規(guī)定的“正常區(qū)間”是在參考MBA智庫百科分類索引的相關(guān)詞條的解釋基礎上,以年為周期,咨詢相關(guān)學者和企業(yè)家而最后確定的,可以基本做到取值的普適性和科學性。需要指出的是,不同行業(yè)在上述指標的取值區(qū)間會有很大差別,所以本文所采用的取值方式在實際運用中應進一步細化和調(diào)整。

5.2 案例演算

某企業(yè)各項各級指標如表3“企業(yè)指標值”所示,根據(jù)表3確定各項指標的“實際取值”,再將實際取值乘以對應權(quán)重,即帶入式(7)即可計算出企業(yè)經(jīng)濟效益得分。

=6×0.068+6×0.039+0×0.015+10×0.261+0×0.127+10×0.089+0×0.053+6×0.173+6×0.095+6×0.052

=6.062

該企業(yè)經(jīng)濟效益審計評價最終得分為6.062分,說明該企業(yè)經(jīng)濟效益處于正常水平。其中主營業(yè)務利潤率(B4)和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率(B6)處于較高水平。與此同時,從演算過程表3中最后一列“實際取值”能夠清晰地看出,反映企業(yè)債務風險的指標值資產(chǎn)負債率(B5)和反映企業(yè)經(jīng)營增長的指標資本保值增值率(B7)兩項重要指標均處于較低水平,是需要企業(yè)給予重點關(guān)注和提升的。

6 結(jié)語

文章在回顧國內(nèi)外有關(guān)經(jīng)濟效益審計的基礎上提出基于PSR模型企業(yè)經(jīng)濟效益審計模型的設想,運用AHP法構(gòu)建企業(yè)經(jīng)濟效益審計評價指標體系并進行了計算推導,形成了基于 PSR企業(yè)經(jīng)濟效益審計評價模型,最后運用實例進行了演示。研究結(jié)果表明,基于 PSR模型企業(yè)經(jīng)濟效益審計評價模型建立過程科學簡便,最終形成的評價模型可操作性強。文章不足之處可能有兩點:一是,文章在邀請專家對評價指標按照重要程度進行判斷比較時,由于專家的經(jīng)歷和立場不同,形成的各項指標的權(quán)重出入較大,這不同于國內(nèi)已有成果各項指標權(quán)重分配相對平均的情況。二是,文章選取的各項評價指標均為連續(xù)性的,而文章為了簡化計算,采用三段式取值,容易造成測量結(jié)果不精確的情況。總之文章基于PSR模型構(gòu)建的評價體系模型只是為實務操作提供借鑒與參考,在具體操作時,仍需根據(jù)實際研究需要和工作需要進行優(yōu)化與完善。