會計師事務所的代際差異、代際沖突及其管理

陳小林 陳波

隨著“90后”“00后”等先后進入職場，會計師事務所職員多代并存的工作狀態已是常態。由于各代群職員之間在工作價值觀、工作態度、風險意識、組織認同等方面表現出來的代際差異在管理不當情況下難免引發代際沖突，而代際沖突對執業質量的潛在影響不可忽視。本文擬分析事務所代際差異、代際沖突的潛在影響，以及事務所加強代際管理的路徑，以期為事務所關注代際差異，管理代際沖突，提高執業質量提供借鑒。

一、代、代際差異與代際沖突

代或者代群是指具有相同出生年代，經歷了相同重大人生事件的群體，同一代人經歷了相同的社會、經濟、公共政策和重大事件的歷史變遷（Kupperschimidt，2000）。每一代人有其典型的代群特征，在價值觀念、工作態度、行為風格、知識與能力結構等方面，同一代人更趨于一致。對于代的劃分有不同的標準。比如：帶有人口學代群烙印的時間邊界，如我國常常提到的“60 后”、“70 后”及“80 后”等；帶有社會重要歷史事件印記的劃分，如“改革開放前”一代、“改革開放后”一代等；還有發達國家流行的代際區分，如X一代、Y一代、嬰兒潮一代與新千年一代等(Yu和Mille，2003；Murphy和Gordon2004)。

由于不同代際群體成長的政治、經濟、文化背景不同，成長過程中經歷的重大歷史事件也不同，從而形成了鮮明的代群特征差異，即代際差異。工作場所的代際差異容易引發代際沖突，進而影響工作質量。上下級之間因代際差異而產生的代際沖突顯著存在，而且發現不同代人在任務認知、角色定位、工作期望、組織文化等方面的代際差異是導致代際沖突的重要因素（朱永躍等，2015）。代際差異導致的代際沖突可能普遍存在于各類型組織中，關注代際差異，協調代際沖突成為完善組織管理和提高組織效能的重要方面。

二、事務所代際差異、代際沖突及其潛在影響

會計師事務所是以“人合”為基礎的組織，其生產力與工作質量更加依賴于人與人的合作，這與一般企業組織的機器化大生產可以通過機器精度提升產品質量有顯著不同，特別是審計工作又是職業判斷貫穿始終的復雜勞動，人的主觀能動性對審計執業質量至關重要，因此，事務所審計團隊之間精誠合作顯得更加重要。但是，多代群注冊會計師共同執業的工作場景是事務所的常態，不同代群注冊會計師之間的代際差異也同樣存在。因代際差異導致的代際沖突對事務所發展存在多方面的潛在影響：

1.對組織文化的潛在影響。組織文化是一個組織健康發展的內在環境，是公司職員凝心聚力實現共同愿景的內生動力。研究證明，好的組織文化能夠創造企業競爭優勢（Bennis和Nanus，1985），組織文化好的公司比組織文化弱的公司更有效率（Kotter和Heskett，2011）。事務所組織文化直接關系到事務所的健康可持續發展。各世代對組織認同和組織承諾的觀念差異，以及工作價值觀的不同，會影響到事務所組織文化的形成、接納和傳承。（1）代際差異影響到組織文化的形成。Platteau，Molenveld和Demuzere（2011）的研究發現，老一代和年輕一代對渴望建立的組織文化存在顯著差異，老一代比年輕一代更傾向于目標和規則清晰的組織文化，這樣事務所在建立自己的組織文化時，不同代際之間在對組織文化的核心要素諸如目標使命等確定上存在差異和沖突，從而影響到事務所組織文化的形成。（2）代際差異也影響到組織文化的接納和傳承。組織文化是需要積淀的，當前的組織文化更多反映了老世代，尤其是創業者所在時代主流的信念、價值觀和行為規范，可能并不容易被新世代的員工所接納。當事務所從前一代管理層移交到下一代管理層時，由于不同代管理層的價值觀念差異，事務所原有組織文化的傳承可能會遭遇阻礙，甚至造成組織文化的斷層。

2.對團隊合作的潛在影響。代際差異和代際沖突也影響到審計團隊之間的合作關系。Appelbaum等（2022）定義了不同代人在同一工作場景中代際沖突的類型，包括有基于行為的代際沖突（Behaviour-based Conflict）、基于價值觀的代際沖突（Value-based Conflict）和基于身份的代際沖突（Identify-based Conflict）。在審計工作中，每個審計項目都是由項目負責人帶領若干個成員組成項目小組開展工作。審計過程中，特別是在外勤工作中，不同代的項目組成員在同一個場景中工作，需要分工協作、溝通交流、分享信息和各自的職業判斷等。由于各代人在生活和工作習慣、語言表達、分工和合作的理念等方面存在的差異，上述Appelbaum等（2022）提到的三種類型代際沖突都有可能發生，從而影響到團隊合作和工作氛圍。同樣地，代際差異和代際沖突也有可能發生在項目執行團隊和質量控制團隊之間，導致難以調解的意見分歧。克服團隊合作中代際沖突的潛在不利影響，將是提高項目組工作質量的有效方式。

3.對可接受審計風險和重要性水平確定的潛在影響。代際差異也表現在對風險的容忍度上，Tee等（2021）研究了不同代CEO對財務風險的容忍度，發現X一代的CEO比嬰兒潮一代的CEO更傾向于增加公司的財務杠桿，其與公司財務杠桿之間存在很強的相關關系，這表明X一代CEO的財務風險容忍度高于嬰兒潮一代。Antwi和Naanwaab（2022）也研究了代際差異和風險容忍度的關系，他們發現了明顯的代際效應，和千禧一代相比，嬰兒潮一代是明顯的風險厭惡者，而X一代是明顯的風險偏好者。

在審計工作過程中，關鍵一環就是要確定可以接受的審計風險水平，以便通過收集充分適當的審計證據將審計風險控制在可接受的水平之下。可接受審計風險水平受注冊會計師風險偏好的影響，當不同代群注冊會計師的風險偏好不一致時，將影響既定被審計單位可接受審計風險水平的確定，注冊會計師風險容忍度高時，確定的可接受審計風險水平就高，反之則低。不僅如此，與此相關的還涉及重要性水平的確定。某個錯報或某些錯報的匯總是否達到重要性，不僅取決于審計準則和會計師事務所質量控制的相關規定，也依賴于注冊會計師的職業判斷和風險容忍度，包括在審計過程中獲知了某項信息是否需要修改原來確定的重要性等，也很大程度上與注冊會計師的風險容忍度相關，存在風險容忍度差異的不同代注冊會計師可能會做出不同的審計決策。上述差異典型的表現在會計師事務所或簽字注冊會計師發生輪換的場合，如果前后任簽字注冊會計師處于不同的世代，則其代際差異有可能造成關于可接受審計風險和重要性水平相關的專業判斷發生差異，影響不同期間審計工作質量的一致性和可比性。

4.對客戶拓展策略的潛在影響。當不同代注冊會計師的工作價值觀、職業發展思路和對組織發展愿景存在代際差異時，會影響到事務所的客戶拓展策略。事務所的客戶策略主要體現在兩個方面：（1）獲取客戶的策略。審計市場與其他產業市場一樣，客戶資源激烈競爭，風險偏好的一代注冊會計師為了獲取新客戶，可能采取低價競爭策略，也可能會忽視客戶的風險高低，把做大市場份額，追求規模擴展放在了首位。而風險厭惡的一代注冊會計師則相反，首先考慮的是客戶風險和審計失敗概率的高低，只有合適的客戶才接受，通過客戶選擇來降低審計風險和審計失敗的概率。（2）辭聘客戶的策略。當客戶公司審計風險過高，影響到收集充分適當審計證據，或者說客戶公司不愿意按照注冊會計師要求進行審計調整時，風險容忍度低的一代注冊會計師可能會考慮辭去該客戶，但風險容忍度高的一代則可能繼續為該客戶服務。因此，不同代的事務所管理層由于存在代際差異在制定客戶拓展策略時，對拓展客戶資源以及維系現有客戶或辭聘現有客戶的策略可能不同，影響到整個會計師事務所范圍內風險管理和客戶及業務承接政策實際執行過程中的一致性。

5.對執業質量的潛在影響。代際差異和代際沖突對執業質量的潛在影響體現兩個方面：（1）對執業質量的積極影響。不同代群注冊會計師在一起工作，可以形成代際知識的傳承和共享，前一代有可能積累了專業判斷經驗，或者經歷了特定歷史和社會變遷，形成獨有的某方面閱歷和優勢，年輕一代在信息技術、大數據分析等方面可能優于其前一代，通過團隊代際合作，不同代群注冊會計師可以形成代際知識和經驗的傳遞，以及知識分享和互補，從而有利于提高面對復雜審計業務和審計環境的應變能力，提高執業質量。（2）審計團隊中由于不同代群注冊會計師在工作價值觀、審計風險容忍度等方面存在代際差異，易在審計工作過程中發生代際沖突，造成信息溝通不暢，甚至導致工作中的消極怠工和抵觸情緒，不易形成審計共識，影響審計工作開展。也可能影響到審計程序確定的合理性、審計證據收集的充分適當性及錯報漏報的發現和披露，其表現為團隊整體專業勝任能力下降，最終削弱執業質量。

三、事務所的代際管理

從上文分析可知，事務所代際差異和代際沖突對事務所發展存在諸多影響，事務所有必要進行代際管理，緩解事務所內各代人之間因代際差異導致的代際沖突，以減少代際差異的消極影響，發揮各代人的優勢和專長，形成代際傳承和優勢互補局面，提高事務所發展能力和執業質量。

1.培植代際管理理念與包容文化。盡管代際差異的研究由來已久，在管理學等領域對工作場所的代際差異、代際沖突進行了不少研究，發現了代際差異、代際沖突對組織績效和組織目標的顯著影響。但在注冊會計師行業，無論是學術界還是實務界對代際差異、代際沖突的關注和重視均不夠，學術界很少有文獻專門研究會計師事務所代際差異及其管理問題，實務中事務所也鮮有把代際問題納入到管理范疇和制度體系。因此，事務所首先要樹立代際管理理念，使之成為事務所組織管理和質量管理的內容之一。（1）事務所管理層在理念上應認識到各代人在工作價值觀、風險態度、工作和生活方式等方面存在差異的客觀事實，了解到其差異或無關專業能力，事務所應對各種差異加以協調和管理，但無須消除這些差異。（2）事務所應形成相互尊重各代人不同特征的理念，使之成為事務所文化建設的一個方面。事務所既要有共同愿景、質量標準等整齊劃一的文化內核，也應形成相互尊重不同代人鮮明特點的包容文化，包容的目的在于互為借鑒，減少沖突，避免形成代際偏見，產生代際沖突。事務所只有建立了代際管理的理念，才能在事務所文化建設、質量控制、團隊建設等方面考慮代際差異因素，預防和管控好代際沖突，提高事務所工作績效和審計質量。

2.加強代際知識教育與培訓。加強代際知識教育與培訓是消除代際偏見和減少代際沖突的有效手段。事務所要形成各代人相互尊重、相互欣賞、包容不同的文化。要做到這一點，其前提是事務所員工要對各代群特征和優點有深入理解，才能在溝通交流、專業判斷和審計決策等方面對其他代群的行為、理念予以理解，否則易把代際差異導致的觀點沖突看成是工作場所的故意抵觸或是專業勝任能力的偏差等，從而影響到各代人之間和諧共處，給團隊合作和工作質量帶來不利影響。因此，事務所應有意識地加強代際知識的教育與培訓。（1）凝練好需要在職員之間宣傳的代際知識范疇，可把代際理論、各代人生活工作特點、工作價值觀和組織認同等方面的特征和優勢等梳理成系統化的知識體系；（2）建立宣傳教育的具體制度，把代際知識學習納入員工繼續教育、崗前培訓等內容；（3）對事務所代際差異導致的代際沖突等個案問題進行分析解剖，形成以案說事、以案促建，深化員工對代際差異和代際沖突的認知，引導各代之間形成相互欣賞相互學習的文化氛圍。

4.改進事務所工作模式。隨著新生代員工進入職場，其所秉持的生活和工作方式與過去代群相比有明顯變化，這與其所成長時代知識更新迭代快、科技技術發展迅猛、生活質量顯著提升等經濟社會發展時代背景密切相關。隨著時間推移，進入事務所執業的新生代員工越來越多，他們必將成為事務所的中堅力量，充分發揮新生代員工的創造性和積極性，關系到事務所發展的未來，因此，事務所有必要根據新生代的生活習慣和工作價值觀等特點對傳統工作流程和工作模式進行優化改進，形成更加靈活、更貼近新生代特點的工作流程和工作模式，包括彈性工作時間、遠程工作安排等，提高工作效率和執業質量。根據Skentelbery（2017）的歸納，千禧一代的生活方式與過去幾代人存在顯著不同，他們對現代技術更加嫻熟，更傾向于累積經驗而不是個人財產，他們在社交媒體上花的時間過多，每月的支出超過收入，生活方式和消費習慣沒有反映他們的財務現狀，同時他們也更有環保意識。媒體往往把嬰兒潮一代看成是數字移民、千禧一代定義為數字居民，把網絡看成Z一代的DNA，而且Z一代喜歡立即得到他們想要的一切。不同代人不僅生活方式不同，工作方式也有差異，根據2019年Raconteur網站的調查，在工作溝通方式上，嬰兒潮一代采用最多的是會議溝通，占40%；但X一代，會議溝通下降到34%；到了Y一代人，會議溝通下降到31%；而在最新的Z一代中，只有26%是通過會議溝通，Z一代溝通方式采用最多的是聊天，占到了31%。另一個值得關注趨勢是通過短信溝通由嬰兒潮一代的4%增加到Z一代的13%。同時，不同代人在選擇工作時考慮的因素、對待工作與生活的關系、欣賞的領導風格等方面也存在差異。上述代際差異在優化改進工作模式時需要考慮，以適應不同代人特別是新生代注冊會計師的工作和生活方式。（1）要考慮更靈活多樣的工作溝通方式，事務所管理層和行政人員要善于針對不同代注冊會計師溝通習慣，選擇恰當的溝通方式，提高溝通效率，而審計團隊之間避免溝通形式單一，提倡多樣化的溝通，對新生代采取說服式、感化式而非命令式、壓迫式的溝通方式。（2）工作時間上要尊重年輕新生代的工作生活平衡的價值觀，年長的嬰兒潮一代強調長時間工作取得事業上的成功，而年輕的新生代更強調通過創新和新技術運用獲得成功，一味延長工作時間較難得到新生代員工的支持。（3）在分配任務、組建項目小組上避免X一代和Y一代不喜歡的命令式領導風格。

5.建立制度保障管控代際沖突。事務所要降低代際差異導致的沖突，發揚不同代人的優勢，建立制度體系是保障，通過制度規則來規范事務所的代際管理。制度體系可考慮以下方面：（1）事務所的培訓制度。在事務所新近人員崗前培訓或繼續教育中把代際知識普及作為培訓的常規知識固定下來。（2）事務所薪酬激勵制度。由于不同代人對工作的價值觀有所不同，需要考慮不同代人的特點，因人制宜，量身定制激勵方案，保證薪酬分配的代際公平性，使得激勵政策能夠真正調動不同代人的積極性，為事務所發展貢獻力量。（3）代際合作指南。根據不同代人的特點及事務所工作性質制定代際合作指南，為不同代人之間進行知識分享和傳承提供指引，從而有利于融合發展好不同代人的特定經驗、技術方法，提高執業質量。（4）事務所文化建設。在事務所文化建設相關制度中，包括有不同代人相互尊重、相互學習、互為借鑒的包容性文化。